Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Бухгалтерский учёт. Учебное пособие-2
.pdf
– квалификации, интеллектуальным и деловым качествам сотрудни-
Способ оценки
Особенности
По первоначальной
стоимости
Стоимость и сумма накопленной амортизации не изменяется,
помимо предусмотренных стандартом ФСБУ 14/2022 случаев
По переоцененной
стоимости
Можно применять к активам, для которых есть действующий
рынок по МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы».
Нельзя прибегать к этому способу для оценки средств
индивидуализации, разрешений (лицензий) на осуществление
отдельных видов деятельности
ков фирмы;
– информации о заказчиках, покупателях и партнерах фирмы.
К НМА также относится деловая репутация, возникшая в связи
с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом
или его части). Деловая репутация представляет собой общественную
оценку деловых и профессиональных качеств юридического лица. Это
наиболее распространенное и общедоступное понятие.
Гудвилл – активы, капитал фирмы, не поддающийся материальному
измерению, например, репутация, техническая компетенция, связи, маркетинговые приемы, влияние и др.
Согласно МСФО (IFRS) 31 «Объединение бизнеса», гудвилл – это будущие экономические выгоды, возникшие в связи с активами, которые не могут быть индивидуально идентифицированы и отдельно признаны. Поэтому
принято считать, что понятия «гудвилл» и «деловая репутация» аналогичны.
Положительная деловая репутация рассматривается как надбавка
к цене, которую платит покупатель за возможность получения в будущем
дохода от покупки бизнеса.
Отрицательная деловая репутация – фактически скидка с цены. Она
возникает, когда у приобретенного предприятия отсутствует сложившийся
рынок сбыта, устойчивые деловые связи, недостаточный опыт управления
или уровень подготовки персонала.
Расчет стоимости деловой репутации оформляют бухгалтерской
справкой. Когда объект признают в бухучете, его нужно оценивать по первоначальной стоимости. Это общая сумма капвложений, связанных с объектом, произведенных до признания объекта нематериальных активов
в бухучете (п. 13 ФСБУ 14/2022).
После признания актива может быть использован один из следующих способов оценки (п. 15. ФСБУ 14/2022) табл. 1:
– по первоначальной стоимости;
– переоцененной стоимости.
Особенности способов оценки активов
Таблица 1
31
Выбранный способ оценки необходимо применять ко всей группе
таких активов.
3.2. Бухгалтерский учёт поступления
нематериальных активов
Для обобщения информации о наличии и движении собственных не-
материальных активов в синтетическом учёте используется активный счёт
04 «Нематериальные активы».
Основными видами поступления нематериальных активов являются:
– приобретение за плату;
– создание своими силами и с привлечением сторонних исполните-
лей на договорной основе;
– приобретение на условиях обмена;
– поступление от учредителей в счёт вклада в уставный
– капитал организации;
– безвозмездное поступление (по договору дарения);
– поступление для осуществления совместной деятельности.
Основанием для оприходования объекта в состав НМА являются:
свидетельства на право пользования, патенты.
Расходы, связанные с поступлением нематериальных активов отно-
сят вначале в дебет счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы» с кредита расчетных и материальных счетов: Д 08 К 76, 10, 70, 69.
После принятия к учёту приобретенные или созданные нематериальные активы отражаются по дебету счёта 04 «Нематериальные активы»
и кредиту счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы» по первоначальной стоимости: Д 04 К 08.
В бухгалтерском учёте поступление нематериальных активов отражается следующими проводками:
При приобретении за плату:
1) Д 08 К 76 – на покупную стоимость;
2) Д 19 К 76 – на сумму НДС;
3) Д 04 К 08 – на первоначальную стоимость.
При создании своими силами (юридическим лицом):
1) Д 08 К 10, 70, 69 – на сумму фактических затрат;
2) Д 04 К 08 – на первоначальную стоимость при принятии к учёту.
От учредителей в счёт вклада в уставный капитал:
1) Д 08 К 75/1 – на договорную стоимость;
2) Д 04 К 08 – на первоначальную стоимость.
