Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налоговый менеджмент. Учебник
.pdf
вляющая часть мероприятий по осуществлению налогового
контроля. В полномочия вышестоящих налоговых органов
входит контроль за правильностью и законностью деятельности нижестоящих налоговых органов в осуществлении ими
контрольных действий, а также текущий учет поступлений
платежей и недоимок по платежам в бюджет на основе отчетности, поступающей от нижестоящих налоговых органов. Учет
начисленных и фактически поступивших налоговых платежей
и налоговых санкций ведется в соответствии с классификацией доходов и расходов бюджетов, что позволяет методически
поддержать реализацию функции контроля за исполнением
бюджетных заданий по налогам.
Государственный налоговый контроль как функциональный элемент государственного налогового менеджмента представляет собой деятельность по борьбе с налоговыми правонарушениями и преступлениями, т. е. с теми фактами, которые
противоречат налоговому законодательству, а не с корпоративным налоговым менеджментом. Таким образом, деятельность
организаций, направленная на минимизацию налогов законными способами, выпадает из сферы действия государственного
налогового контроля.
Существует несколько критериев классификации видов
налогового контроля по различным параметрам, главным среди
них является время проведения, в зависимости от которого
налоговый контроль подразделяют на предварительный, теку-
щий и последующий. Предварительный налоговый контроль
осуществляется на стадии рассмотрения и принятия решений
по налоговым вопросам (т. е. в основном в процессе планирования и регулирования). С его помощью могут быть выявлены
дополнительные ресурсы, эта форма позволяет предупредить
нарушения законов и выбрать наиболее целесообразные и экономичные решения. Текущий налоговый контроль предполагает системный факторный анализ деятельности предприятий
и организаций в целях выявления полноты и своевременности
расчетов с бюджетом. Последующий же налоговый контроль
проводится либо по наступлению определенного периода вре-
141
мени, либо по завершении определенных этапов деятельности.
Данный вид контроля представляет собой базу для анализа
и оценки.
Область приложения контрольных действий налоговых
органов очень широка, так как выполнение налоговых обязательств предопределено величиной денежной оценки основного
и оборотного капитала, рабочей силы, ресурсного потенциала,
т. е. параметры налогообложения зависят от результатов
финансово-хозяйственной деятельности, стоимостной оценки
имущества, размещения капитала. Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов посредством
учета налогоплательщиков и объектов, подлежащих налогообложению, камеральных и выездных налоговых проверок.
Исходным моментом в организации работы по выполнению
заданий по сбору налогов является учет налогоплательщиков.
По законодательству налогоплательщики обязаны встать
на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, по месту нахождения ее филиалов и представительств, по месту жительства физического лица, а также
по месту нахождения принадлежащего им недвижимого
имущества и транспортных средств, подлежащих налогообложению. Среди мероприятий, обеспечивающих выявление налогоплательщиков, уклоняющихся от постановки на налоговый
учет, основными являются: проверки, инспекторские рейды
по адресу регистрации организаций, направление письменных
вызовов организациям и индивидуальным предпринимателям, передача в органы налогового расследования материалов
на уклоняющихся от постановки на учет и др.
Расширение сферы деятельности хозяйствующих субъектов, существенное увеличение информационных потоков
требует взаимодействия субъектов налогового контроля с органами представительной и исполнительной власти, правоохранительными органами и банковской системой в целях полного
учета хозяйствующих субъектов и объектов налогообложения,
а также контроля за текущей деятельностью хозяйствующих
субъектов. Информационное взаимодействие является прио-
142
ритетным и перспективным направлением сотрудничества налоговых инспекций с внешними организациями. В настоящее
время налоговые органы взаимодействуют с большим числом
организаций, поэтому, безусловно, требуется законодательное
оформление процесса предоставления информации. Исходя
из принципа единства и централизации налогового контроля,
общности задач, стоящих перед всеми налоговыми органами
страны, необходимо определить основные параметры взаимодействия налоговых органов с внешними организациями и довести до мест соответствующие методические рекомендации.
В ст. 85 НК РФ сделана попытка законодательно закрепить
норму, предусматривающую обязательность предоставления
всеми организациями сведений налоговым органам для целей
налогообложения. Важность законодательного оформления
взаимодействия налоговых органов с другими органами исходит из важности информации, которая может быть ими
представлена, в целях повышения эффективности налогового
контроля.
