Комментарий к приказу минфина россии от 09.06.2001 n 44н "об утверждении положения по бухгалтерскому учету "учет материально-производственных запасов" пбу 5/01"

II. Оценка материально-производственных запасов

Как отразить запасы в бухгалтерском учете?

Запасы вы должны принять к учету по фактической себестоимости.

Фактическая себестоимость складывается из всех затрат по покупке производственных запасов (за вычетом возмещаемых налогов, например НДС).

Поступившие в вашу организацию МПЗ вы можете принять к учету только на основании первичных документов: доверенности (формы N N М-2, М-2а), акта о приемке материалов (форма N М-7) и т.д.

Формы этих документов содержатся в альбоме унифицированных форм первичной учетной документации (утв. Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а).

Если в альбоме не предусмотрена нужная вам форма, разработайте ее самостоятельно, соблюдая требования к составлению первичных документов.

Отсутствие первичных документов считается грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения.

В результате этой ошибки, согласно ст. 120 НК РФ, налоговая инспекция может взыскать с вашей организации штраф в размере:

- 5000 руб. - если ваша организация не оформляла первичными документами хозяйственные операции в течение одного налогового периода;

- 15 000 руб. - если ваша организация не составляла первичные документы на хозяйственные операции в течение двух и более налоговых периодов;

- 10% от суммы неуплаченного налога, но не менее 15 000 руб. - если в результате нарушения ваша организация занизила налоговую базу.

Приобретение МПЗ

При покупке МПЗ фактическую себестоимость определите как сумму всех затрат, связанных с этой покупкой. Такими затратами могут быть:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику;

- суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением запасов;

- таможенные пошлины;

- невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением запасов (например, НДС по материалам, используемым в производстве продукции, не облагаемой этим налогом);

- вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, через которые приобретены запасы;

- затраты по заготовке материально-производственных запасов (например, затраты по содержанию складского помещения);

- затраты по доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию;

- затраты по доведению МПЗ до состояния, в котором они пригодны для использования (например, затраты по сортировке, фасовке и т.п.);

- затраты по оплате процентов по заемным средствам, если они связаны с приобретением запасов и произведены до даты их оприходования на складах организации;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производственных запасов.

Общехозяйственные расходы не включаются в фактические затраты по приобретению производственных запасов. Исключение составляют случаи, когда такие затраты непосредственно связаны с приобретением МПЗ (например, услуги оценщика).

Проценты по заемным средствам

ПБУ 5/01 предписывает включать в фактическую себестоимость МПЗ те проценты, которые начислены до даты оприходования ценностей. Однако ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию", которое является более поздним документом, установило другие правила. Проценты, начисленные по полученным займам и кредитам, сразу списываются в операционные расходы (п. 12 ПБУ 15/01).

Однако из этого правила есть исключение (п. 15 ПБУ 15/01). Если сумма полученного кредита (займа) направлена на перечисление аванса поставщику, то расходы по обслуживанию этого кредита заемщик относит на увеличение дебиторской задолженности. Для учета этих сумм к счету 60 целесообразно открыть специальный субсчет, который может называться, например, "Расчеты по процентам за кредит".

После того как МПЗ будут получены, проценты, ранее отнесенные на дебиторскую задолженность, нужно включить в их стоимость.

Пример. 1 апреля 2007 г. ЗАО "Покупатель" взяло в банке кредит на сумму 472 000 руб. Проценты в размере 10 процентов годовых фирма выплачивает банку ежемесячно не позднее 15-го числа следующего месяца.

11 апреля 2007 г. ЗАО "Покупатель" перечислило аванс поставщику. А материалы были оприходованы на склад компании только 3 мая 2007 г. Стоимость полученных материалов составила 472 000 руб. (в т.ч. НДС - 72 000 руб.). До 15 мая 2007 г. фирма уплатила банку проценты за апрель 2007 г. (3933,33 руб.)

Бухгалтер ЗАО "Покупатель" сделал такие записи:

В апреле:

Дебет 51 Кредит 66, субсчет "Расчеты по основной сумме долга",

- 472 000 руб. - получен рублевый кредит банка;

Дебет 60, субсчет "Расчеты по выданным авансам", Кредит 51

- 472 000 руб. - перечислен аванс поставщику;

Дебет 60, субсчет "Расчеты по процентам за кредит", Кредит 66, субсчет "Расчеты по процентам",

- 3933,33 руб. - проценты за апрель, начисленные до даты получения материалов, отнесены на увеличение дебиторской задолженности.

В мае 2007 г.:

Дебет 10 Кредит 60, субсчет "Расчеты с поставщиками",

- 400 000 руб. (472 000 - 72 000) - оприходованы материалы, полученные от поставщика;

Дебет 19 Кредит 60, субсчет "Расчеты с поставщиками",

- 72 000 руб. - учтен НДС по оприходованным материалам;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- 72 000 руб. - зачтен НДС по оприходованным материалам;

Дебет 10 Кредит 60, субсчет "Расчеты по процентам за кредит",

- 3933,33 руб. - сумма процентов за апрель, ранее отнесенных на увеличение дебиторской задолженности, включена в фактическую себестоимость полученных материалов;

Дебет 60, субсчет "Расчеты с поставщиками", Кредит 60, субсчет "Расчеты по выданным авансам",

- 472 000 руб. - зачтен аванс, ранее перечисленный поставщику;

Дебет 66, субсчет "Расчеты по процентам", Кредит 51

- 3933,33 руб. - уплачены банку проценты за апрель 2007 г.;

Дебет 91-2 Кредит 66, субсчет "Расчеты по процентам",

- 3933,33 руб. - начислены проценты по кредиту за май 2007 г.

Предположим, что фактическая ежемесячная сумма процентов укладывается в норматив, по которому эти расходы отражаются в налоговом учете (п. 1 ст. 265 НК РФ). Из-за того, что проценты за апрель в бухгалтерском учете на расходы не относили, образовалась налогооблагаемая временная разница (п. 18 ПБУ 18/02). Она привела к возникновению отложенного налогового обязательства:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 77

- 944 руб. (3933,33 руб. x 24%) - отражено отложенное налоговое обязательство.

Учет материалов

Фактическую себестоимость материалов вы можете учитывать:

- непосредственно на счете 10 "Материалы";

- с применением счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

Порядок определения фактической себестоимости материалов должен быть закреплен в учетной политике вашей организации.

Формирование фактической себестоимости материалов

на счете 10

При этом способе затраты по покупке материалов вы должны учесть по дебету счета 10 "Материалы":

Дебет 10 Кредит 60 (76...)

- отражена договорная стоимость материалов (без НДС);

Дебет 10 Кредит 76

- отражены транспортные (иные) расходы по приобретению материалов;

Дебет 19 Кредит 60 (76...)

- учтен НДС по затратам, непосредственно связанным с покупкой материалов (на основании счетов-фактур);

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- произведен налоговый вычет.

