1.2 Организация бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях

Согласно ст. 2 Закона Украины «О бух­галтерском учете и финансовой отчетности в Украине» сфера действия данного Закона распространяется на всех юридических лиц, созданных в соответст­вии с законодательством Украины, независимо от их организационно-правовых форм и форм собственности, а также представительства иностранных субъектов хозяйственной деятель­ности, которые обязаны вести бухгалтерский учет и представлять финансовую отчетность согласно законодательству. Однако требования положений (стан­дартов) бухгалтерского учета на бюджетные организации не распространяются.

В бюджетных учреждениях бухгалтерский учет призван обеспечить систематический учет испол­нения смет, состояния расчетов с предприятиями, организациями и работниками этих учреждений, использования материальных и денежных ресур­сов и их сохранения. Его цель — способствовать улучшению финансово-хозяйственной деятель­ности.

В соответствии с п. 4 ст. 6 Закона Украины «О бух­галтерском учете и финансовой отчетности в Украине» порядок ведения бухгал­терского учета и составления финансовой отчетности об исполнении бюджетов и хоз­расчетных операций бюджетных учреждений устанавливается Государственным казначей­ством Украины в соответствии с законода­тельством.

Учреждения и организации, содержащие­ся за счет средств бюджета, ведут учет ис­полнения бюджета и смет расходов, который принято называть бюджетным учетом.

Сущность бюджетного учета наиболее полно раскрывается посредством таких его функций, как:

• наблюдение, отражение, обобщение процесса исполнения бюджета;

• управление и руководство процессом исполнения бюджета и обеспечение плани­рования бюджета;

• контроль за процессом исполнения бюджета;

• обеспечение сохранности средств бюд­жета как государственной собственности.

Предметом бюджетного учета является процесс исполнения бюджета.

Объектом бюджетного учета являются доходы и расходы бюджета; фонды и резер­вы, создаваемые в бюджете в процессе его исполнения; расходы на содержание бюд­жетных учреждений; материальные ценности бюджетных организаций; денежные средства в кассе и на счетах.

В соответствии с ч 3 ст 56 Бюджетного кодекса Украины от 8.07.10 № 2456 Кабинет министров Украины утвердил Типовое положение о бухгалтерской службе бюджетного учреждения.

Согласно которого бухгалтерскую службу создают как самостоя­тельное структурное подразделение бюджетного учреждения (департамент, управление, отдел, сек­тор) или возлагают исполнение ее обязанностей на специалиста. Эти обязанности может исполнять и централизованная бухгалтерия, обслуживающая бюджетные учреждения.

Вид и статус бухгалтерской службы зависит от объема, характера и сложности бухгалтерской работы. Ее подчиняют непосредственно руково­дителю бюджетного учреждения или его замес­тителю.

Руководитель бюджетного учреждения должен утвердить положение о бухгалтерской службе или должностную инструкцию специалиста, исполня­ющего ее обязанности. Основные задачи бухгал­терской службы зафиксированы в п. 5 Типового положения:

— ведение бухучета финансово-хозяйственной деятельности бюджетного учреждения и состав­ление отчетности;

— отображение в документах достоверной и в полном объеме информации о хозоперациях и ре­зультатах деятельности, необходимой для опера­тивного управления бюджетными назначениями

(ассигнованиями) и финансовыми и материальны­ми (нематериальными) ресурсами;

— обеспечение соблюдения бюджетного законо­дательства при взятии бюджетных обязательств, своевременного предоставления их на регистра­цию, осуществление платежей по ним, достовер­ного и в полном объеме отражения операций в бухучете и отчетности;

— обеспечение контроля за наличием и движени­ем имущества, использованием финансовых и ма­териальных (нематериальных) ресурсов согласно утвержденным нормативам и сметам;

— предотвращение возникновения негативных явлений в финансово-хозяйственной деятельнос­ти, выявление и мобилизация внутрихозяйствен­ных резервов.