Эффективность работы по выявлению не состоящих на учете налогоплательщиков на сегодняшний день еще недостаточно
высока. Необходимы меры, с одной стороны, направленные
на совершенствование организации и методов контроля, с другой стороны, направленные на устранение законодательных
проблем.
Эффективность налогового контроля во многом зависит
от методического качества налоговых законов. Чем сложнее,
запутаннее, противоречивее налоговое законодательство, тем
труднее осуществлять налоговый контроль.
2.8.2. Налоговые проверки как основная форма
государственного налогового контроля
Налоговый контроль за налоговыми поступлениями от
налогоплательщиков осуществляется посредством ведения
в налоговых органах по каждому плательщику оперативно-
143
бухгалтерского учета начислений и поступлений каждого вида
налогов и других обязательных поступлений.
Правильность, полнота и своевременность уплаты налогов
контролируется посредством налоговых проверок (камеральных и выездных). Порядок осуществления налогового контроля,
формы его проведения, а также права и обязанности участников
мероприятий налогового контроля регулируются положениями
гл. 14 НК РФ.
Налоговой проверкой могут быть охвачены только три
календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавших году проведения проверки. Срок давности привлечения
к ответственности за совершение налогового правонарушения
установлен в три года. Момент исчисления срока давности определен практически для всех налоговых правонарушений со дня
совершения налогового правонарушения, за исключением двух
случаев — в случае грубого нарушения правил учета доходов
и расходов и объектов налогообложения, а также неуплаты или
неполной уплаты налога. Исчисление срока исковой давности
начнется со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.
Процедура проведения камеральной проверки регламенти-
рована ст. 88 НК РФ. На практике налоговики руководствуются
Регламентом проведения камеральных проверок, согласно приказу ФНС России от 25 сентября 2008 г. № ММ-4-2/3
Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций
и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также
других документов о деятельности налогоплательщика. Целью
камеральной проверки является текущий контроль за соблюдением налогового законодательства, выявление и предотвращение налоговых правонарушений, взыскание сумм неуплаченных
налогов и привлечение виновных лиц к ответственности, а также
подготовка информации для отбора налогоплательщиков для
выездных налоговых проверок. Норма п. 2 ст. 88 НК РФ предпи-
3дсп@.
144
сывает, что камеральная проверка проводится в течение трех
месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой
декларации (расчета). Согласно ранее действовавшей редакции
этой статьи камеральная проверка проводилась в течение трех
месяцев со дня представления декларации и документов, которые должны к ней прилагаться. Такая формулировка порождала множество споров о том, с какого же момента признавать
проверку начавшейся — со дня подачи декларации или с даты
представления всех прилагаемых к ней документов. Теперь эта
проблема решена.
Периодичность проведения камеральных проверок НК РФ
не установлена. Соответственно, частота их проведения зависит
от возникновения соответствующей необходимости.
Камеральные проверки позволяют найти недобросовестных налогоплательщиков, обеспечить отбор тех организаций,
документальная проверка которых дает наибольшие доначисления на каждый час рабочего времени ревизора. Их эффективность характеризуется не только доначисленными суммами, но и более правильным исчислением и уплатой платежей
в дальнейшем на основе устранения ошибок в ведении бухучета. Эффективность налогового контроля вообще не должна
оцениваться по количеству выявленных нарушений и суммам
начисленных штрафов за налоговые правонарушения и возращенных бюджету средств. Это эффективность контролирующих органов. Эффективность же налогового контроля должна
оцениваться по показателям, характеризующим снижение
названных негативов.
Результативность документальных проверок во многом
определяется подготовительными мероприятиями, объединяющими планирование проверки и предпроверочную работу.
Планирование и предпроверочная подготовка документальных
проверок, проводимых сотрудниками налоговой полиции самостоятельно или совместно с налоговым органом, осуществляется
с применением элементов оперативно-розыскной деятельности.
До начала проверки изучается информация о налоговых правонарушениях, об объеме проверки и разрабатываются возмож-
145
ные направления действий оперативных сотрудников для получения доказательной базы по способам сокрытия налоговых
платежей или неуплаты налогов. Налоговые органы предпочитают камеральные проверки сплошным методом выездным,
тем более что при камеральной проверке налогоплательщик
сам представляет все документы в инспекцию, их проверка
осуществляется непосредственно в налоговом органе.