После оплаты расходов по приобретению материалов сделайте записи:

Дебет 60 (76...) Кредит 51 (50...)

- оплачены расходы по приобретению материалов.

Пример. ЗАО "Покупатель" в январе 2007 г. приобрело 10 000 кг краски. Организация учитывает фактическую себестоимость материалов на счете 10. Цена 1 кг краски составляет 118 руб. (в т.ч. НДС - 18 руб.). Краска была приобретена через посредническую организацию. Расходы по оплате ее услуг составили 17 700 руб. (в т.ч. НДС - 2700 руб.).

При оприходовании краски бухгалтер должен сделать проводки:

Дебет 10 Кредит 60

- 1 000 000 руб. (100 руб/кг x 10 000 кг) - оприходована краска;

Дебет 19 Кредит 60

- 180 000 руб. (18 руб/кг x 10 000 кг) - учтен НДС по краске;

Дебет 10 Кредит 60

- 15 000 руб. (17 700 - 2700) - учтены расходы по оплате услуг посреднической организации;

Дебет 19 Кредит 60

- 2700 руб. - учтен НДС, указанный в счете-фактуре посреднической организации;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- 182 700 руб. (180 000 + 2700) - произведен налоговый вычет;

Дебет 60 Кредит 51

- 1 197 700 руб. (1 180 000 + 17 700) - оплачены краска поставщику и услуги посреднической организации.

Аналитический учет по счету 10 организуется по отдельным наименованиям материалов и местам их хранения.

Претензии, выставленные поставщику (подрядчику).

Ваша организация может выставить поставщику (подрядчику) претензию, например, в следующих случаях:

при выявлении недостачи ценностей, поступивших от поставщика (сверх предусмотренных в договоре величин);

при выявлении арифметической ошибки в счете, поступившем от поставщика (подрядчика);

при несоблюдении поставщиком (подрядчиком) договорных обязательств.

Для учета расчетов по претензиям, предъявленным вашей организацией поставщикам (и другим организациям), откройте к счету 76 субсчет 76-2 "Расчеты по претензиям".

Если при оприходовании материалов обнаружена недостача.

При оприходовании материалов, поступивших от поставщика, вы можете обнаружить недостачу.

Выбрать нужный счет для учета недостачи поможет таблица:

Ситуация	Отражение в учете
Недостача выявлена при приемке товарно-материальных ценностей, полученных от поставщиков: - в пределах норм естественной убыли	По дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" и кредиту счетов 60, 76. Со счета 94 эта недостача списывается на счета учета затрат
- сверх норм естественной убыли	По дебету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по претензиям"

Пример. ЗАО "Покупатель" заключило с поставщиком договор на покупку материалов на сумму 295 000 руб. (в т.ч. НДС - 45 000 руб.).

В договоре было предусмотрено, что естественная убыль материалов при транспортировке может составить до 3% от их стоимости. То есть максимальная сумма потерь, согласно договору, может составить 7500 руб. (250 000 руб. x 3%).

При приемке поступивших от поставщика материалов была обнаружена недостача на сумму 11 800 руб. (в т.ч. НДС - 1800 руб.).

Бухгалтер "Покупателя" должен сделать проводки:

Дебет 10 Кредит 60

- 240 000 руб. (250 000 - 10 000) - оприходованы материалы;

Дебет 19 Кредит 60

- 43 200 руб. (45 000 - 1800) - учтен НДС по материалам;

Дебет 94 Кредит 60

- 7500 руб. - отражена недостача в пределах величины, предусмотренной договором;

Дебет 76 Кредит 60

- 4300 руб. (11 800 - 7500) - отражена недостача сверх предусмотренной договором величины.

Выявление арифметических ошибок.

Если вы перечислили поставщику денежные средства в порядке предварительной оплаты и обнаружили арифметическую ошибку при проверке полученных от него счетов, ваша организация вправе выставить претензию:

Дебет 76-2 Кредит 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным",

- отражена сумма выставленной поставщику претензии.

Если вы выявили ошибки в счете поставщика после оприходования полученных ценностей, то на сумму выставленной претензии сделайте запись:

Дебет 76-2 Кредит 10 (41...)

- отражена сумма претензии, выставленной поставщику.

Рассмотренный способ формирования фактической себестоимости заготовления материалов - на счете 10 - целесообразно использовать лишь тем предприятиям и организациям, у которых:

- небольшая номенклатура используемых материалов;

- небольшое количество поставок материалов;

- все данные для формирования фактической себестоимости материалов, как правило, поступают в бухгалтерию единовременно.

При формировании фактической себестоимости бухгалтеры сталкиваются с различными техническими трудностями.

Например, счета транспортных организаций могут поступать позже, чем были оприходованы материалы. В этом случае транспортные расходы не могут быть включены в фактическую себестоимость материалов сразу в момент их оприходования. Аналогичная ситуация может возникнуть и со счетами посреднических организаций, через которые приобретены материалы.

В этом случае удобнее пользоваться вторым способом формирования фактической себестоимости материалов.

Формирование себестоимости материалов с применением

счетов 15 и 16

Вы можете определить фактическую себестоимость материалов и с применением счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

Учетную цену МПЗ вы можете установить самостоятельно. За такую цену могут быть приняты фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего месяца, фиксированная цена, утверждаемая на определенный период времени, и т.д.

Порядок определения учетных цен должен быть закреплен в учетной политике вашей организации.

При поступлении материалов на склад они приходуются по учетной цене проводкой:

Дебет 10 Кредит 15

- оприходованы материалы по учетным ценам.

Все данные о фактических расходах при заготовлении материалов собираются по дебету счета 15 (без НДС):

Дебет 15 Кредит 60

- отражена стоимость материальных ценностей на основании расчетных документов поставщика (счетов-фактур и т.д.);

Дебет 15 Кредит 60 (76)

- отражены транспортные расходы по приобретению запасов; расходы по оплате информационных и консультационных услуг, связанных с приобретением запасов; расходы по оплате услуг посреднической организации по приобретению запасов.

Дебет 19 Кредит 60 (76)

- учтен НДС по оприходованным МПЗ.

В этом случае по дебету счета 15 формируется информация о фактической себестоимости материалов, а по кредиту - информация об их учетной цене.

Пример. ЗАО "Покупатель" 1 января 2004 г. получило на склад 100 банок масляной краски. Согласно учетной политике организация использует для учета материалов счета 15 и 16. Учетная цена одной банки краски - 165 руб.

"Покупатель" получил 3 января 2004 г. счет-фактуру от поставщика краски. Согласно счету-фактуре общая стоимость материалов составила 23 600 руб. (в том числе НДС - 3600 руб.).

А 5 января 2004 г. был получен счет-фактура от транспортной компании на оплату услуг по доставке краски на сумму 2950 руб. (в том числе НДС - 450 руб.).