Полученных безвозмездно (по договору дарения):
1) Д 08 К 98/2 – на текущую рыночную стоимость;
2) Д 04 К 08 – на первоначальную стоимость;
32
3) Д 98/2 К 91 – на сумму ежемесячно начисленной амортизации
списываем сумму доходов будущих периодов со счёта 98/2 на счёт 91, субсчёт «Прочие доходы».
Стоимость безвозмездно полученного от других предприятий
НМА включается в прочие доходы организации-получателя в размере
ежемесячно начисленной суммы амортизации и облагается налогом на
прибыль.
Поступление НМА для осуществления совместной деятельности:
Д 04 К 80 «Уставный капитал» – на согласованную стоимость.
Поступление НМА при получении имущества в доверительное
управление: Д 04 К 79 – на согласованную стоимость.
Аналитический учёт нематериальных активов ведется по отдель-
ным инвентарным объектам нематериальных активов, выполняющим
самостоятельные функции в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг либо при использовании для управленческих нужд
организации.
Унифицированной формой документа аналитического учёта нематериальных активов является Карточка учёта нематериальных активов
(НМА-1). Карточка применяется для учёта всех видов нематериальных активов. Открывается она на каждый объект в отдельности. На лицевой стороне карточки указывают полное наименование и назначение объекта,
первоначальную стоимость, срок полезного использования, норму и сумму
начисленной амортизации, дату постановки на учёт, способ приобретения,
документ о регистрации и основные сведения по выбытию объекта (номер
и дату документа, причину выбытия, сумму выручки от реализации). На
оборотной стороне карточки изложена характеристика объекта нематериальных активов.
3.3. Амортизация нематериальных активов
Нематериальные активы используются длительное время, и в течение этого времени их стоимость равномерно (ежемесячно) переносится на
производимую продукцию, выполненные работы и оказанные услуги путем начисления по ним амортизации. Величина амортизационных отчислений исчисляется ежемесячно по нормам, установленным самой организацией исходя из первоначальной или остаточной стоимости нематериальных активов и срока их полезного использования (но не свыше срока деятельности организации).
По каждому объекту нематериальных активов организация должна
определиться со сроком полезного использования. Это период, в течение
которого НМА служит для целей организации (п. 1 ст. 258 НК РФ).
Для отдельных объектов срок полезного использования устанавливается на основании количества продукции либо объема работ или услуг
33
в натуральном выражении, которое организация планирует получить от
использования такого актива.
Срок полезного использования определяют на основании:
– длительности действия прав или лицензии;
– предполагаемого времени использования либо морального износа;
– периода полезного использования иного актива, с которым НМА
связан.
Когда срок полезного использования определить невозможно, амор-
тизацию не насчитывают.
В общем порядке амортизацию начинают насчитывать со дня признания объекта в бухучете, а перестают в день его списания. Начисление
может быть приостановлено, если ликвидационная цена объекта будет такой же, как и его балансовая стоимость или превысит ее.
Способ амортизации зависит от того, каким периодом задается
срок полезного использования. Если это период, когда актив будет приносить экономические выгоды, то выбирают линейный способ или способ уменьшаемого остатка. Если же руководствуются количеством продукции, объемом работ либо услуг, которые ожидают получить от использования НМА, то амортизируют пропорционально этому количеству
или объему.
Определение ежемесячной суммы амортизационных отчислений по
нематериальному активу производится одним из следующих способов:
линейный способ;
способ уменьшаемого остатка;
способ списания стоимости пропорционально объему продукции
(работ).
Ежемесячная сумма амортизационных отчислений рассчитывается:
а) при линейном способе – исходя из фактической (первоначальной)
стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) нематериального актива равномерно в течение срока полезного использования
этого актива;
б) при способе уменьшаемого остатка – исходя из остаточной стоимости (фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) за минусом начисленной амортизации) нематериального актива на начало месяца, умноженной на дробь,
в числителе которой – установленный организацией коэффициент (не
выше 3), а в знаменателе – оставшийся срок полезного использования
в месяцах;
в) при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) исходя из натурального показателя объема продукции (работ) за месяц и соотношения фактической (первоначальной) стоимости
нематериального актива и предполагаемого объема продукции (работ) за
весь срок полезного использования нематериального актива.