В деятельности налоговых органов и налогоплательщиков
важнейшее место занимают выездные налоговые проверки.
В условиях действия НК РФ выездные проверки являются
основным результативным источником дополнительно начисленных сумм налогов, пени и налоговых санкций.
Как правило, выездные проверки заранее планируются,
к ним налоговые органы готовятся. Особое внимание уделяется
процессуальным вопросам проверки, оформлению результатов
и вынесению решений. В соответствии с законодательством
предусмотрена периодичность выездных проверок для каждого
налогоплательщика — юридического лица не менее одного раза
в два года.
В процессе контрольной работы большое значение имеет
методика осуществления налоговых проверок с описанием конкретных методов и приемов проведения выездных налоговых
проверок. Методика проведения комплексной выездной налоговой проверки организаций может состоять из следующих
этапов.
Первый этап включает в себя предпроверочный анализ налогоплательщиков, т. е. отбор объектов, подлежащих первоочередной проверке в отчетном периоде; определение категории
выездной проверки для каждого объекта и формирование
информационных материалов; определение кадрового состава
для проведения проверки; утверждение плана выездных налоговых проверок на предстоящий отчетный период.
При отборе налогоплательщиков внимание обращают
на следующие моменты: имеется ли о налогоплательщике информация, ставящая под сомнение происхождение его средств
или свидетельствующая о наличии нарушений налогового зако-
146
нодательства; выявляла ли камеральная проверка нарушения
налогового законодательства; допускались ли факты непредставления, либо не своевременного представления налоговых
деклараций; подлежат ли они обязательной проверке в соответствии с указаниями ФНС России, а также по специальным
заданиям вышестоящих налоговых органов; планируется ли
в отношении налогоплательщика осуществление процедуры
реорганизации либо ликвидации.
Предпроверочный анализ проводится налоговым инспектором, ответственным за проведение плановой выездной проверки
по каждой организации, включенной в план. Целью предпроверочного анализа является подготовка налогового инспектора
к предстоящей проверке до выхода в организацию, наработка
конкретной концепции проверки, учитывая все последующие
проверочные действия. Предпроверочный анализ производится
в налоговой инспекции в определенной последовательности:
изучаются учредительные документы проверяемой
организации (устав, документы о ее регистрации, список филиалов и дочерних компаний);
устанавливаются взаимозависимые лица по отношению
к проверяемой организации;
рассматривается вся налоговая и бухгалтерская отчет-
ность за период, включенный в план проверки, приказ об учетной политике.
В процессе этой работы налоговый инспектор собственноручно просчитывает все сданные в налоговую инспекцию
декларации, чтобы убедиться в правильности их заполнения
и точности произведенных в них расчетов. Проверяется взаимоувязка налоговых баз, показанных в налоговых декларациях
по различным налогам, а также увязка их с данными баланса,
изучаются результаты камеральных проверок и камерального
анализа, что дает возможность налоговому инспектору взять
на заметку предполагаемые нарушения. Особое внимание
уделяется находящимся в делах налогоплательщика спискам
дебиторов и кредиторов и соответствующим им суммам задолженностей. Производится поквартальный нарастающим итогом
147
анализ соответствия сумм дебиторской задолженности проверяемой организации суммам кредиторской задолженности и ее
дебиторов. Анализ оформляется таблицей и соответствующими
выводами о полноте отражаемой выручки как по реализации,
так и по отгрузке. Причинами занижения выручки, как правило,
являются: неотражение выручки в результате произведенных
взаимозачетов; расчет векселями, которые затем передаются
третьим лицам; при учетной политике для исчисления налогов
по оплате, а по отгрузке для исчисления налогов, как правило,
является неотражение в бухгалтерском учете объемов выполненных работ. При установлении значительных сумм дебиторской задолженности иногородним налогоплательщикам целесообразно сделать запросы в налоговые инспекции о проведении
встречных проверок с целью подтверждения указанных сумм.
Сегодня, с одной стороны, все этапы выездного налогового
контроля — от порядка назначения, сроков проведения и приостановления, вплоть до вынесения решения по результатам
проверки — жестко регламентированы законодательством.