Бухгалтер "Покупателя" должен сделать следующие проводки:

1 января 2004 г.:

Дебет 10 Кредит 15

- 16 500 руб. (165 руб. x 100 шт.) - оприходована краска по учетной цене.

3 января 2004 г.:

Дебет 15 Кредит 60

- 20 000 руб. (23 600 - 3600) - отражена покупная стоимость краски на основании счета-фактуры поставщика;

Дебет 19 Кредит 60

- 3600 руб. - отражен НДС по оприходованной краске.

5 января 2004 г.:

Дебет 15 Кредит 60

- 2500 руб. (2950 - 450) - отражены транспортные расходы, связанные с доставкой краски на склад;

Дебет 19 Кредит 60

- 450 руб. - отражен НДС, указанный в счете-фактуре транспортной компании.

Таким образом, по кредиту счета 15 формируется информация об учетной цене материалов, а по дебету - об их фактической себестоимости.

В нашем примере учетная цена партии краски составила 16 500 руб., фактическая себестоимость - 22 500 руб. (20 000 + 2500).

Как учесть отклонение в стоимости заготовления материалов.

Как видно из примера, учетные цены и фактическая себестоимость могут не совпадать.

Как отразить в учете такое отклонение в ценах, вам помогут разобраться следующие таблицы:

Отклонение - удорожание

Счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей"
Дебет	Кредит
Фактическая себестоимость	Учетные цены
20 000 руб.	15 000 руб.
Счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей"
Дебет	Кредит
Отклонение - удорожание 5000 руб. (20 000 - 15 000) списывается в дебет счета 16

Отклонение - удешевление

Счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей"
Дебет	Кредит
Фактическая себестоимость	Учетные цены
26 000 руб.	30 000 руб.
Счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей"
Дебет	Кредит
	4000 руб. (30 000 - 26 000) списывается в кредит счета 16

Таким образом, на счете 16 учитывается разница (отклонение) между учетной ценой и фактической себестоимостью материально-производственных запасов.

Если учетная цена запасов превысила их фактическую себестоимость, на сумму превышения сделайте в учете проводку:

Дебет 15 Кредит 16

- списано превышение учетной цены запасов над их фактической себестоимостью (удешевление).

Пример. ЗАО "Покупатель" покупает материалы и отражает их стоимость по учетным ценам. Учетная цена единицы материалов составляет 600 руб. Было приобретено 700 единиц материалов. Согласно расчетным документам поставщика общая стоимость материалов составила 354 000 руб. (в том числе НДС - 54 000 руб.).

Оприходование материалов бухгалтер "Покупателя" должен отразить проводками:

Дебет 10 Кредит 15

- 420 000 руб. (600 руб. x 700 ед.) - оприходованы материалы, поступившие на склад, по учетным ценам;

Дебет 15 Кредит 60

- 300 000 руб. (354 000 - 54 000) - отражена фактическая себестоимость материалов;

Дебет 19 Кредит 60

- 54 000 руб. - отражен НДС по поступившим материалам согласно счету-фактуре поставщика;

Дебет 15 Кредит 16

- 120 000 руб. (420 000 - 300 000) - списано превышение учетной цены материалов над их фактической себестоимостью.

Если учетная цена запасов оказалась меньше их фактической себестоимости, сделайте в учете фактической себестоимости запись:

Дебет 16 Кредит 15

- списано превышение фактической себестоимости запасов над их учетной ценой (удорожание).

Пример. ООО "Поставщик" покупает материалы и отражает их стоимость по учетным ценам. Учетная цена единицы материалов составляет 310 руб. Было приобретено 700 единиц материалов. Согласно расчетным документам поставщика общая стоимость материалов составила 354 000 руб. (в том числе НДС - 54 000 руб.).

Оприходование материалов бухгалтер "Поставщика" должен отразить проводками:

Дебет 10 Кредит 15

- 217 000 руб. (310 руб. x 700 ед.) - оприходованы материалы, поступившие на склад, по учетным ценам;

Дебет 15 Кредит 60

- 300 000 руб. (354 000 - 54 000) - отражена фактическая себестоимость материалов;

Дебет 19 Кредит 60

- 54 000 руб. - отражен НДС по поступившим материалам согласно счету-фактуре поставщика;

Дебет 16 Кредит 15

- 83 000 руб. (300 000 - 217 000) - списано превышение фактической себестоимости материалов над их учетной ценой.

Как списать отклонение в стоимости материалов.

Дебетовое сальдо по счету 16 (удорожание) списывается в конце отчетного месяца на те счета, на которые были списаны израсходованные или проданные производственные запасы, пропорционально запасам, отпущенным в производство или проданным покупателям.

Сумму отклонений, подлежащую списанию, рассчитайте по формуле:

┌─────────────────┐ ┌──────────────────┐ ┌─────────────┐ ┌──────────┐

│ Дебетовое сальдо│ │ Сальдо по дебету │ │ Оборот │ │ │

│ по счету 16 на │ │ счета 10 (41) │ │ по кредиту │ │ │

│ начало месяца + │ : │на начало месяца +│ + │счета 10 (41)│ = │ Сумма │

│ Оборот по дебету│ │ Оборот по дебету │ │ на начало │ │отклонений│

│счета 16 за месяц│ │ счета 10 (41) │ │ месяца │ │ │

│ │ │ за месяц │ │ │ │ │

└─────────────────┘ └──────────────────┘ └─────────────┘ └──────────┘

Отклонение в стоимости материалов, отпущенных в производство, спишите на счета учета затрат (расходов на продажу):

Дебет 20 (23, 25, 26, 44...) Кредит 16

- списано отклонение в стоимости материалов.

Отклонение в стоимости проданных материалов спишите на субсчет 91-2 "Прочие расходы":

Дебет 91-2 Кредит 16

- списано отклонение в стоимости проданных материалов.

Отклонение по проданным товарам спишите на субсчет 90-2 "Себестоимость продаж":

Дебет 90-2 Кредит 16

- списано отклонение в стоимости проданных товаров.

Пример. ЗАО "Покупатель" отражает стоимость материалов по учетным ценам. По состоянию на начало марта 2004 г. у "Покупателя" числились в учете:

- остаток материалов на складе (сальдо счета 10) - 32 000 руб.;

- дебетовое сальдо по счету 16 - 2300 руб.

В марте были оприходованы материалы по учетным ценам на сумму 55 000 руб. Согласно расчетным документам поставщика фактическая себестоимость материалов составила 82 600 руб. (в том числе НДС - 12 600 руб.). В марте было списано в основное производство материалов на сумму 46 000 руб. по учетным ценам.

