Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налоговый менеджмент. Учебник
.pdf
создание рациональной системы налогов на основе опти-
мизации уровня и структуры налогового бремени по сферам,
отраслям и группам налогоплательщиков;
разработка краткосрочных, годовых, среднесрочных и дол-
госрочных планов и программ поступления налогов для принятия
их к исполнению и принятия управленческих решений;
организация процедур налогового бюджетирования
и принятие к исполнению налоговых бюджетов;
организация и осуществление налогового контроля
и деятельности налогоплательщиков и мониторинга действий
и исполнения управленческих решений субъектами государственного налогового менеджмента.
Государственное налоговое планирование и прогнозирование представляет собой систематическую деятельность по
разработке плановых налоговых доходов и других показателей,
а также подготовку решений, связанных с будущим системы
налогов, налогообложения и налогового механизма. На стадии
планирования происходит разработка концепции (стратегии
и тактики) налоговой политики. Разновидностью налогового
планирования является налоговое бюджетирование, т. е. увязка
плановых налоговых доходов с плановыми налоговыми расходами на альтернативной основе.
Государственное налоговое регулирование тесно связано
с налоговым планированием, прогнозированием и бюджетированием. Оно предполагает целенаправленную деятельность
субъектов налогового менеджмента по воздействию на экономику, отдельные ее сферы, отрасли и сегменты.
Государственный налоговый контроль предполагает выяв ление и оценку отклонений фактических налоговых
пара метров от запланированных, учет налогоплательщиков
и про верку соблюдения ими налогового законодательства,
применение мер налоговой ответственности за налоговые
правонарушения и преступления, проведение мониторинга
исполнения субъектами государственного налогового менеджмента намеченных мероприятий и эффективности их
деятельности.
81
2.2. Налоговый процесс на
макроэкономическом уровне:
содержание и элементы
Государственный налоговый менеджмент как система
управления налоговыми потоками функционирует в рамках
установленных процедур и элементов налогового процесса.
Учитывая, что налоговые потоки не могут возникать и совершать свое движение вне налогового процесса, последний одновременно является и условием, и объектом управления.
Содержание налогового процесса на макроуровне следу ет рассматривать с двух позиций: узкой (бюджетно-процессуальной) и широкой (экономической).
В узком (бюджетно-процессуальном) понимании налоговый
процесс представляет собой деятельность органов государственной власти и местного самоуправления по составлению,
рассмотрению и исполнению налоговых бюджетов.
С широкой (экономической) точки зрения налоговый про-
цесс включает в себя процедуры составления, рассмотрения
и исполнения налоговых бюджетов, а также налоговое право,
систему налогообложения, систему налогов, налоговую систему,
налоговый механизм и налоговую политику, т. е. представляет
собой сложную систему, синтезирующую весь комплекс отношений управления налогами в стране. Таким образом, содержание
налогового процесса в его широком, экономическом понимании
составляют закрепленные нормами налогового права отношения
управления государственного налогового менеджмента налоговыми бюджетами на основе установленных системы налогообложения, налоговой системы и налогового механизма в рамках
принятой концепции государственной налоговой политики.
Налоговые бюджеты составляют часть общих бюджетов
всех уровней государственной власти, связанную с формированием и использованием налоговых доходов и налоговых
расходов. Расходная часть налоговых бюджетов, в отличие
от обычных бюджетов, включает в себя расходы по администрированию налоговых платежей (расходы по содержанию
82
органов налогового управления и налогового контроля), потери
бюджета в результате налогового льготирования и изменения
действующего налогового законодательства и другие расходы.
Разница между налоговыми доходами и налоговыми расходами
составляет налоговую прибыль.
Налоговые бюджеты, в отличие от общих бюджетов,
не проходят стадию утверждения законодательными (представительными) органами власти. Это скорее рабочий документ соответствующих исполнительных органов власти
и управления, но на котором строится доходная часть общих
бюджетов. Поскольку налоговые доходы формируют 80–90%
всех доходов последних, постольку особые требования предъявляются к реалистичности составленных налоговых бюджетов. С этой целью составляются оптимистичные и песси-
мистичные нало говые бюджеты, по-разному учитывающие
базовые показатели.
Исполнение налоговых бюджетов нацелено на обеспечение
полного и своевременного поступления налоговых доходов,
на выявление резервов дополнительной их мобилизации, а также на минимизацию налоговых расходов с учетом целесообразности. Кассовое исполнение налогового бюджета по доходам
осуществляется Федеральным казначейством и его территориальными подразделениями.
Налоговое право, налогообложение, система налогов, налоговая система и налоговая политика являются элементами
налогового процесса. Каждая из них занимает в структуре
налогового процесса соответствующую нишу, и именно на их
основе осуществляется непосредственное управление налоговыми бюджетами всех уровней власти.