Главбух возглавляет бухгалтерскую службу, под­чинен и подотчетен руководителю бюджетного учреждения или его заместителю. Требования к профессионально-квалификационному уровню главбуха зафиксированы в п. 11 Типового положе­ния.

Лицо, претендующие на должность главного бухгалтера, которому подчинены другие учреждения (главный распорядитель средств госбюджета)- должно иметь полное высшее образование в отрасли экономики и финансов, стаж работы по специальности и на руководящих должностях — не менее пяти лет

Лицо, претендующие на должность главного бухгалтера, которому подчинены другие учреждения (главный распорядитель средств местного бюджета)- по специальности и на руководящих должностях — не менее трех лет

Лицо, претендующие на должность главного бухгалтера, которое подчинено другому учреждению (распорядитель нижестоящего уровня государственного или местного бюджета)- стаж работы по специальности и на руководящих должностях не менее трех лет

Кроме перечисленных, ряд требований к глав­буху выдвигает пп. 3 п. 11 Типового положения (вступит в силу 01.01.13 г.) относительно знания законов, прочих нормативно-правовых актов, на­циональных стандартов бухучета, их отраслевых особенностей, а также основных принципов рабо­ты на компьютере и программных средств.

Орган Государственной казначейской службы должны предоставить согласование (отказ в согласовании) относительно кандидатуры на должность главбуха в течение 10 рабочих дней с даты получения представления от руководителя бюджетного учреждения.

Отчетность и документы, подписанные лицом, назначенным на долж­ность главбуха, без такого согласования, орган ГКС не будет принимать.

Решение о назначении на должность госслужащего принимает руководитель госоргана в течение месяца со дня принятия решения конкурсной комиссией (п. 32 Порядка проведения конкур­са на замещение вакантных должностей государс­твенных служащих, утвержденного постановлением КМУ от 15.02.02 г. № 169).именно в течение этого срока и необходимо согласовать с ГКС кандидатуру главбуха-госслужащего.

В п. 12 Типового положения отражен порядок относительно передачи дел главбухом при назначении и увольнении.

Отныне будут назначать (увольнять) главбуха после внутренней проверки состояния бухучета и отчетности, по результатам которой будут оформ­лять акт и его копию предоставлять вышестоя­щему бюджетному учреждению. Представителей последнего могут принимать участие в

приемке-передаче дел.

Функции и обязанности главбуха соответствуют зафиксирован­ным в ч. 7 ст. 8 Закона Украины " О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" от 16.07.99 г.№ 996-XIVНо, учитывая специфику бюд­жетной сферы, они конкретизированы и детализи­рованы в п. 13 Типового положения. Среди них следует отметить, в част­ности: согласование кандидатур работников, ко­торым предоставляют право подписи первичных документов, документов, связанных с расходовани­ем фонда зарплаты, установлением должностных окладов и надбавок работникам; предоставление предложений руководителю относительно учет­ной политики, оптимальной структуры и числен­ности бухгалтерской службы, а также назначение и увольнение ее работников.

Кроме того, в Типовом положении уделено вни­мание некоторым жизненным ситуациям в де­ятельности главбуха. Выписан механизм, как действо­вать, если руководитель дал рас­поряжение, противоречащее законодательству (п. 14 Типового положения). Последовательность действий для главбуха-бюджетника такова:

а) он информирует руководителя письменно о неправомерности его распоряжения;

б) если руководитель дал повторно такое рас­поряжение — направляет уведомление руково­дителю бюджетного учреждения, которому они подчинены, и руководителю органа ГКС по месту обслуживания.

В свою очередь, руководитель органа ГКС рас­сматривает полученное уведомление в трехднев­ный срок. Если установлено нарушение бюджетно­го законодательства — применяют меры влияния согласно БКУ-2011 (см. газету "Все о бухгалтер­ском учете" за 2010 г. № 16 на стр. 55).