При покупке материалов и их списании в производство бухгалтером "Покупателя" были сделаны записи:

Дебет 10 Кредит 15

- 55 000 руб. - оприходованы материалы по учетным ценам;

Дебет 15 Кредит 60

- 70 000 руб. (82 600 - 12 600) - отражена фактическая себестоимость материалов согласно расчетным документам поставщика;

Дебет 19 Кредит 60

- 12 600 руб. - учтен НДС по материалам;

Дебет 16 Кредит 15

- 15 000 руб. (70 000 - 55 000) - отражено отклонение в стоимости материалов (перерасход);

Дебет 20 Кредит 10

- 46 000 руб. - списаны материалы в основное производство по учетным ценам.

Отклонение в стоимости материалов, подлежащее списанию на счет 20, составит:

(2300 руб. + 15 000 руб.) : (32 000 руб. + 55 000 руб.) x 46 000 руб. = 9147 руб.

При списании отклонения надо сделать запись:

Дебет 20 Кредит 16

- 9147 руб. - списано отклонение в стоимости материалов.

Кредитовое сальдо по счету 16 (удешевление) сторнируется в конце отчетного месяца в корреспонденции с теми счетами, на которые были списаны производственные запасы, пропорционально стоимости запасов, отпущенных в производство или проданных покупателям.

Сумму отклонений, подлежащую списанию, рассчитайте по формуле:

┌─────────────────┐ ┌──────────────────┐ ┌─────────────┐ ┌──────────┐

│ │ │ Сальдо по дебету │ │ │ │ │

│Кредитовое сальдо│ │ счета 10 (41) │ │ Оборот │ │ │

│ по счету 16 на │ : │на начало месяца +│ + │ по кредиту │ = │ Сумма │

│ начало месяца + │ │ Оборот по дебету │ │счета 10 (41)│ │отклонений│

│Оборот по кредиту│ │ счета 10 (41) │ │ за месяц │ │ │

│ │ │ за месяц │ │ │ │ │

└─────────────────┘ └──────────────────┘ └─────────────┘ └──────────┘

Списание отклонений по материалам, отпущенным в производство, отразите записью:

Дебет 20 (23, 25, 26, 44...) Кредит 16

- сторнировано отклонение в стоимости материалов.

Отклонение в стоимости проданных материалов спишите на субсчет 91-2 "Прочие расходы":

Дебет 91-2 Кредит 16

- списано отклонение в стоимости проданных материалов.

Отклонения по проданным товарам, отражаемым по учетным (плановым) ценам, вам необходимо списать записью:

Дебет 90-2 Кредит 16

- сторнировано отклонение в стоимости проданных товаров.

Пример. ООО "Поставщик" отражает стоимость материалов по учетным ценам. По состоянию на начало марта 2004 г. у "Поставщика" числились в учете:

- остаток материалов на складе (сальдо счета 10) - 32 000 руб.;

- кредитовое сальдо по счету 16 - 2300 руб.

В марте были оприходованы материалы по учетным ценам на сумму 55 000 руб. Согласно расчетным документам поставщика фактическая себестоимость материалов составила 47 200 руб. (в том числе НДС - 7200 руб.). В марте было списано в основное производство материалов на сумму 42 000 руб. по учетным ценам.

При покупке материалов и их списании в производство бухгалтером "Поставщика" были сделаны записи:

Дебет 10 Кредит 15

- 55 000 руб. - оприходованы материалы по учетным ценам;

Дебет 15 Кредит 60

- 40 000 руб. (47 200 - 7200) - отражена фактическая себестоимость материалов согласно расчетным документам поставщика;

Дебет 19 Кредит 60

- 7200 руб. - учтен НДС по материалам;

Дебет 15 Кредит 16

- 15 000 руб. (55 000 - 40 000) - отражено отклонение в стоимости материалов;

Дебет 20 Кредит 10

- 42 000 руб. - списаны материалы в производство по учетным ценам.

Отклонение в стоимости материалов, подлежащее сторнированию со счета 20, составит:

(2300 руб. + 15 000 руб.) : (32 000 руб. + 55 000 руб.) x 42 000 руб. = 8352 руб.

При списании отклонения надо сделать запись:

Дебет 20 Кредит 16

- 8352 руб. - сторнировано отклонение в стоимости материалов.

Учет товаров.

Оптовые фирмы и производственные предприятия могут учитывать товары только в покупных ценах. А вот розничные торговые компании вправе самостоятельно выбрать способ учета товаров. Они могут отражать их либо в покупных, либо в продажных ценах.

Таким образом, фактическая себестоимость товаров учитывается:

- по покупным ценам:

- непосредственно на счете 41 "Товары";

- с применением счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости заготовления материалов";

- по продажным ценам:

- на счете 41 с использованием счета 42 "Торговая наценка".

Способ определения фактической себестоимости товаров должен быть закреплен в учетной политике вашей организации.

По покупным ценам.

Учитывать товары по покупным ценам вы можете:

- на счете 41;

- с применением счетов 15 и 16.

Если вы учитываете товары на счете 41, то при их поступлении сделайте проводки:

Дебет 41 Кредит 60 (76...)

- учтены затраты, непосредственно связанные с приобретением товаров (без НДС);

Дебет 19 Кредит 60 (76...)

- учтен НДС по затратам, непосредственно связанным с приобретением товаров (на основании счетов-фактур).

По продажным ценам (с использованием счета 42 "Торговая наценка").

Организации розничной торговли, которые ведут учет товаров по продажным ценам, используют счет 42 "Торговая наценка".

Установленную сумму торговой наценки отразите по кредиту счета 42:

Дебет 41 Кредит 42

- отражена сумма торговой наценки на поступившие товары.

Торговая наценка составляет доход торговой организации. При этом налоги (НДС, акцизы) включаются в торговую наценку только в том случае, если продаваемые товары этими налогами облагаются.

Пример. Магазин "Поставщик" в марте 2007 г. приобрел 10 чайников по цене 1180 руб. за штуку (в т.ч. НДС - 180 руб.). Общая стоимость партии чайников - 11 800 руб. (в т.ч. НДС - 1800 руб.). Чайники облагаются НДС по ставке 18%. Наценка на товары (без НДС) установлена в размере 40%.

Бухгалтер магазина сделал проводки:

Дебет 41 Кредит 60

- 10 000 руб. (11 800 - 1800) - оприходованы товары, полученные от поставщика;

Дебет 19 Кредит 60

- 1800 руб. - учтен НДС по оприходованным товарам;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- 1800 руб. - произведен налоговый вычет по оприходованным товарам;

Дебет 60 Кредит 51

- 11 800 руб. - оплачены товары поставщику.

Сумма торговой наценки (без НДС) составила 4000 руб. (10 000 руб. x 40%).

Сумма НДС, включаемая в продажную цену товаров, составит:

(10 000 руб. + 4000 руб.) x 18% = 2520 руб.

Общая сумма торговой наценки составит 6520 руб. (4000 + 2520).

Бухгалтер сделает проводку:

Дебет 41 Кредит 42

- 6520 руб. - отражена торговая наценка на оприходованные товары.

Таким образом, продажная цена партии чайников составит 16 520 руб. (10 000 + 6520).