Налоговое право пронизывает весь комплекс налоговых
отношений, формируя правовое обеспечение налогового процесса. Налоговое право представляет собой совокупность законодательных и других нормативных актов, регламентирующих
основы и организацию налогового процесса, налоговой системы,
взимания установленных налогов и сборов по элементам налогообложения и налогового контроля. В налоговом праве
83
непосредственно реализуется специфическая законодательноправовая, принудительная форма налоговых отношений.
Налоговое право обеспечивает юридическое оформление
и правовую организацию налоговых отношений в части методологических и практических положений о сущности, принципах
организации налогов и налогообложения, составе налоговой
системы и элементах налогообложения, порядке взимания установленных видов налогов и об отношениях, связанных с возникновением, изменением и прекращением налоговых обязательств.
Положения налогового права закрепляются в действующем
налоговом законодательстве. НК РФ занимает главенствующее
место в российском налоговом законодательстве, устанавливая
систему налогов, а также общие принципы налогообложения
в Российской Федерации, в том числе (ст. 1 НК РФ):
определяет виды налогов и сборов, взимаемых в Россий-
ской Федерации;
устанавливает основания возникновения (изменения,
прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате
налогов и сборов;
определяет принципы установления, введения в дей-
ствие и прекращения действия ранее введенных налогов субъектов Российской Федерации и местных налогов;
устанавливает права и обязанности налогоплательщи-
ков и других участников налоговых отношений;
определяет формы и методы налогового контроля;
устанавливает ответственность за совершение налого-
вых правонарушений;
устанавливает порядок обжалования актов налоговых
органов и действий (бездействия) их должностных лиц.
НК РФ является законом прямого действия в части названных общих принципов налогообложения, установления,
ведения и взимания налогов и сборов. Это значит, что положения
других законодательных и нормативных актов, регулирующие
налоговые отношения, не должны дополнять и изменять, а могут лишь уточнять положения, непосредственно регулируемые
НК РФ.
84
К таким нормативным правовым актам относятся, например, методические рекомендации, пояснения к расчету
налоговой базы, расшифровка перечней видов деятельности
и т. д. Они касаются отдельных видов налогов и выпускаются
в форме постановлений, приказов и подобных правовых актов,
издаваемых Правительством РФ, Минфином РФ, Федеральной
налоговой службой, Федеральной таможенной службой, другими уполномоченными органами.
Налоговое законодательство субъектов РФ состоит из законов и иных нормативно-правовых актов о налогах и сборах,
принятых законодательными (представительными) органами
власти субъектов РФ в соответствии с НК РФ. Налоговое законодательство субъектов РФ вводит на своих территориях
установленные НК РФ региональные налоги и сборы в части
конкретных ставок (но не выше предельных ставок, установленных НК РФ), налоговых льгот (в рамках перечня, установленного НК), порядка и сроков уплаты по налогам.
Нормативные правовые акты о налогах и сборах представительных органов местного самоуправления вводят на территории соответствующего муниципального образования
уста новленные НК РФ местные налоги и сборы по элементам
налогообложения в пределах налоговых полномочий органов местного самоуправления: размеры налоговых ставок
(не выше предельных), конкретные налоговые льготы (по рекомендуемому перечню), порядок и сроки уплаты по этим
налогам.
Таким образом, налоговое законодательство регулирует
весь круг публично-правовых отношений по установлению, ведению, изменению, и взиманию налогов и сборов в Российской
Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений.
В современной России налоговое право находится пока
еще на стадии становления. Не в полной мере отрегулированы между собой права и обязанности налогоплательщиков
и налоговых органов, не соответствуют международным
85
нормам правила применения штрафных налоговых санкций.
Однако главным недостатком российского налогового права
остается его крайняя нестабильность, связанная с принятием слабо проработанных законов о налогах и их соблюдением
субъектами правоотношений, с отсутствием долговременной
научно-обоснованной стратегии политики налогового реформирования.
Под налогообложением следует понимать законодательно
установленный процесс организации порядка взимания налогов: исчисления, уплаты и контроля со стороны налоговых
органов.
Через налогообложение реализуется деятельность субъектов налоговых отношений по организации функционирования
на практике разнообразных налоговых форм и видов налогов
на принципах и в порядке, закрепленных в законах и нормах
налогового права.
Т. Ф. Юткина рассматривает налогообложение в широком
и в узком смысле. В первом случае — это экономическое (финансовое) понятие, включающее все многообразие налоговых
отношений от теоретического обоснования концепции налоговых отношений до законодательного утверждения налогового
механизма и его реализации на практике. В узком смысле
налогообложение представляет собой чисто практический
механизм управления различными видами налогов, платежей
и сборов, а также взаимоотношениями, правами и обязанностями субъектов налогообложения. Конкретные элементы
налогообложения (плательщики, объект, база, ставки, сроки, льготы), а также условия, нормы и правила взаимоотношений налогоплательщиков и налоговых органов, закрепленные
в рамках закона о каждом виде налога, составляют технику
налогообложения
11
.