34
Способ определения амортизации нематериального актива ежегодно
проверяется организацией на необходимость его уточнения.
Начисленная сумма амортизации нематериальных активов отражает-
ся в бухгалтерском учёте по кредиту счёта 05 «Амортизация нематериальных активов» в корреспонденции со счетами учёта затрат на производство
(расходов на продажу).
Начисление амортизации производится в зависимости от места ис-
пользования НМА:
– амортизация НМА, используемых в основном производстве:
Д 20 К 05
– амортизация НМА, используемых во вспомогательном производстве:
Д 23 К 05
– амортизация НМА, используемых для общепроизводственных нужд:
Д 25 К 05
– амортизация НМА, используемых для управленческих нужд:
Д 26 К 05
В том случае, если объект НМА используется при создании иного
имущества, к примеру, в строительстве здания, начисленная по нематериальному активу амортизация будет отражаться: Д 08 К 05.
Приобретенная деловая репутация амортизируется в течение
20 лет (но не более срока деятельности организации). Амортизационные
отчисления по положительной деловой репутации определяются линейным способом.
3.4. Основные виды выбытия нематериальных активов
Нематериальный актив списывают с бухучета, когда он выбывает
или становится неспособным доставлять экономические выгоды в будущем. Разницу между суммой балансовой стоимости НМА и затрат на его
выбытие, с одной стороны, и поступлениями от его выбытия, с другой стороны, признают доходом или расходом.
Причины списания организацией нематериального актива могут
быть:
выбытие НМА из организации в случае реализации, мены, внесе-
ния в уставный капитал;
выявление неспособности актива давать юрлицу экономические
выгоды в будущем. Так происходит, когда НМА перестает использоваться
вследствие морального износа или истекает срок действия прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации;
выбытие материального носителя, в котором выражены результаты
интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации;
прекращение фирмой деятельности, в которой использовался объ-
ект НМА, при отсутствии возможности его использования в продолжаю-
35
щейся деятельности, в том числе в связи с истечением срока действия лицензии.
Нематериальный актив списывают в том отчетном периоде, в котором он выбывает или становится неспособным приносить организации
экономические выгоды. Если при выбытии НМА происходит переход
исключительного права на него, которое подлежит госрегистрации, то
операции по списанию отражают в бухгалтерском учёте на дату госрегистрации перехода исключительного права на актив – это и будет дата его
выбытия.
Если компания является правообладателем, лицензиаром и предоставила актив в пользование, сохранив у себя права на него, объект с учёта не
списывается. При этом он должен соответствовать признакам, установленным п. 4 ФСБУ 14/2022.
При продаже НМА необходимы документы, подтверждающие переход исключительного права на него:
– договор об отчуждении исключительного права;
– уведомление о государственной регистрации распоряжения по договору исключительным правом или другие документы, содержащие сведения о госрегистрации, если переход права на объект требует таковой.
Дополнительно можно составить бухгалтерскую справку, содержащую обязательные реквизиты первичного учётного документа. Если продажа актива сопровождается передачей материальных носителей или документации, такую передачу можно оформить передаточным актом либо
другим двусторонним документом.
Для списания неиспользуемых, морально устаревших активов
нужно подготовить заключение комиссии в произвольной форме о нецелесообразности их дальнейшего использования и отсутствии возможности реализовать. Это может сделать специально созданная отдельная
комиссия или можно возложить такую обязанность на постоянно действующую инвентаризационную комиссию. В нее должны входить специалисты, обладающие специальными знаниями и опытом, которые смогут оценить перспективы дальнейшего использования НМА в деятельности организации.
На основании заключения составляют приказ руководителя компании о списании нематериального актива. Если в этот приказ включают
обязательные реквизиты первичного учётного документа, в частности,
отметку о списании и подпись лица, ответственного за оформление списания, можно списать НМА с бухгалтерского учёта непосредственно на
основании приказа.