Так как розничная цена представляет собой сумму цены поставщика и торговой наценки, бухгалтер должен оформить первичный документ, увязывающий эти две цены между собой и являющийся документальным подтверждением расчета розничной цены. Таким документом является реестр розничных цен.

Реестр должен отражать:

- наименование товара;

- цену поставщика на данный товар;

- торговую наценку (в процентах к цене поставщика и денежном выражении);

- розничную цену.

Приведем образец заполнения реестра розничных цен, наиболее часто встречающийся на практике.

Пример.

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│ЗАО "Элита" │

│24 сентября 2002 г. N 17 │

│Реестр розничных цен │

├─────┬────────────┬────────────────┬────────────┬────────────┬───────────┤

│N п/п│Наименование│Цена поставщика,│ Торговая │ Сумма, руб.│ Розничная │

│ │ товара │ руб. │ наценка, % │ │ цена, руб.│

├─────┼────────────┼────────────────┼────────────┼────────────┼───────────┤

│1 │Сахар-песок │ 15 │ 20 │ 3 │ 18 │

├─────┼────────────┼────────────────┼────────────┼────────────┼───────────┤

│2 │Рис │ 12 │ 25 │ 3 │ 15 │

├─────┼────────────┼────────────────┼────────────┼────────────┼───────────┤

│3 │Мука │ 12,5 │ 40 │ 5 │ 17,5 │

├─────┴────────────┴────────────────┴────────────┴────────────┴───────────┤

│Генеральный директор С.И. Степанов │

│ │

│Печать │

│24 сентября 2002 г. │

└─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

Как списать торговую наценку

Сумму торговой наценки по выбывшим товарам вы должны списать.

Также списывается наценка по товарам, цены на которые были снижены.

Списание наценки при продаже товаров.

Сумма торговой наценки по проданным товарам сторнируется в корреспонденции со счетом 90 "Продажи" (субсчет "Себестоимость продаж"):

Дебет 90-2 Кредит 42

- сторнирована реализованная торговая наценка.

Пример. Вернемся к предыдущему примеру.

Магазин "Поставщик" продал все 10 чайников, бухгалтер сделал проводки:

Дебет 50 Кредит 90-1

- 16 520 руб. - поступила выручка от продажи товаров в кассу магазина;

Дебет 90-2 Кредит 41

- 16 520 руб. - списана учетная стоимость проданных товаров;

Дебет 90-2 Кредит 42

- 6520 руб. - сторнирована реализованная торговая наценка;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- 2520 руб. (16 520 руб. x 18 : 118%) - начислен НДС, подлежащий уплате в бюджет;

Дебет 90-9 Кредит 99

- 4000 руб. (16 520 - 16 520 + 6520 - 2520) - определен финансовый результат от продажи товаров.

Списание наценки при уценке товаров.

В процессе торговой деятельности товары могут потерять свои потребительские качества. Кроме того, может снизиться спрос на этот вид товаров. В этих случаях ваша организация может принять решение об уценке товаров.

Сумму, на которую нужно уценить товар, спишите за счет установленной ранее торговой наценки проводкой:

Дебет 41 Кредит 42

- уменьшена величина торговой наценки на сумму уценки товара.

Если сумма уценки превышает размер торговой наценки, то возникшую разницу включите в состав прочих расходов:

Дебет 91-2 Кредит 41

- списано превышение суммы уценки товара над торговой наценкой.

Пример. ЗАО "Покупатель" приобрело в феврале 2004 г. 5 женских костюмов по цене 1180 руб. за штуку (в том числе НДС - 180 руб.). Общая стоимость костюмов составила 5900 руб. (в том числе НДС - 900 руб.). "Покупатель" ведет учет товаров по продажным ценам. Торговая наценка на 1 костюм установлена в сумме 370 руб.

Бухгалтер "Покупателя" сделал проводки:

Дебет 41 Кредит 60

- 5000 руб. (5900 - 900) - оприходованы костюмы, полученные от поставщика;

Дебет 19 Кредит 60

- 900 руб. - учтен НДС по оприходованным костюмам;

Дебет 41 Кредит 42

- 1850 руб. (370 руб. x 5 шт.) - начислена торговая наценка на оприходованные костюмы.

Костюмы не пользовались спросом в течение нескольких месяцев. В конце отчетного года организация приняла решение их уценить. Каждый костюм был уценен на 500 руб. Общая сумма уценки составила 2500 руб. (500 руб. x 5 шт.).

Бухгалтер сделал проводки:

Дебет 41 Кредит 42

- 1850 руб. - списана установленная ранее торговая наценка;

Дебет 91-2 Кредит 41

- 650 руб. (2500 - 1850) - сумма уценки, превышающая размер установленной торговой наценки, включена в состав прочих расходов.

Приобретение МПЗ, цена которых выражена в условных единицах

В силу различных причин покупатель может задержать оплату материалов или товаров и перечислить деньги продавцу гораздо позже, чем предусмотрено договором.

Организация-продавец может избежать финансовых потерь, если установит на свои материалы (товары) цену в условных денежных единицах. Обычно условные денежные единицы приравниваются к доллару США или евро. Но расчеты между покупателем и продавцом производятся в рублях.

Учет курсовых разниц

Если стоимость материалов или товаров выражена в иностранной валюте, вы должны:

а) отразить задолженность перед поставщиком на момент перехода к вам права собственности на материальные ценности (по курсу иностранной валюты, действующему на этот момент);

б) скорректировать (увеличить или уменьшить) задолженность перед поставщиком исходя из суммы денежных средств, фактически ему перечисленных (то есть учесть курсовые разницы).

Отрицательная курсовая разница

Если курс валюты на дату оплаты материалов или товаров будет выше, чем на дату их оприходования, то возникает отрицательная курсовая разница. На эту сумму вам необходимо увеличить задолженность перед поставщиком.

Курсовую разницу отразите в составе прочих расходов фирмы на счете 91, субсчет 2 "Прочие расходы".

Сумму, на которую нужно увеличить задолженность (отрицательную курсовую разницу), рассчитывают так:

┌───────────────────────┐ ┌────────────────────────┐ ┌────────────────┐

│ Стоимость ценностей │ │ Стоимость ценностей │ │ Отрицательная │

│ на день их оплаты │ - │на день их оприходования│ = │курсовая разница│

│ поставщику │ │ │ │ │

└───────────────────────┘ └────────────────────────┘ └────────────────┘

Пример. ЗАО "Актив" в январе приобрело товары стоимостью 590 долл. США (в том числе НДС - 90 долл. США). На дату их оприходования официальный курс доллара США составлял 32,00 руб/USD.

В феврале материалы были оплачены. На момент оплаты курс доллара США составил 32,50 руб/USD.

