Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Учет и налогообложение в строительстве. Курс лекций. Учебное пособие для студентов вузов
.pdf
11
Допустим, что по условиям договора инвестор одновременно со строительством объекта должен еще построить и передать городу (эксплуатирующей
организации) трансформаторную подстанцию.
Затраты на строительство подстанции составили 1 млн руб.
В регистрах бухгалтерского учета их надлежит отразить записями;
Дебет счета 20 (субсчет «Строительство подстанции») Кредит счетов
10, 70, 69, 60 и пр.– 1 млн руб.
Подписание приемо-передаточного акта по подстанции, то есть реализацию результата работ, следует отразить записями:
Дебет счета 62 Кредит счета 90 (субсчет «Выручка») – 1 180 000 руб. –
отражена передача подстанции;
Дебет счета 90 (субсчет «НДС») Кредит счета 68 (субсчет «Расчеты по
НДС») – 180 000 руб. – отражена сумма НДС, подлежащая перечислению в
бюджет, от стоимости переданной (то есть реализованной) подстанции;
Дебет счета 90 (субсчет «Себестоимость продаж») Кредит счета 20 –
1 млн руб. – списаны фактические затраты на возведение подстанции.
Все затраты по строительству и передаче подстанции, как часть платы городу за предоставление под застройку земельного участка, переносятся на затраты по строительству объекта, что будет отражено записями:
Дебет счета 08 Кредит счета 60 (76) – 1 млн руб. – затраты по возведе-
нию и передаче трансформаторной подстанции отнесены на расходы по строительству объекта;
Дебет счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») Кредит счета 19 – 180 000 руб. –
принят к вычету НДС по затратам, отнесенным на строительство объекта основных средств;
Дебет счета 60 (76) Кредит счета 62 – 1 180 000 руб. – произведен зачет
взаимных требований.
Взаимодействие инвестора и технического заказчика
После того, как решены все вопросы о том, что и где строить, начинается
собственно строительный процесс.
Допустим, что инвестор имеет в своем распоряжении только земельный
участок и деньги. Ему необходима специализированная организация, способная
организовать процесс строительства и вести контроль за его ходом.
Отношения между инвестором и техническим заказчиком будут регулироваться заключенным между ними договором.
В зависимости от условий договора на технического заказчика (как на
инженерную организацию) могут быть возложены только обязанности по осуществлению технического контроля за строительством работ, как это предусмотрено ст. 749 ГК РФ.
В этом случае инвестор будет принимать выполненные строительномонтажные работы от подрядчика, а технический заказчик будет оказывать
услуги инвестору по ведению контроля за выполненными работами.
12
На практике на технического заказчика также возлагаются обязанности
по организации работ на строительной площадке, финансированию (за счет инвестора) деятельности подрядчика и обеспечению строительства всеми необходимыми материальными ресурсами.
В этой части договор между инвестором и техническим заказчиком следует признать агентским договором (в соответствии со ст. 1005 ГК РФ).
При заключении наиболее полного договора с техническим заказчиком на
инвестора возлагаются обязанности по своевременному перечислению денежных средств. Все остальные хлопоты (за соответствующее вознаграждение,
естественно) берет на себя технический заказчик.
По такому договору инвестору остается только дожидаться получения
разрешения на ввод объекта в эксплуатацию и, окончательно расплатившись с
заказчиком, либо пообещав не забыть расплатиться, начинать использовать построенный объект, то есть эксплуатировать его для получения прибыли.
Обычно в договоре, заключенном с техническим заказчиком (для инвестора он будет являться инвестиционным), подробно расписано, какие работы
(услуги) и за какое вознаграждение технический заказчик должен выполнить
лично, а для выполнения каких работ он заключает договоры со строительными
организациями. В случае найма подрядчика также предусматривается и процент агентского вознаграждения заказчика, и способ его определения (как экономия средств после окончания строительства, ежемесячный процент от объема
освоенных капитальных вложений и пр.).
Кроме того, в договоре обязательно должен быть предусмотрен и порядок
передачи работ на баланс инвестора (после окончания строительства объекта в
целом либо после завершения каких-либо этапов).
Предварительную оплату за услуги и работы, подлежащие выполнению
самим техническим заказчиком, надлежит отражать записями:
Дебет счета 60 Кредит счета 51 (55) – перечислен аванс техническому
заказчику за работы (услуги).
Перечисление средств на финансирование строительства, то есть выполнение заказчиком его агентских функций, будет отражаться проводками:
Дебет счета 76 Кредит счета 51 (55) – перечислены средства техническому заказчику на финансирование строительства и расчеты с подрядчиками и
поставщиками.