С другой стороны, свои требования диктует и ограниченность
ресурсов (времени, количества и профессионализма сотрудников и т. д.) налоговых органов. В подобных условиях целевой отбор налогоплательщиков и подготовка к проведению проверки
играют не меньшую роль, чем само ее проведение. Приоритеты
налоговой политики, определенные Президентом РФ, заключаются в необходимости стимулирования позитивных структурных изменений в экономике, последовательного снижения совокупной налоговой нагрузки, а также качественного улучшения
налогового администрирования.
Таким образом, необходим не тотальный налоговый
контроль, а целенаправленное выявление, предупреждение
и пресечение налоговых правонарушений и, что немаловажно,
побуждение налогоплательщиков к добровольному отказу
от действий, направленных на уклонение от налогообложения.
Планирование выездных налоговых проверок — это открытый процесс, построенный на отборе налогоплательщиков
для проведения таких проверок по критериям риска соверше-
148
ния налогового правонарушения, в том числе общедоступным.
Ранее планирование выездных налоговых проверок являлось
сугубо внутренней конфиденциальной процедурой налоговых
органов.
В целях обеспечения системного подхода к отбору объектов
для проведения выездных налоговых проверок Концепция системы планирования выездных налоговых проверок
21
, определяет алгоритм такого отбора. Отбор основан на качественном
и всестороннем анализе всей информации, которой располагают налоговые органы (в том числе из внешних источников),
и определении на ее основе «зон риска» совершения налоговых
правонарушений.
Построение единой, открытой и понятной для налогоплательщиков и налоговых органов системы планирования
выездных налоговых проверок базируется на определенных
принципах:
режим наибольшего благоприятствования для добросо-
вестных налогоплательщиков (это своего рода «зона налоговой
стабильности», т. е. крайне низкой вероятности проведения
выездной налоговой проверки для находящегося в данной зоне
налогоплательщика);
своевременность реагирования на признаки возможного
совершения налоговых правонарушений (реализуется путем
постоянного анализа динамики данных налоговой и бухгалтерской отчетности, представляемой налогоплательщиками,
и сопоставление ее с нормативными значениями и тенденциями
по отраслевому и другим признакам);
неотвратимость наказания налогоплательщиков в слу-
чае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах
(подразумевает включение налогоплательщика, попавшего
в зону риска, в план выездных налоговых проверок, результатом может быть принуждение налогоплательщика к испол-
21
Концепция утверждена приказом ФНС России от 30 мая 2007 г.
№ ММ-3-06/333@. Согласно приказу ФНС России от 14 октября 2008 г.
№ ММ-3-2/467@ Концепция дополнена 12-м критерием «Ведение
финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском».
149
нению обязанности по уплате налоговых платежей в бюджет
и принятие мер по привлечению его к налоговой и уголовной
ответственности);
обоснованность выбора объектов проверки (достига-
ется путем включения в план выездных налоговых проверок
именно тех налогоплательщиков, в отношении которых имеется информация о применении ими способов ведения бизнеса
с высоким налоговым риском, или показатели деятельности
которых свидетельствуют о возможном искажении данных
бухгалтерской и налоговой отчетности, а значит, и налоговой
базы).
Основой данной системы является всесторонний анализ
всей имеющейся у налогового органа информации на каждом
этапе планирования и подготовки выездной налоговой проверки. Вместе с тем налогоплательщик может использовать свое
право на самостоятельную оценку рисков и оценить преимущество самостоятельного выявления и исправления допущенных
ошибок при исчислении налогов.
Планирование выездных налоговых проверок ведется
на основе принципа двухсторонней ответственности налогоплательщиков и налоговых органов, при соблюдении которого
первые стремятся к исполнению своих налоговых обязательств,
а вторые — к обоснованному отбору налогоплательщиков для
проведения выездных налоговых проверок.
Базой для работы по планированию выездных налоговых
проверок является накопление, систематизация и анализ документов и информации о налогоплательщиках. Собираемая
информация может быть и фундаментальной (планы и прогнозы экономического развития, обзоры состояния отраслей,
информация о политике и перспективах развития отдельных
организаций-налогоплательщиков, публикуемая в СМИ),
и технической (построение динамических рядов и трендов
на основании показателей отчетности налогоплательщиков, их
сопоставление с показателями отдельных аналогичных налогоплательщиков и средними показателями по отраслям).
150
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]