Комментарий к приказу минфина россии от 06.10.2008 n 106н "об утверждении положений по бухгалтерскому учету"

Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н вводится в действие новое Положение по бухгалтерскому учету "Изменения оценочных значений" (ПБУ 21/2008) (далее - ПБУ 21/2008). Применять ПБУ 21/2008 необходимо с 1 января 2009 г. Положение распространяется на все организации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений).

В бухгалтерском учете давно используются различные оценочные значения, в частности резерв по сомнительным долгам, резерв под снижение стоимости материально-производственных запасов, срок полезного использования основных средств, нематериальных активов, оценка ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования амортизируемых активов, но правил учета изменений в оценочных значениях еще не было.

Основные понятия и определения

В новом ПБУ 21/2008 вводится понятие "изменение оценочного значения", а также установлены правила признания и раскрытия организациями информации о таких изменениях в бухгалтерской отчетности.

Изменением оценочного значения считается корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, если такая корректировка обусловлена появлением новой информации исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств (п. п. 2, 3 ПБУ 21/2008).

Например, если в ходе инвентаризации оборудования было выявлено, что установленный срок полезного использования при вводе его в эксплуатацию был явно занижен, то этот срок пересматривается. Разумеется, при увеличении срока полезного использования изменится и норма амортизации.

Следует обратить внимание, что не являются изменениями оценочного значения изменение способа оценки активов или обязательств (п. 3 ПБУ 21/2008), а также ошибки в бухгалтерском учете, требующие корректировки отчетности. Отметим, что Минфин России опубликовал проект ПБУ 22/2009 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности".

Если невозможно определить характер изменения того или иного оценочного значения, его априори необходимо признать изменением оценочного значения в контексте ПБУ 21/2008. Это важно с точки зрения раскрытия информации в отчетности: изменения в учетной политике отражаются ретроспективно, а для учета изменений оценочных значений ПБУ 21/2008 предусмотрен отдельный порядок (об этом далее).

Виды оценочных значений

В ПБУ 21/2008 изменения оценочных значений разделяются на два вида: влияющие на величину собственного капитала и не оказывающие на него влияния. Первые отражаются в отчетности путем корректировки соответствующих статей капитала за тот период, в котором произошло изменение (п. 5 ПБУ 21/2008).

Примером такой корректировки может являться переоценка основных средств. Изменение стоимости основных средств отражается в корреспонденции с бухгалтерским счетом 83 "Добавочный капитал", который, в свою очередь, отражается в бухгалтерском балансе в разделе "Капитал и резервы". Если при проведении переоценки рыночная стоимость имущества увеличилась или уменьшилась, изменяется оценочное значение. Как следствие, в отчетности отражается увеличение или уменьшение собственного капитала организации.

Изменение оценочных значений, не влияющих на капитал, включается в доходы или расходы предприятия перспективно:

- в периоде, когда произошло изменение, если оно влияет только на данный период;

- в периоде, когда произошло изменение, и в будущих периодах, если оно влияет на бухгалтерскую отчетность указанных периодов (п. 4 ПБУ 21/2008).

Например, изменение в расчетной оценке суммы резерва под сомнительную задолженность влияет только на финансовый результат текущего периода и поэтому признается в текущем отчетном периоде. А изменение оценочного срока полезного использования основного средства (как в первом примере) влияет на амортизационные расходы как в текущем, так и в каждом последующем периоде оставшегося срока его службы.

Таким образом, влияние изменения, относящееся к текущему периоду, имеет место в обоих случаях и признается как доход или расход в текущем периоде. Влияние на будущие периоды имеется во втором случае и признается как доход или расход в последующих периодах.

Раскрытие информации в отчетности

В отчетности должна быть раскрыта информация о содержании такого изменения в части его влияния на отчетность текущего периода и на отчетность будущих периодов. Если будущие последствия оценить невозможно, об этом тоже необходимо упомянуть (п. 6 ПБУ 21/2008).

С 1 января 2009 г. в российском бухгалтерском учете разрешено пользоваться Международными стандартами финансовой отчетности (п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организаций"). Разрабатывая учетную политику на 2009 г., в части учета изменений оценочных значений можно исходить из МСФО 8 "Учетная политика, изменения в расчетных оценках и ошибки" (IAS 8 "Accounting Policies, Changes in Accounting Estimates and Errors").

Подписано в печать

26.03.2009