В любом случае (выявлено нарушение бюджетного законодательства или нет) руководитель органа ГКРС письменно информирует об этом руководителя бюджетного учреждения вышестоящего уровня и главбуха.

В положении отражено, кто может замещать главбуха в случае временного от­сутствия. Если главбух временно отсутствует (ко­мандировка, отпуск, больничный и т. п.), обязан­ности возлагают на его заместителя, а при отсутс­твии последнего — по приказу руководителя уч­реждения на другого работника бухгалтерской службы (п. 17 Типового положения).

Озвучен перечень обязан­ностей, которые не вправе ис­полнять главбух бюджетного учреждения. Согласно п. 15 Типового положения главбух (заме­щающее его лицо) не может:

— получать непосредственно по чекам и другим документам наличные и товарно-материальные ценности;

— исполнять обязанности руководителя бюд­жетного учреждения на время его временного отсутствия.

Для БУ утвержден План счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Порядок применения Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных уч­реждений.

Для отражения хозяйственных операций бюджетные учреждения применяют субсчета (счета второго порядка), установленные Пла­ном счетов, исходя из общегосударственных и отраслевых нужд управления, контроля, анализа и отчетности. При необходимости учреждения могут использовать дополни­тельные субсчета (счета второго, третьего порядков) с обязательным сохранением но­меров субсчетов Плана счетов.

В основу этого Плана счетов положены Международные стандарты бухгалтерского учета, а также План счетов бухгалтерско­го учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденный приказом Ми­нистерства финансов Украины от 30.11.99 г. № 291, с учетом специфики деятельности бюджетных организаций.

План счетов состоит из 8 классов балан­совых счетов и класса 0 «Забалансовые счета».

Класс 1 «Необоротные активы» объединя­ет счета, предназначенные для учета основ­ных средств бюджетных учреждений, других необоротных материальных и нематериаль­ных активов, полученных для длительного использования и не предназначенных для реализации или использования в течение одного года.

Класс 2 «Запасы» объединяет счета для учета оборотных материальных активов, принадлежащих бюджетным учреждениям, реализацию и использование которых пла­нируется осуществить в течение года.

Класс 3 «Денежные средства, расчеты и другие активы» включает счета, предна­значенные для отражения текущих финансо­вых активов: денежных средств в кассе, на счетах в учреждениях банков или в органах Государственного казначейства Украины, в расчетах с дебиторами.

Класс 4 «Собственный капитал» вклю­чает счета для учета фондов и определения результатов исполнения смет учреждений.

Класс 5 «Долгосрочные обязательства» предназначен для учета обязательств бюд­жетного учреждения, не возникающих в про­цессе обычной деятельности, не характерных для деятельности данного учреждения, по­гашение которых состоится по завершении текущего бюджетного года.

Класс 6 «Текущие обязательства» вклю­чает счета, предназначенные для учета обяза­тельств учреждения, возникающие в течение обычной его деятельности, погашение кото­рых ожидается в течение одного бюджетно­го года.

Класс 7 «Доходы» предназначен для учета доходов, получаемых бюджетным учрежде­нием за счет общего и специального фондов бюджетов.

Класс 8 «Расходы» объединяет счета, предназначенные для учета фактических расходов и затрат бюджетных учреждений, а также кассовых расходов сельских, по­селковых, городских (городов районного подчинения) бюджетов.

В бюджетных организациях ведение бухгалтерского учета осуществляется по мемориально-ордерной форме учета.

Для бухгалтерского учета в бюджетных учреж­дениях применяют мемориально-ордерную фор­му учета согласно Инструкции № 68. Представим ее на рис.1.1.

Рис.1.1 - Мемориально-ордерная форма учета

С целью обеспечения единства бухгал­терского учета утверждена Инструкция о формах мемори­альных ордеров бюджетных учреждений и по­рядке их составления.