Если по условиям инвестиционного договора передача объекта на баланс
инвестора происходит после окончания его строительства и получения разрешения на ввод в эксплуатацию, то поступление построенного объекта инвестор
отразит проводками:
Дебет счета 08 Кредит счета 76 – приняты от технического заказчика
работы, выполненные подрядчиками (генподрядчиком);
Дебет счета 19 Кредит счета 76 – отражена сумма налога на добавленную стоимость по выполненным СМР;
13
Дебет счета 08 Кредит счета 60 – приняты работы и услуги, выполненные техническим заказчиком;
Дебет счета 19 Кредит счета 60 – отражена сумма НДС, предъявленная
техническим заказчиком.
Первичным документом, служащим основанием для принятия объекта на
баланс, будет служить Акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией (№ КС-14), форма которого утверждена постановлением
Госкомстата России от 30.10.1997 г. № 71а.
Согласно п. 5 ст. 172 НК РФ при строительстве объекта основных средств
НДС по материалам, работам и услугам, используемым при строительстве,
принимается к вычету на момент их оприходования (принятия к учету) и получения счетов-фактур от поставщиков и исполнителей.
Таким образом, после принятия объекта и получения счета-фактуры от
технического заказчика инвестор имеет право принять сумму подлежащего
уплате НДС к вычету, что будет отражено записью:
Дебет счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») Кредит счета 19 – НДС по
принятым работам принят к вычету.
Если условиями инвестиционного договора предусмотрена поэтапная передача работ от технического заказчика инвестору, то она оформляется актами произвольной формы. За основу можно взять акт о приемке выполненных работ
(форма № КС-2) и справку о стоимости выполненных работ и затрат (форма
№ КС-3), утвержденные постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 г.
№ 100.
Принятие работ на баланс инвестора и зачет НДС будут отражаться такими же проводками, как и в первом случае.
Пример. Порядок отражения в учете инвестора принятия от технического заказчика объекта капитального строительства
ООО «Альфа» приняло решение о строительстве объекта производственного назначения.
С техническим заказчиком (ПАО «Бета») был заключен инвестиционный
договор на строительство объекта на сумму 708 000 000 руб., в том числе НДС –
108 000 000 руб. Выполнение работ по получению разрешения на строительство, техническому контролю за строительно-монтажными работами, организации работ на площадке, получению разрешения на ввод объекта в эксплуатацию и др. возлагается на ПАО «Бета». Договорная стоимость этих работ составляет 35 400 000 руб., в том числе НДС – 5 400 000 руб.
На оплату строительно-монтажных и пуско-наладочных работ, выполняемых подрядными организациями, договором отведено 672 600 000 руб., в том
числе НДС – 102 600 000 руб.
Допустим, что за весь период строительства ООО «Альфа» перечислило
на счет технического заказчика 566 550 000 руб., в том числе:
26 550 000 руб. – на оплату работ заказчика;
14
540 000 000 руб. – на расчеты с подрядными и наладочными организациями.
Перечисление предоплаты на выполнение работ силами технического заказчика (перечисление средств на его содержание) подлежит отражению записью:
Дебет счета 60 Кредит счета 51 – 26 550 000 руб. – перечислены денежные средства на содержание технического заказчика.
Перечисление средств на финансирование строительства и расчеты со
строительными и монтажными организациями (генподрядчиком и др.) следует
отразить проводкой:
Дебет счета 76 Кредит счета 51 – 540 000 000 руб. – перечислены средства на финансирование строительства.
Предположим, что по условиям договора технический заказчик обязан по
окончании каждого из этапов строительства отчитываться перед инвестором и
передавать выполненные работы ему на баланс.
Альбомами унифицированных форм первичной учетной документации не
предусмотрены унифицированные формы отчетов заказчика перед инвестором.
По нашему мнению, можно воспользоваться как образцами актом о приемке
выполненных работ по форме № КС-2 и справкой о стоимости выполненных
работ и затрат по форме № КС-3, утвержденными постановлением Госкомстата
России от 11.11.1999 г. № 100.
Отчеты технический заказчик может, естественно, составлять и в произвольной форме.
Допустим, что первый этап выполнения работ по условиям инвестиционного договора включает в себя подготовку всей согласовательной и разрешительной документации, получение разрешения на строительство. Эти работы
ПАО «Бета» оценило в 100 000 руб. плюс НДС – 18 000 руб.
Пример фрагмент акта приема-передачи выполненных техническим заказчиком работ представлен на рис. 1.
15
Рис. 1. Фрагмент акта приема-передачи выполненных техническим
заказчиком работ
16
Рис. 1. Окончание
Пример фрагмента справки о стоимости выполненных работ представлен
на рис. 2.
17
Рис. 2. Фрагмент справки о стоимости выполненных работ
18
На основании этих документов в регистрах бухгалтерского учета ООО
«Альфа» должны быть произведены следующие записи:
Дебет счета 08 Кредит счета 60 – 100 000 руб. – приняты работы от ПАО
«Бета»;
Дебет счета 19 Кредит счета 60 – 18 000 руб. – отражен НДС по принятым работам;
Дебет счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») Кредит счета 19 – 18 000 руб. –
НДС по принятым от ПАО «Бета» работам принят к вычету.
