Основні положення для запам’ятовування:

• Відповідно до принципу визнання доходу (revenue recognition principle) він визнається тоді, коли 1) він реалізований чи може бути реалізований і 2) він зароблений.

• Дохід від продажу товарів визнається в момент продажу, під яким звичайно мається на увазі постачання покупцям.

• Дохід від наданих послуг визнається тоді, коли послуги були надані і по них може бути виставлений рахунок.

• Дохід від надання іншим прав на використання активів підприєм­ства у вигляді відсотка, ренти й авторського гонорару визнається з ча­сом чи з використанням активу.

• Дохід від продажу активів, що не є товарно-матеріальними за­пасами, визнається в момент продажу.

Тема 9. Основи управлінського обліку Мета завдання:

Засвоїти:

• відмінності фінансового та управлінського обліку;

• методи обліку витрат.

На рубежі XIX —XX ст. система бухгалтерського обліку розділи­лася на дві відносно самостійні підсистеми: фінансовий і виробни­чий, виробничий; облік пізніше розвинувся в управлінський.

У фінансовому обліку формується інформація про: витрати (у цілому) і доходи компанії, стан дебіторської і кредиторської заборгованості, стан фондів (капіталу), фінансові результати, май­но і т. п.

В управлінському обліку формується внутрішня інформація підприємства про витрати виробництва. Останні враховуються за видами, статтями витрат, місцями їхнього виникнення, тобто по струк­турних підрозділах, а також по центрах відповідальності (хто відпові­дає за ті чи інші витрати).

Найбільш загальна класифікація розходжень між фінансовим і уп­равлінським обліком може бути сформульована таким чином. Вона включає деякі розходження за наступними критеріями (див. таблицю). В управлінській бухгалтерії фінансовий результат визначається за виробами і на цій основі потім за внутрішніми й зовнішніми сег­ментами діяльності.

Управлінська бухгалтерія використовується для визначення фінансового результату за: виробами, центрами відповідальності, новими технологічними рішеннями, зонами реалізації усередині країни і за її межами, каналами реалізації, категоріями покупців, групами населення й інших позицій, за якими приймаються тактичні й стратегічні рішення. Управлінська бухгалтерія використовується середніми і великими фірмами.

Сегментом діяльності є будь-яка позиція, за якою визначається фінансовий результат зіставлення витрат з випуском. Вони підроз­діляються на внутрішні (вироби, центри відповідальності) і зовнішні (нові потреби в продукті, зони і канали реалізації, представництва та ін.).

Основні порівняльні характеристики фінансового й управлінського обліку

Області порівняння	Фінансовий облік	Управлінський облік
Обов'язковість	Потрібна за	За рішенням
ведення обліку	законодавством	адміністрації
Цілі обліку	Складання фінансових	Надання допомоги
	звітів для користувачів	адміністрації в плану-
	поза організацією	ванні, управлінні й
		контролю
Основні	Особи й організації	Різні рівні управління
споживачі	поза підприємством	підприємством
інформації
Види систем	Система подвійного	Будь-яка система,
бухгалтерського	запису	що задовольняє
обліку		інформаційні потреби
		управління
Свобода вибору	Обов'язкова	Основний критерій —
	відповідність до	придатність інформації
	загальноприйнятих
	принципів
	бухгалтерського обліку
Використовувані	Грошова одиниця за	Грошові й натуральні
вимірники	курсом, що діє в	одиниці виміру,
	момент здійснення	обчислені за поточною
	операції	чи майбутньою вартістю
Основний об'єкт	Господарська одиниця	Ступінь деталізації,
аналізу	в цілому	необхідна для цілей
		управління
Періодичність	Регулярна: щомісячна,	Плаваюча, в міру виник-
складання звітності	щоквартальна, щорічна	нення необхідності
Ступінь точності	Вимагає об'єктивності,	Нарівні з перевіреною
інформації	історична за природою	інформацією
		використовуються
		оцінки та прогнози
Часове	Інформація про вже	Аналіз, що здійснився,
співвідношення	здійснені операції	і прогноз майбутнього
інформації	і господарські акти

Наприклад, у Франції фінансовий результат відображається на спеціальному рахунку “Аналітичний фінансовий результат”, підсу­мок якого, як правило, дорівнює експлуатаційному результату фінансової бухгалтерії. При цьому в управлінській бухгалтерії ре­зультат установлюється за статтями калькуляції при використанні повної собівартості чи тільки за перемінними витратами при розрахунку усіченої собівартості. В останньому випадку визначаються дві категорії маржі.