В январе бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 10 Кредит 60

- 16 000 руб. ((590 USD - 90 USD) x 32,00 руб/USD) - оприходованы материалы;

Дебет 19 Кредит 60

- 2880 руб. (90 USD x 32 руб/USD) - учтен НДС по материалам;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- 2880 руб. - НДС по материалам принят к вычету.

В феврале бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 60 Кредит 51

- 19 175 руб. (590 USD x 32,50 руб/USD) - оплачен счет поставщика;

Дебет 91-2 Кредит 60

- 295 руб. ((32,50 руб/USD - 32,00 руб/USD) x 590 USD) - отражена отрицательная курсовая разница.

Задолженность перед поставщиком по полученным и неоплаченным ценностям вы должны пересчитывать и на дату формирования бухгалтерской отчетности за I квартал, полугодие, 9 месяцев и год.

Если курс валюты на дату формирования отчетности будет выше, чем на момент отражения долга, то в учете также возникнет отрицательная курсовая разница. Ее сумму учитывают в составе прочих расходов (на счете 91, субсчет 2 "Прочие расходы").

Пример. ЗАО "Актив" в январе приобрело товары стоимостью 590 долл. США (в том числе НДС - 90 долл. США). На дату их оприходования официальный курс доллара США составлял 28,00 руб/USD.

В I квартале материалы оплачены не были. На 31 марта (момент формирования бухгалтерской отчетности за I квартал) курс доллара США составил 30,00 руб/USD.

В январе бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 10 Кредит 60

- 14 000 руб. ((590 USD - 90 USD) x 28,00 руб/USD) - оприходованы материалы;

Дебет 19 Кредит 60

- 2520 руб. (90 USD x 28 руб/USD) - учтен НДС по материалам;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- 2520 руб. - НДС по материалам принят к вычету.

31 марта бухгалтер "Актива" сделал запись:

Дебет 91-2 Кредит 60

- 1180 руб. ((30,00 руб/USD - 28,00 руб/USD) x 590 USD) - отражена отрицательная курсовая разница.

Положительная курсовая разница.

Если курс валюты на дату оплаты материалов или товаров будет ниже, чем на дату их оприходования, то возникает положительная курсовая разница. На эту сумму вам необходимо уменьшить задолженность перед поставщиком.

Курсовую разницу отразите в составе прочих доходов фирмы на счете 91, субсчет 1 "Прочие доходы".

Сумму, на которую нужно уменьшить задолженность (положительную курсовую разницу), рассчитывают так:

┌────────────────────────┐ ┌───────────────────────┐ ┌────────────────┐

│ Стоимость ценностей │ │ Стоимость ценностей │ │ Положительная │

│на день их оприходования│ - │ на день их оплаты │ = │курсовая разница│

│ │ │ поставщику │ │ │

└────────────────────────┘ └───────────────────────┘ └────────────────┘

Пример. ЗАО "Актив" в январе приобрело товары стоимостью 590 долл. США (в том числе НДС - 90 долл. США). На дату их оприходования официальный курс доллара США составлял 28,00 руб/USD.

В феврале материалы были оплачены. На момент оплаты курс доллара США составил 26,00 руб/USD.

В январе бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 10 Кредит 60

- 14 000 руб. ((590 USD - 90 USD) x 28,00 руб/USD) - оприходованы материалы;

Дебет 19 Кредит 60

- 2520 руб. (90 USD x 28 руб/USD) - учтен НДС по материалам;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- 2520 руб. - НДС по материалам принят к вычету.

В феврале бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 60 Кредит 51

- 15 340 руб. (590 USD x 26,00 руб/USD) - оплачен счет поставщика;

Дебет 60 Кредит 91-1

- 1180 руб. ((28,00 руб/USD - 26,00 руб/USD) x 590 USD) - отражена положительная курсовая разница.

Задолженность перед поставщиком по полученным и неоплаченным ценностям вы должны пересчитывать и на дату формирования бухгалтерской отчетности за I квартал, полугодие, 9 месяцев и год.

Если курс валюты на дату формирования отчетности будет ниже, чем на момент отражения долга, то в учете также возникнет положительная курсовая разница. Ее сумму учитывают в составе прочих доходов (на счете 91, субсчет 1 "Прочие доходы").

Пример. ЗАО "Актив" в январе приобрело товары стоимостью 590 долл. США (в том числе НДС - 90 долл. США). На дату их оприходования официальный курс доллара США составлял 28,00 руб/USD.

В I квартале материалы оплачены не были. На 31 марта (момент формирования бухгалтерской отчетности за I квартал) курс доллара США составил 26,00 руб/USD.

В январе бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 10 Кредит 60

- 14 000 руб. ((590 USD - 90 USD) x 28,00 руб/USD) - оприходованы материалы;

Дебет 19 Кредит 60

- 2520 руб. (90 USD x 28 руб/USD) - учтен НДС по материалам;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- 2520 руб. - НДС по материалам принят к вычету.

31 марта бухгалтер "Актива" сделал запись:

Дебет 60 Кредит 91-1

- 1180 руб. ((28,00 руб/USD - 26,00 руб/USD) x 590 USD) - отражена положительная курсовая разница.

Продажа МПЗ, цена которых выражена в условных единицах

Как положительные, так и отрицательные курсовые разницы могут появиться и при продаже материалов или товаров, стоимость которых установлена в у. е. (долларах США или евро).

Положительная курсовая разница возникнет, если с момента отгрузки ценностей до даты их оплаты покупателем курс валюты повысился. В этой ситуации курсовую разницу отражают проводкой:

Дебет 62 Кредит 91-1

- отражена положительная курсовая разница.

Сумму такой разницы включают в оборот, облагаемый налогом на добавленную стоимость. НДС доначисляют проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- доначислен НДС с положительной курсовой разницы.

Если курс валюты на дату оплаты ценностей будет ниже, чем на дату их отгрузки, то возникнет отрицательная курсовая разница. На эту сумму вам необходимо уменьшить задолженность покупателя, сделав в учете проводку:

Дебет 91-2 Кредит 62

- уменьшена задолженность покупателя на отрицательную курсовую разницу.

Обратите внимание: при появлении отрицательной курсовой разницы сумму НДС, ранее начисленную со стоимости отгруженного товара, не корректируют.

Отпуск материально-производственных запасов

Материалы могут быть отпущены на нужды производства, а также на цели управления. На стоимость материалов, фактически отпущенных в производство, сделайте проводку по кредиту счета 10:

Дебет 20 (23, 29) Кредит 10

- списаны материалы на нужды основного (вспомогательного, обслуживающего) производства.

Материалы списываются в производство одним из трех методов (он должен быть установлен в учетной политике):

- ФИФО;

- по средней себестоимости;

- по себестоимости каждой единицы.

Как надо учитывать МПЗ, говорится не только в ПБУ 5/01, но и в Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н). В п. 73 этого документа сказано, что перечисленные методы оценки (себестоимости каждой единицы, средней себестоимости, ФИФО) применяются "при отпуске материалов в производство или ином выбытии". Несмотря на это, методы оценки, перечисленные выше, можно использовать и при отгрузке готовой продукции (Письмо Минфина России от 16 ноября 2004 г. N 07-05-14/298).