Если такие реквизиты в приказе отсутствуют, то для списания НМА
необходимо составить бухгалтерскую справку или акт о списании.
Акт о списании нематериального актива составляют в произвольной
форме в двух экземплярах – для бухгалтерии и лица, ответственного за сохранность документов, подтверждающих права организации на НМА. По-
36
мимо обязательных реквизитов первичного учётного документа: наименования, даты составления и других, в акте указываются:
– сведения о списываемом активе, в частности, его наименование
и инвентарный номер;
– первоначальную (переоцененную) стоимость НМА, сумму начис-
ленной по нему амортизации, обесценения, ликвидационную стоимость,
балансовую стоимость;
– причины и основания списания актива.
Акт можно объединить с заключением комиссии по списанию
и с приказом о списании НМА с учёта. В этом случае акт подписывает комиссия и утверждает руководитель организации или иное уполномоченное
на это лицо.
Отметку о списании актива вносят в карточку учёта НМА, которая
может вестись по унифицированной форме № НМА-1.
Применяемые формы первичных документов нужно утвердить в
учётной политике организации.
Независимо от причины списания нематериального актива для отра-
жения этого в бухучете необходимо сделать следующее.
1. Начислить амортизацию по списываемому объекту за период его
использования в последнем месяце до момента выбытия или за весь последний месяц его использования, в зависимости от применяемого порядка
начисления амортизации, если в отношении НМА определен срок полезного использования.
2. Определить балансовую стоимость списываемого актива. Для этого первоначальную или переоцененную стоимость списываемого объекта
нужно уменьшить на суммы накопленных по объекту амортизации и обесценения (при наличии).
В бухгалтерском учёте формирование балансовой стоимости списы-
ваемых НМА отражают проводками:
Списана сумма накопленной амортизации по НМА:
Д 05- амортизация К 04
Списана сумма накопленного обесценения по НМА:
Д 05- обесценение К 04
3. Списать балансовую стоимость актива. При этом, если списывается неиспользуемый НМА, то его балансовую стоимость включают в прочие расходы в том периоде, в котором его использование прекращено. Если есть затраты, связанные со списанием, к примеру, затраты на консультационные услуги, то их также включают в прочие расходы в том периоде,
в котором они понесены.
Проводки по списанию балансовой стоимости НМА и отражению за-
трат, связанных с таким списанием, отражают:
Признаны затраты на услуги, связанные со списанием НМА:
Д 91-2 К 60
37
Отражен НДС, предъявленный контрагентом со стоимости услуг,
связанных со списанием НМА: Д 19 К 60.
НДС, предъявленный контрагентом, принят к вычету (если НМА ис-
пользовался в деятельности, облагаемой НДС): Д 68 К 19.
Списана балансовая стоимость НМА: Д 91-2К 04
Оплачены услуги, связанные со списанием НМА: Д 60К 51
Если нематериальный объект продается, то разницу между суммой
балансовой стоимости списываемого объекта НМА и затрат на его выбытие, с одной стороны, и поступлениями от выбытия этого объекта, с другой
стороны, признают доходом или расходом периода, в котором списывают
объект НМА.
4. Сумму накопленной дооценки или её оставшуюся часть, если
накопленную дооценку списывают по мере начисления амортизации, относят на нераспределенную прибыль. Это нужно сделать в том случае, если с
бухгалтерского учёта списывается НМА, по которому есть накопленная
дооценка.
Списана сумма накопленной дооценки: Д 83 К 84
Согласно ФСБУ 14/2022 отразить продажу нематериальных активов
в бухгалтерском учёте можно следующем образом.
При продаже НМА, используемых организацией в своей деятельности, в периоде его выбытия нужно признать:
– прочий доход, если поступления от продажи без учёта НДС (при
условии, что операция по реализации НМА не освобождена от налогообложения НДС) превышают сумму балансовой стоимости и затрат на
выбытие;
– прочий расход, если сумма балансовой стоимости НМА и затрат на
выбытие больше поступлений от продажи без учёта НДС (при условии, что
операция по реализации НМА не освобождена от налогообложения НДС)
этого объекта (п. 3 ПБУ 9/99, п. 11 ПБУ 10/99).