Маржа — це різниця між ціною виробу і змінними витрата­ми. Маржа першої категорії визначається після вирахування з­мінних витрат, другої — після вирахування прямих постійних вит­рат. Використовується в ціноутворенні для визначення мертвої точ­ки, у якій рівень прибутку дорівнює нулю і нижче якої знаходиться зона збитку, а вище — зона прибутку.

В управлінському обліку витрат застосовують методи фактич­ного розрахунку витрат за всіма статтями калькуляції (full cos­ting), ”точно-в-час”(Just in time). В обліку витрат за традиційною методологією визначають пов­ну собівартість зробленої продукції з розподілом накладних витрат за кальку­ляційними об'єктами (за будь-яким базисом, найчастіше — прямій зарплаті).

При методі Стандарт кост витрати враховують за стандарт­ними (нормативними) сумами (матеріальні витрати — без засто­сування первинних документів) з наступним обліком відхилень на спеціальних “конверсійних” рахунках (conversional accounts) і їхнім списанням за рахунок прибутку. Прибуток, обчислений ви­ходячи зі стандартних витрат, називається маржинальним(marginal profit). Стандарти витрат обчислюють на основі тех­нології виробництва і є її невід'ємною частиною. Зміни норм ви­никають у надзвичайно рідких випадках, велику аналітичну цінність має витрата понад норми, а економія визнається при відсутності порушень технології.

Схема обліку витрат на виробництво і реалізацію за системою Стан­дарт кост:

Матеріали Матеріали (конверсійний рахунок)

Фактично 200/200 Норма 180

баланс 20/200

Зарплата Зарплата (конверсійний рахунок)

Фактично 400/400 Норма 390

Баланс 10/400

Накладні витрати Накладні витрати (конверсійний

рахунок)

Фактично 800/800 Норма 770

Баланс 30/800

Комерційні витрати Комерційні витрати (конверсійний

рахунок)

Фактично 150/150 Норма 145

Баланс 5/150

Готова продукція

Норма

Матеріали 180 Нормативна собівартість

Зарплата 390 реалізованої продукції 1 000

Накладні витрати 770 Залишок на складі 340/1 340

1340

Продаж

Нормативна собівартість Продажна вартість

реалізованої продукції 1 000 реалізованої продукції 1400

Комерційні витрати

по нормі 145

Прибуток маржинальний 255/1 400 1 400

Прибутокі збитки

Збитки: Прибуток маржинальний

20 255

10

30

5/65

Прибуток від реалізації 190/255 255

Система Директ костинг заснована на принципах Стандарт коста з тією відмінністю, що за дебетом рахунків виробничих витрат (ос­новних і конверсійних) враховуються тільки прямі витрати. Накладні витрати без розподілу списуються за рахунок маржинального при­бутку, що дорівнює різниці виторгу від продажів і прямих норматив­них витрат. Собівартість продукції обмежена прямими витратами (так звана усічена собівартість).

Система “точно-в-час” застосовується в умовах автоматизовано­го виробництва і є європейською ідеєю, але реалізована в Японії (ком­панія “Тойота”). Вона поєднує систему Стандарт кост з організацією оперативного обліку витрат за допомогою картотеки заводу, переміщу­ваних відповідно до графіка їхньої обробки. Закупівлі здійснюють “з коліс”, у точно обговорений з постачальниками час, а випущена продукція без складування відвантажується покупцям, що робить ав­томобілі компанії дешевшими.

Змінні й постійні витрати визначаються з використанням математичних розрахунків (рівняння лінійного зв'язку). Логічний підхід (віднесення прямих витрат до перемінних, а накладних до постійних, орієнтований поділ накладних витрат на змінні й постійні) не дає надійних результатів.

У підсумку слід відзначити, що управлінський облік застосо­вується насамперед для контролювання внутрішніх операцій фірми. Питання про застосування внутрішньої підсистеми обліку і контро­лю вирішує адміністрація фірми. У цій підсистемі створюється інфор­мація про витрати виробництва, що групуються за видами, місцями виникнення, носіями витрат (видами продукції). Управління витрата­ми здійснюється через діяльність людей. Тому в управлінському об­ліку обов'язково виділяються такі його об'єкти, як центри відповідаль­ності.

Важливим об'єктом управлінського обліку є виявлення результатів, аналізуючи які встановлюється ефективність діяльності внутрішніх підрозділів. Метою управлінського обліку є забезпечення інформа­цією менеджерів, відповідальних за досягнення конкретних вироб­ничих цілей. Інформація управлінського обліку не підлягає публікації і складає комерційну таємницю. Адміністрація самостійно встанов­лює склад і терміни представлення внутрішньої звітності. Управлін­ський облік спрямований на вибір оптимальних управлінських рішень. Він утворює єдину систему планування, обліку, аналізу, про­гнозування витрат і доходів.