По методу себестоимости каждой единицы оцениваются материалы, используемые в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.). Единица таких материалов, как правило, уникальна. В большинстве случаев такие материалы являются весьма дорогостоящими.

При списании ценностей по методу средней себестоимости бухгалтеру необходимо определить среднюю себестоимость единицы материалов.

Этот показатель определяется по формуле:

┌─────────────────────┐ ┌──────────────────────┐ ┌─────────────┐

│ Стоимость остатка │ │ Количество материалов│ │ │

│ материалов на начало│ │ на начало отчетного │ │ │

│ отчетного периода + │ : │ периода + │ = │ Средняя │

│Стоимость материалов,│ │Количество материалов,│ │себестоимость│

│ поступивших │ │поступивших в отчетном│ │ │

│ в отчетном периоде │ │ периоде │ │ │

└─────────────────────┘ └──────────────────────┘ └─────────────┘

Чтобы установить стоимость материалов, которая подлежит списанию, средняя себестоимость единицы умножается на общее количество списанных материалов.

Пример. Ремонтная организация "Поставщик" купила кирпич марки П-312 для выполнения ремонтных работ. Кирпич покупался тремя партиями по 10 000 штук в каждой.

Первая партия приобретена 10 января 2007 г. по цене 47 200 руб. (в том числе НДС - 7200 руб.).

Вторая - 3 февраля 2007 г. по цене 41 300 руб. (в том числе НДС - 6300 руб.).

Третья - 2 марта 2007 г. по цене 53 100 руб. (в том числе НДС - 8100 руб.).

На выполнение ремонтных работ было списано 30 000 штук кирпича. Работы выполнялись в марте 2007 г.

При покупке кирпича бухгалтеру "Поставщика" нужно сделать проводки:

Дебет 10 Кредит 60

- 40 000 руб. (47 200 - 7200) - приобретена первая партия кирпича;

Дебет 19 Кредит 60

- 7200 руб. - учтен НДС по первой партии кирпича;

Дебет 10 Кредит 60

- 35 000 руб. (41 300 - 6300) - приобретена вторая партия кирпича;

Дебет 19 Кредит 60

- 6300 руб. - учтен НДС по второй партии кирпича;

Дебет 10 Кредит 60

- 45 000 руб. (53 100 - 8100) - приобретена третья партия кирпича;

Дебет 19 Кредит 60

- 8100 руб. - учтен НДС по третьей партии кирпича.

Теперь нужно определить стоимость кирпича, которую бухгалтер должен списать на себестоимость ремонтных работ. Для этого определим среднюю себестоимость единицы материалов (одного кирпича). Она составит:

(40 000 руб. + 35 000 руб. + 45 000 руб.) : (10 000 шт. + 10 000 шт. + 10 000 шт.) = 4 руб.

Стоимость кирпича, подлежащая списанию, составит:

4 руб. x 30 000 шт. = 120 000 руб.

При списании кирпича необходимо сделать проводку:

Дебет 20 Кредит 10

- 120 000 руб. - списан кирпич на выполнение ремонтных работ.

Метод ФИФО.

Метод ФИФО предполагает, что:

- материалы, первыми поступившие в производство, оцениваются по себестоимости ранних по времени закупок;

- остаток материалов на конец месяца оценивается по себестоимости поздних по времени закупок.

Рассмотрим порядок списания материалов с использованием метода ФИФО на примере.

Пример 1. ЗАО "Покупатель" приобрело краску для выполнения ремонтных работ. Краска покупалась тремя партиями по 10 кг в каждой.

(Чтобы не усложнять пример, НДС не учитывается.)

Первая партия приобретена 1 января 2008 г. по цене 200 руб. за 1 кг.

Вторая - 3 февраля 2008 г. по цене 150 руб. за 1 кг.

Третья - 2 марта 2008 г. по цене 300 руб. за 1 кг.

На выполнение ремонтных работ было списано 35 кг краски. Работы выполнялись в марте 2008 г.

Показатели	Количество, кг	Цена за 1 кг, руб.	Сумма, руб.
Остаток на начало месяца	10	100	1000
Поступления в течение месяца, в том числе:	30
1-я партия	10	200	2000
2-я партия	10	150	1500
3-я партия	10	300	3000
Списано в производство	35
Остаток на конец месяца	5

При использовании метода ФИФО бухгалтеру необходимо списать:

- 10 кг краски (остаток на начало месяца) - стоимостью 1000 руб.;

- 10 кг краски из первой партии - стоимостью 2000 руб.;

- 10 кг краски из второй партии - стоимостью 1500 руб.;

- 5 кг краски из третьей партии - стоимостью 1500 руб.

Общая стоимость краски, подлежащая списанию, составит:

1000 руб. + 2000 руб. + 1500 руб. + 1500 руб. = 6000 руб.

При списании краски необходимо сделать проводку:

Дебет 20 Кредит 10

- 6000 руб. - списана краска на выполнение ремонтных работ.

Остаток на конец месяца на счете 10 составит:

5 кг x 300 руб. = 1500 руб.

С 1 января 2008 г. такого метода списания материалов или товаров, как ЛИФО, не будет. Ведь он не обеспечивает оценки материально-производственных запасов по ценам, близким к их реальной рыночной стоимости на отчетную дату. Однако в налоговом учете данный способ оценки материалов или товаров останется. Необходимые изменения в Налоговый кодекс не были и, скорее всего, не будут внесены.

Напомним, метод ЛИФО предполагает, что:

- материалы, первыми поступившие в производство, оцениваются по себестоимости последних по времени закупок;

- остаток материалов на конец месяца оценивается по себестоимости ранних по времени закупок.

Рассмотрим порядок списания материалов с использованием метода ЛИФО на примере.

Пример 2. Воспользуемся начальными данными примера 1.

При использовании метода ЛИФО бухгалтеру необходимо списать:

- 10 кг краски из третьей партии - стоимостью 3000 руб.;

- 10 кг краски из второй партии - стоимостью 1500 руб.;

- 10 кг краски из первой партии - стоимостью 2000 руб.;

- 5 кг краски (остаток на начало месяца) - стоимостью 500 руб.

Общая стоимость краски, подлежащая списанию, составит:

3000 руб. + 1500 руб. + 2000 руб. + 500 руб. = 7000 руб.

При списании краски необходимо сделать проводку:

Дебет 20 Кредит 10

- 7000 руб. - списана краска на выполнение ремонтных работ.

Остаток на конец месяца на счете 10 составит:

5 кг x 100 руб. = 500 руб.

Чтобы не вести двойной учет, метод ЛИФО лучше исключить и из налоговой учетной политики. Оптимальный вариант - установить единый порядок списания ценностей как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

Резервы под снижение стоимости материальных ценностей предназначены для уточнения оценки материальных ценностей, учитываемых как средства в обороте (в активе баланса стоимость этих материальных ценностей отражается за вычетом сумм созданных резервов).