Дальнейшие работы как выполненные ПАО «Бета» своими силами, так и
выполненные генподрядчиком и другими привлеченными техническим заказчиком организациями, в учете инвестора будут отражаться аналогичными проводками и оформлением аналогичных первичных документов.
По большому счету для бухгалтерии инвестора тонкости составления
форм № КС-2 и № КС-3 не имеют большого значения. Для него важно наличие
подписей и печатей в графах «Сдал» и «Принял», суммы, отраженные в строках
«Итого» и «Сумма НДС» в справке № КС-3, и чтобы значение строки «Итого»
формы № КС-3 совпадало со значением графы 8 строки «Всего по акту» формы
№ КС-2.
Для проверки же самой формы № КС-2 есть инженеры ОКСа, сотрудники
производственного отдела и другие работники технических служб, которым за
это платят зарплату.
В настоящее время при сдаче объектов следует руководствоваться письмом Госстроя России от 05.11.2001 г. № ЛБ-6062/9 «Разъяснение порядка применения действующих нормативных документов по приемке в эксплуатацию
законченных строительством объектов».
В этом письме сказано, что при строительстве объектов специального
назначения следует руководствоваться ведомственными (отраслевыми) документами, согласованными с Госстроем России.
Если такие документы отсутствуют, следует руководствоваться СНиП
3.01.04-87 «Приемка в эксплуатацию законченных строительством объектов» в
части, не противоречащей действующему законодательству. При этом приемочные комиссии для производственных объектов бюджетного финансирования назначаются министерствами и ведомствами – государственными заказчиками и соответствующими администрациями, а для объектов внебюджетного
финансирования – инвесторами.
Таким образом, при передаче построенного объекта по вышеупомянутой
цепочке «генподрядчик – технический заказчик – инвестор (застройщик)» никто не запрещает использовать действующие унифицированные первичные документы, то есть акт приемки законченного строительством объекта по форме
№ КС-11 при передаче объекта от подрядчика к заказчику и акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией по форме № КС-14
при передаче объекта заказчиком инвестору.
19
У ООО «Альфа» сформировались на балансовом счете 08 принятые от заказчика затраты по строительству объекта в сумме 600 000 000 руб.
НДС в размере 108 000 000 руб. принимался к вычету по мере приемки работ от ПАО «Бета» и получения счетов-фактур на каждую конкретную сумму.
Приемка работ за весь период строительства (с марта по ноябрь следующего года), следовательно, была отражена записями:
Дебет счета 08 Кредит счетов 60, 76 – 600 000 000 руб. — приняты от
ПАО «Бета» работы по строительству объекта;
Дебет счета 19 Кредит счетов 60, 76 - 108 000 000 руб. – отражен НДС
по принятым работам;
Дебет счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») Кредит счета 19 – 108 000 000 руб. –
НДС по принятым от ПАО «Бета» работам принят к вычету.
После того как все работы по объекту выполнены и все претензии всевозможных надзирающих органов удовлетворены, составляется акт приемки
объекта приемочной (государственной, рабочей и т. п.) комиссией, фрагмент
которого может выглядеть, как показано на рис. 3.
Так как по условиям договора ПАО «Бета» берет на себя и все хлопоты
по получению разрешения на ввод в эксплуатацию построенного объекта, то в
обусловленные договором строки ООО «Альфа» должно получить от заказчика
и этот документ.
После того как объект фактически введен в эксплуатацию, ООО «Альфа»
согласно принятой им учетной политике может перевести данный объект в состав основных средств, оформив акт о приеме-передаче здания (сооружения) по
форме № ОС-1а, утвержденной постановлением Госкомстата России от
21.01.2003 г. № 7.
На основании утвержденного руководителем акта № ОС-1а бухгалтерия
оформляет на данный объект инвентарную карточку учета объекта основных
средств № ОС-6.
Принятие построенного объекта к учету будет отражено проводкой:
Дебет счета 01 Кредит счета 08 – 600 000 000 руб. – принят к учету вве-
денный в эксплуатацию объект основных средств.
Согласно ст. 131 ГК РФ право собственности на недвижимость (построенный объект основных средств) подлежит государственной регистрации.
Согласно п. 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных
средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 г.
№ 26н (далее ПБУ 6/01), регистрационные сборы, государственные пошлины и
другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств, подлежат включению в фактические
затраты по сооружению объекта.
Сюда же следует отнести и другие расходы по оформлению документов
на регистрацию (оформление доверенности, нотариальное заверение копий
всех необходимых документов и др.).
20
Рис. 3. Фрагмент акта приемки объекта приемочной (государственной,
рабочей и т. п.) комиссией
В соответствии с п. 1 ст. 270 НК РФ первоначальная стоимость объекта
основных средств определяется как сумма расходов на его сооружение и доведение до состояния, в котором он пригоден для использования. Без регистрации
права на построенный объект основных средств инвестор не может его использовать. Таким образом, для целей налогообложения расходы на регистрацию
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]