При мемориально-ордерной форме учета проверенные и принятые к учету докумен­ты систематизируются по датам совершения операций и оформляются мемориальными ордерами — накопительными ведомостями, которым присваиваются следующие посто­янные номера:

• мемориальный ордер 1 — накопи­тельная ведомость по кассовым операциям, ф. № 380;

• мемориальный ордер 2 — накопитель­ная ведомость движения денежных средств общего фонда в органах Государственного казначейства Украины (учреждениях бан­ков), ф. № 381;

• мемориальный ордер 3 — накопитель­ная ведомость движения денежных средств специального фонда в органах Государст­венного казначейства (учреждениях банков), ф. № 382;

• мемориальный ордер 4 — накопи­тельная ведомость по расчетам с прочими дебиторами, ф. № 408;

• мемориальный ордер 5 — свод расчет­ных ведомостей по заработной плате и сти­пендиям, ф. № 405;

• мемориальный ордер 6 — накопи­тельная ведомость по расчетам с прочими кредиторами, ф. № 409;

• мемориальный ордер 7 — накопи­тельная ведомость по расчетам в порядке плановых платежей, ф. № 410;

• мемориальный ордер 8 — накопитель­ная ведомость по расчетам с подотчетными лицами, ф. № 386;

• мемориальный ордер 9 — накопитель­ная ведомость о выбытии и перемещении необоротных активов, ф. № 438;

• мемориальный ордер 10 — накопи­тельная ведомость о выбытии и перемеще­нии малоценных и быстроизнашивающихся предметов, ф. № 439;

• мемориальный ордер 11 — свод нако­пительных ведомостей о поступлении про­дуктов питания, ф. № 398;

• мемориальный ордер 12 — свод на­копительных ведомостей о расходовании продуктов питания, ф. № 411;

• мемориальный ордер 13 — накопи­тельная ведомость расходования материалов, ф. № 396;

• мемориальный ордер 14 — накопи­тельная ведомость начисления доходов спе­циального фонда бюджетных учреждений, ф. № 409;

• мемориальный ордер 15 — свод ведо­мостей по расчетам с родителями за содер­жание детей, ф. № 406.

• мемориальный ордер 16 — накопитель­ная ведомость забалансового учета.

Для отражения операций, не фиксируемых в мемориальных ордерах с 1 по 16, а также операций, по которым нет необходимости со­ставлять накопительные ведомости и своды (например, в учреждениях с небольшим объ­емом операций), используется мемориальный ордер ф. № 274.

Записи в мемориальном ордере ф. № 274 осуществляются как на основании отдельных первичных документов, так и по группам однородных документов. Корреспонденция субсчетов в мемориальном ордере записы­вается в зависимости от характера операции следующим образом: по дебету одного суб­счета и по кредиту другого субсчета или по дебету одного субсчета и кредиту нескольких субсчетов, или, наоборот, по кредиту одного субсчета и дебету нескольких субсчетов. Та­ким мемориальным ордерам присваиваются номера, начиная с 17 за каждый месяц от­дельно.

Мемориальные ордера подписываются исполнителем, лицом, проверившим записи в мемориальном ордере, и главным бухгал­тером.

Все мемориальные ордера подлежат регист­рации в книге «Журнал-главная» ф.№308. Учет в книге «Журнал-главная», как прави­ло, ведется по субсчетам. В отдельных бюд­жетных учреждениях и централизованных бухгалтериях по решению главного бухгал­тера учет может осуществляться по счетам третьего, четвертого и т. д. порядков.

Книга «Журнал-главная» открывается ежегодно записями сумм остатков на счетах на начало года в соответствии с балансом и остатками на счетах за прошлый год. Записи в ней, при ведении в учреждениях отдельных мемориальных ордеров, про­изводятся по мере их составления, но не позже следующего дня, а при составлении мемориальных ордеров (накопительных ве­домостей) — один раз в месяц. Сумма по мемориальному ордеру переносится сначала в графу «Сумма оборотов по мемориальному ордеру», а затем — в дебет и кредит соот­ветствующих корреспондирующих счетов.