Создание резерва

Резерв создается, если текущая рыночная стоимость материальных ценностей оказалась ниже их фактической себестоимости.

Такая ситуация возможна, например, если:

- материальные ценности, находящиеся на балансе организации, физически или морально устарели;

- рыночные цены на эти материальные ценности устойчиво снижаются.

Резервы создаются перед составлением бухгалтерского баланса (как правило, годового).

Сумма созданного резерва включается в состав прочих расходов организации. Это отражается проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 14

- создан резерв под снижение стоимости материальных ценностей.

Величина резерва определяется отдельно по каждому наименованию (номенклатурному номеру), а в отдельных случаях - по группам однородных материальных ценностей следующим образом:

┌──────────────────────────┐ ┌───────────────────────┐ ┌────────┐

│ Учетная стоимость - │ x │Количество материальных│ = │Величина│

│Текущая рыночная стоимость│ │ ценностей │ │ резерва│

└──────────────────────────┘ └───────────────────────┘ └────────┘

Текущая рыночная стоимость - сумма денежных средств, которую организация может получить, если продаст материальные ценности.

Данные о текущей рыночной стоимости вы можете взять из наиболее надежного, по вашему мнению, источника информации (например, официальная информация о биржевых котировках, информация о рыночных ценах, опубликованная в печатных изданиях, и т.п.).

Списание резерва

Начисленный резерв под снижение стоимости материальных ценностей списывается в кредит счета 91 по мере отпуска относящихся к нему запасов:

Дебет 14 Кредит 91-1

- списана сумма ранее созданного резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Пример. На балансе ЗАО "Покупатель" по состоянию на 31 декабря 2007 г. числится 25 000 штук облицовочных кирпичей марки Н-130. Фактическая себестоимость одного кирпича - 8 руб. Фактическая себестоимость партии кирпича марки Н-130 составляет 200 000 руб. (25 000 шт. x 8 руб.).

В течение года рыночные цены на кирпич этой марки устойчиво снижались. Согласно официальной информации, полученной на ближайшей товарно-сырьевой бирже, рыночная стоимость одного кирпича марки Н-130 по состоянию на 31 декабря 2007 г. составляет 5 руб. за штуку. Рыночная стоимость партии кирпича марки Н-130 составляет 125 000 руб. (25 000 шт. x 5 руб.).

Основываясь на этой информации, бухгалтер "Покупателя" создал резерв под снижение стоимости материальных ценностей:

Дебет 91-2 Кредит 14

- 75 000 руб. (200 000 - 125 000) - создан резерв под снижение стоимости материальных ценностей.

Таким образом, в балансе за 2007 г. материалы будут показаны по текущей рыночной стоимости (125 000 руб.), а в отчете о прибылях и убытках за 2007 г. будет признан убыток от снижения их стоимости (75 000 руб.). Тем самым организация, с одной стороны, не допустила завышения стоимости материалов в отчетности, а с другой - застраховала себя от необходимости признания в будущем убытков, которые относятся к данному периоду.

По мере отпуска кирпича в производство бухгалтер сделает проводку:

Дебет 14 Кредит 91-1

- 75 000 руб. - списана сумма ранее созданного резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Материально-производственные запасы, принадлежащие организации, но находящиеся в пути, либо переданные покупателю под залог, учитываются в бухгалтерском учете в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости.

На практике может быть такая ситуация, когда покупатель оплатил материалы (товары), а на склад они не поступили, так как находятся в пути (то есть право собственности перешло к покупателю). Такие ценности следует отразить проводкой:

Дебет 10, субсчет "Материалы в пути", Кредит 60

- отражены в учете материалы оплаченные, но находящиеся в пути (без оприходования на склад)

или

Дебет 41, субсчет "Товары в пути", Кредит 60

- отражены в учете товары оплаченные, но находящиеся в пути (без оприходования на склад).

После фактического получения материалов в бухгалтерском учете должны быть сделаны следующие записи:

Дебет 10, субсчет "Материалы в пути", Кредит 60

- сторнирована стоимость материалов, ранее отраженных в учете;

Дебет 10 Кредит 60

- оприходованы материалы, переданные на склад,

или

Дебет 41, субсчет "Товары в пути", Кредит 60

- сторнирована стоимость товаров, ранее отраженных в учете;

Дебет 41 Кредит 60

- оприходованы товары, переданные на склад.

В бухгалтерской отчетности данные отражаются в соответствии с критерием существенности. Так, показатель считается существенным и приводится в отчетности отдельно, если его удельный вес в общей сумме соответствующих данных составляет 5% и более. При этом организации могут снижать порог существенности, например, до 3% (на это нужно указать в учетной политике организации).

Показатель также считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации.

Отражение информации о материально-производственных запасах

в отчетности

Информацию о существенных показателях организации следует раскрыть в пояснительной записке, прилагаемой к бухгалтерской отчетности.

Несущественные показатели должны быть отражены в общей сумме группы статей баланса. Заметим, что иногда такие показатели следует раскрывать в пояснительной записке. Это касается тех случаев, когда без знания такого показателя невозможно принять верное экономическое (управленческое, инвестиционное и проч.) решение.

В бухгалтерском балансе по строке 210 укажите общую стоимость запасов вашей организации:

- в графе 3 "На начало года" - на 1 января отчетного года (эта величина переносится из графы 4 "На конец отчетного периода" баланса за предыдущий год);

- в графе 4 "На конец отчетного периода" - по состоянию на отчетную дату: 31 марта, 30 июня, 30 сентября, 31 декабря.

Расшифровку запасов сделайте по строкам:

211 - сырье и материалы;

214 - готовая продукция и товары для перепродажи и т.д.

В балансе стоимость материальных ценностей показывается за вычетом сумм резервов под снижение стоимости материальных ценностей.

Если ваша организация получила материальные ценности на хранение или приняла на комиссию, отразите их стоимость по строкам 920 или 930 этой справки.

В учетной политике укажите:

1) способ формирования фактической себестоимости товаров: непосредственно на счете 10 либо с использованием счетов 15 и 16;

2) методы списания материалов в производство:

- ФИФО;

- по средней себестоимости;

- по себестоимости каждой единицы;

3) способ формирования фактической себестоимости товаров:

- по покупным ценам:

непосредственно на счете 41 "Товары";

с применением счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости заготовления материалов";

- по продажным ценам (с использованием счета 42 "Торговая наценка");

4) порядок учета расходов по заготовке и доставке товаров на склады:

- непосредственно на счете 41 "Товары" (включая эти расходы в фактическую себестоимость приобретенных товаров);

- на счете 44 "Расходы на продажу";

5) способ учета готовой продукции:

- с использованием счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)";

- без использования счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)".