Бухгалтерские записи при продаже НМА с прибылью.
Списана балансовая стоимость реализованного объекта НМА:
Д 62 К 04
Начислен НДС (если реализация НМА не освобождена от налогообложения НДС): Д 62 К 68
Отражены затраты, связанные с продажей НМА (например, на оценку НМА): Д 62 К 60
Отражен НДС, предъявленный контрагентом по услугам, связанным
с продажей НМА: Д 19 К 60
НДС, предъявленный контрагентом, принят к вычету (если реализация НМА не освобождена от налогообложения НДС): Д 68 К 19
Уплачена патентная пошлина: Д 76 К 51
Отражены затраты на уплату патентной пошлины: Д 62 К 76
38
Отражен прочий доход от продажи НМА в размере превышения по-
ступлений от продажи объекта НМА над суммой его балансовой стоимости и затрат на выбытие: Д 62 К 91-1
Списана сумма накопленной дооценки (если по выбывающему объ-
екту есть дооценка): Д 83 К 84
Поступила оплата от покупателя: Д 51 К 62
Оплачены услуги, связанные с продажей НМА: Д 60 К 51
Продажу нематериального объекта можно отразить с применением
счёта 91 «Прочие доходы и расходы», показывая по кредиту всю сумму
поступлений от продажи актива, а по дебету – его балансовую стоимость,
затраты на продажу, а также сумму начисленного НДС, если реализация
НМА не освобождена от обложения НДС. При этом нужно помнить, что
доходы и расходы в любом случае следует признавать в периоде списания
объекта, а результат от продажи (прибыль или убыток) отражать в отчете
о финансовых результатах свернуто: если получена прибыль – по строке
2340 «Прочие доходы» (п. 48 ФСБУ 14/2022).
Бухгалтерские записи при продаже НМА с убытком.
Списана балансовая стоимость реализованного объекта НМА:
Д 62, 91-2 К 04
Начислен НДС (если реализация НМА не освобождена от обложения
НДС): Д 62 К 68
Отражены затраты, связанные с продажей НМА (например, на оцен-
ку НМА): Д 62, 91-2 К 60
Отражен НДС, предъявленный контрагентом по услугам, связанным
с продажей НМА: Д 19 К 60
НДС, предъявленный контрагентом, принят к вычету (если реализа-
ция НМА не освобождена от налогообложения НДС): Д 68 К 19
Уплачена патентная пошлина: Д 76 К 51
Отражены затраты на уплату патентной пошлины: Д 62, 91-2 К 76
Списана сумма накопленной дооценки (если по выбывающему НМА
есть дооценка): Д 83 К 84
Поступила оплата от покупателя: Д 51 К 62
Оплачены услуги, связанные с продажей НМА: Д 60 К 51
В дебет счёта 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» списыва-
ют балансовую стоимость НМА и затраты на его реализацию в размере,
в совокупности не превышающем сумму поступлений от продажи, за вычетом НДС. Сумму превышения относят в дебет счёта 91, субсчёт 91-2
«Прочие расходы».
Контрольные вопросы для проверки знаний
1. Что относят к нематериальным активам?
2. Что понимается под сроком полезного использования нематери-
альных активов?
39
3. По какой стоимости учитывают НМА в бухгалтерском учёте?
4. Что относится к объектам интеллектуальной собственности?
5. Назовите основные нормативные документы, определяющие поря-
док бухгалтерского учёта нематериальных активов.
6. Как определить норму амортизации НМА?
7. По какой стоимости отражают НМА в балансе?
8. Как отражается в учёте поступление НМА?
9. Какими бухгалтерскими проводками отражают выбытие объектов
НМА?
10. На каком счёте ведут учёт выбытия НМА и определяют финансо-
вый результат от выбытия?
40
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]