Комментарий к приказу минфина россии от 06.10.2008 n 106н "об утверждении положений по бухгалтерскому учету"

Действующее Положение "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденное Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н, утрачивает силу с 1 января следующего года.

Положение, как и ПБУ 1/98, распространяется на все организации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений). Важно отметить, что новый документ принципиально не изменяет действующие правила формирования (выбора или разработки) и раскрытия учетной политики организаций. Нововведения, содержащиеся в Положении, направлены на совершенствование нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности на основе сближения с Международными стандартами финансовой отчетности (далее - МСФО). Рассмотрим их более подробно.

Расширен круг лиц, ответственных за формирование учетной

политики

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером или иным лицом, на которое в соответствии с законодательством Российской Федерации возложено ведение бухгалтерского учета организации, на основе настоящего Положения и утверждается руководителем организации (п. 4 ПБУ 1/2008).

В связи с этим отметим, что Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" закреплено право организации на передачу ведения бухгалтерского учета на договорных началах иным лицам (пп. "в" п. 2 ст. 6). Начиная с 2009 г. организации смогут представлять собственные положения об учетной политике по месту требования за подписью представителя специализированной организации, предпринимателя, профессионального бухгалтера и т.д. Ввод в действие учетной политики предприятия по-прежнему осуществляется приказом или письменным распоряжением руководителя.

Не следует торопиться с выводами!!!

При прочтении п. 4 нового Положения может сложиться впечатление, что типовые унифицированные формы можно не применять, а все формы первичных документов можно утверждать самим в рамках учетной политики организации.

Действительно ли это так?

Сведем в таблицу требования к формированию учетной политики ПБУ 1/2008 и Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Текст п. 4 ПБУ 1/2008

Текст п. 3 ст. 6 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером или иным лицом, на которое в соответствии с законодательством Российской Федерации возложено ведение бухгалтерского учета организации, на основе настоящего Положения и утверждается руководителем организации. При этом утверждаются: рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности; формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности; порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации; способы оценки активов и обязательств; правила документооборота и технология обработки учетной информации; порядок контроля за хозяйственными операциями; другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета

Принятая организацией учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета. При этом утверждаются: рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности; формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности; порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств; правила документооборота и технология обработки учетной информации; порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета

Из таблицы видны противоречия, поскольку требование использовать типовые унифицированные формы первичных учетных документов из Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ никуда не исчезло. Очень важно обратить внимание на то, что закон имеет приоритет перед подзаконным актом и в случаях разночтений действует именно закон.

Кроме того, "под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации..." (п. 1 ст. 252 НК РФ). Для того чтобы не создавать дополнительных рисков возникновения разногласий с налоговыми органами, на наш взгляд, не следует торопиться отказываться от типовых форм учетной документации.

Новым является также утверждение регистров бухгалтерского учета. По нашему мнению, речь может идти о нестандартных формах регистров, в том числе не предусмотренных сертифицированными бухгалтерскими компьютерными программами.

"Если не установлены конкретные способы ведения

бухучета..."

При формировании учетной политики организации по конкретному вопросу организации и ведения бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством Российской Федерации и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности. При этом иные положения по бухгалтерскому учету применяются для разработки соответствующего способа в части аналогичных или связанных фактов хозяйственной деятельности, определений, условий признания и порядка оценки активов, обязательств, доходов и расходов (п. 7 ПБУ 1/2008).

Приведенная норма закрепляет или узаконивает реальную практику использования МСФО в отечественном бухгалтерском учете. С одной стороны, ориентация на МСФО в бухгалтерском учете российских предприятий продиктована требованиями инвесторов. С другой стороны, Минфин России и иные ведомства требуют соблюдения правил учета, установленных в ПБУ, приказах и инструкциях. В результате организации приходится вести двойной, а с учетом требований налогового законодательства и тройной учет. На сегодняшний день значительную трудность вызывает адаптация финансовой отчетности, выполненной по национальным стандартам, к МСФО.

Комментируемое новшество в правилах формирования учетной политики можно назвать прогрессивным, поскольку оно не только облегчит организациям трансформацию финансовой отчетности в МСФО, но и предупредит будущие изменения в других российских положениях и правилах по бухгалтерскому учету.

Изменения учетной политики

Изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обусловливается причиной такого изменения (п. 12 ПБУ 1/2008).

Возможность изменения учетной политики не с начала года сформулирована в новом Положении прямо, хотя в неявном виде аналогичная возможность содержалась в действующем ПБУ 1/98. Порядок корректировки показателей бухгалтерской отчетности, обусловленный изменениями в учетной политике, остается прежним, но более подробно разъяснен механизм ретроспективного отражения последствий такого изменения.

Кроме того, в ПБУ 1/2008 четко определено, что не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации.

Раскрытие учетной политики

В случае изменения учетной политики организация должна раскрывать следующую информацию (п. 21 ПБУ 1/2008):

- причину изменения учетной политики;

- содержание изменения учетной политики;

- порядок отражения последствий изменения учетной политики в бухгалтерской отчетности;

- суммы корректировок, связанных с изменением учетной политики, по каждой статье бухгалтерской отчетности за каждый из представленных отчетных периодов, а если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию, - также по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию;

- сумму соответствующей корректировки, относящейся к отчетным периодам, предшествующим представленным в бухгалтерской отчетности, - до той степени, до которой это практически возможно.

Если изменение учетной политики обусловлено применением нормативного правового акта впервые или изменением нормативного правового акта, раскрытию также подлежит факт отражения последствий изменения учетной политики в соответствии с порядком, предусмотренным этим актом.

Если раскрытие информации, предусмотренной п. 21 ПБУ 1/2008, по какому-то отдельному предшествующему отчетному периоду, представленному в бухгалтерской отчетности, или по отчетным периодам, более ранним в сравнении с представленными, является невозможным, факт невозможности такого раскрытия подлежит раскрытию вместе с указанием отчетного периода, в котором начнется применение соответствующего изменения учетной политики (п. 22 ПБУ 1/2008).

По сравнению с действующим ПБУ 1/98 в новом Положении предусмотрено увеличение обязательного объема раскрываемой информации. Здесь мы также видим приближение к требованиям МСФО. Следует отметить, что в 2008 г. появились новые стандарты МСФО, где также увеличены требования к раскрытию изменений в учетной политике.

В заключение хотелось бы сказать, что вводимое в действие с 1 января 2009 г. ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", с одной стороны, сохраняет все ценное и положительное из ПБУ 1/98, с другой стороны, на основе опыта прошедших 10 лет дает новый импульс проводимой в нашей стране реформе бухгалтерского учета.