В конце месяца проверяется правиль­ность записей по счетам синтетического учета в книге «Журнал-главная». Для этого подсчитываются обороты по каждому суб­счету и выводятся остатки на конец месяца в строке «Всего». При этом сумма оборотов за месяц по всем субсчетам как по дебету, так и по кредиту должна быть равна итогу графы «Сумма оборотов по мемориальному ордеру».

Ошибки в учетных регистрах за отчет­ный год, выявленные после записи итогов учетных регистров в книгу «Журнал-главная» ф. № 308, ис­правляются способом «сторно».

Аналитический учет ведется в учетных регистрах (в книгах, карточках, накопитель­ных ведомостях и др.).

Основанием для отражения записей в учетных регистрах являются надлежащим образом оформленные первичные документы, которые должны представляться в бухгал­терию в сроки, установленные графиком документооборота.

Проверенные и принятые к учету документы систематизируются по датам осущест­вления хозяйственных операций (в хроноло­гическом порядке) в учетных регистрах.

Среди особенностей организации бухгал­терского учета в бюджетных учреждениях можно выделить функционирование центра­лизованных бухгалтерий.

Централизованные бухгалтерии создаются при исполкоме Совета народных депутатов или его управлении (например, при районном отделе народного образования, централизо­ванной городской больнице) на основании решения исполкома соответствующего сове­та для ведения учета исполнения бюджета и смет расходов учреждений, содержащихся за счет средств соответствующих бюджетов. Такая бухгалтерия ведет бухгалтерский учет по всем подведомственным учреждениям, составляет сметы и бухгалтерскую отчет­ность, а также осуществляет систематиче­ский контроль правильности оформления первичных документов, сохранностью денеж­ных средств и материальных ценностей, их инвентаризацией, эффективным использова­нием государственных средств.

В соответствии с Инструкцией № 61 за руководителями обслуживаемых центра­лизованной бухгалтерией учреждений со­храняются права распорядителей средств, в частности:

• заключать договора на поставку товаров и предоставление услуг и трудовые соглашения на выполнение работ, которые в обязательном порядке должны визиро­ваться главным бухгалтером централизован­ной бухгалтерии;

• получать в установленном порядке авансы на хозяйственные и другие нужды и разрешать выдачу авансов своим работникам;

• разрешать оплату расходов за счет ассигнований, предусмотренных сметой;

• расходовать в соответствии с установленны­ми нормами материалы, продукты питания и другие материальные ценности на нужды учреждения;

• утверждать авансовые отчеты подотчетных лиц, документы по инвентари­зации, акты на списание пришедших в не­годность основных средств и других матери­альных ценностей;

• решать другие вопросы, относящиеся к финансово-хозяйственной деятельности учреждений.

Структура централизованной бухгалтерии зависит от объема и сложности учетных ра­бот, размера учреждения, а также от обес­печенности средствами для автоматизации учета. Бухгалтерия состоит из следующих групп: расчеты с рабочими и служащими, материальная, финансовая, плановая, свод­ная отчетность и анализ. В зависимости от работ на том или ином участке могут выделяться и другие группы (например, для учета продуктов питания, медикаментов и перевязочных материалов, капитальных вложений и др.).

Вопросы для самоконтроля:

1. Назовите основные черты бюджетных учреждений.

2. Каковы правовые основы функционирования бюджетных учреждений?

3. В чем суть государственной регистрации бюджетных учреждений?

4. Раскройте суть сметы доходов и расходов бюджетного учреждения.

5. Что такое регистрационные и специальные регистрационные счета?

6. Каковы основные черты расчетно-кассового обслуживания?

7. Расскажите о Плане счетов бюджетного учреждения?

8. В чем суть мемориально-ордерной формы учета?

9. Расскажите об основных чертах централизованных бухгалтерий.

10. Охарактеризуйте суть, функции, предмет, объект бюджетного учета.

11. Определите суть доходов и расходов бюджета.

Литература:[1, 2, 8, 9, 14, 21, 22, 24, 25]