Налогообложение и его система должны строиться
на определенных экономически обоснованных принципах
11
Юткина Т.Ф. Основы налогообложения. — Сыктывкар: СГУ,
1995. — С. 58.
86
(осно вополагающих требованиях), отражающих как общие содержательные стороны рассматриваемой категории, так и наиболее важные организационные аспекты функционирования
системы налогообложения в условиях современной российской
действительности.
В основе общих принципов налогообложения лежат известные классические принципы А. Смита: равенства нало-
гообложения, определенности и простоты исчисления налога,
определенности сроков и удобства уплаты налога для налогоплательщика, дешевизны сбора налогов.
Принципы налогообложения конкретизированы и в ст. 3
НК РФ:
принцип обязательности уплаты законно установлен-
ных налогов и сборов;
принцип всеобщности и равенства налогообложения;
принцип фактической способности налогоплательщика
уплачивать налоги с учетом справедливости;
принцип недопущения дискриминации при установ-
лении налогов, исходящей из политических, идеологических,
этнических, конфессиональных и иных различий между налогоплательщиками;
принцип недопустимости установления дифференциро-
ванных ставок налогов и сборов, налоговых льгот в зависимости
от формы собственности, гражданства физических лиц или
места происхождения капитала (за исключением таможенных
пошлин);
принцип экономической и правовой обоснованности (на-
логи не должны быть произвольными и препятствовать реализации гражданами своих конституционных прав);
принцип недопустимости нарушения единого экономи-
ческого пространства страны, ограничения свободного перемещения товаров, работ, услуг, денежных средств или законной
деятельности налогоплательщика.
Несмотря на практическую значимость перечисленных
принципов, в НК РФ не нашли отражение некоторые основополагающие требования, игнорирование которых лишает систему
87
налогообложения рациональности. Поэтому, учитывая и развивая мнение современных российских экономистов, следует
дополнить их следующими принципами:
однократности налогообложения (исключения практики
двойного обложения одного объекта и обложения одного налога
другим налогом);
стабильности элементов налогообложения (их неизмен-
ности в течение периода не менее трех лет);
непревышения совокупного предельного уровня нало-
говых изъятий на каждый конкретный стратегический период
времени.
Соблюдение названных основополагающих требований
позволит построить в стране рациональную систему налогообложения и создать базу для эффективного функционирования российской налоговой системы в целом.
К понятию системы налогообложения близко по своей сути
стоят система налогов и налоговая система. Зачастую между
ними вообще не делают различий, что неправильно с управленческих позиций.
Налоговая система представляет собой закрепленную
в налоговом законодательстве комбинацию налоговых форм
и видов налоговых платежей, элементов, принципов и методов
налогообложения, а также прав, обязанностей и ответственности субъектов налоговых отношений (налогоплательщиков,
налоговых агентов, органов, осуществляющих налоговый контроль и управление налоговым процессом). Налоговая система
включает в себя и систему налогов, и систему налогообложения,
и совокупность налоговых полномочий субъектов налоговых
отношений, включая органы, осуществляющие налоговый
контроль и управление налоговым процессом. Таким образом,
система налогов входит в налоговую систему лишь как один
из составляющих элементов последней.
Система налогов — это основанная на налоговых отношениях, установленная налоговым законодательством страны
совокупность налоговых платежей в определенной их комбинации по классификационным группам и видам.
88
Поскольку понятие налоговой системы включает в себя систему налогообложения, постольку все принципы построения
последней в равной мере применимы и к налоговой системе.
Однако налоговой системе присущи и свои собственные основополагающие требования, которые вместе с принципами налогообложения должны быть положены в основу построения
рациональной налоговой системы:
равномерности распределения налоговой нагрузки по
уровням и объектам налогообложения, категориям налогоплательщиков, бухгалтерским источникам уплаты налогов, сферам
и отраслям экономики;
рационального распределения системы налогов по уров-
ням власти и управления, деления налоговых платежей на прямые и косвенные, общие и целевые;
оптимальности совокупного налогового бремени на осно-
ве установления оптимального уровня ставок основных налогов,
определяющих структуру системы налогов;
результативности и эффективности функционирования
субъектов управления налоговым процессом и налоговыми отношениями.
Права, обязанности и полномочия субъектов налоговых
отношений и управления налоговым процессом регламентируются соответствующими статьями НК РФ.
Рациональное соотношение между собой различных групп
и видов налогов по уровням и способам налогообложения является важным условием эффективного функционирования
налоговой системы. Структура системы налогов и налоговой
системы различна в разных странах, поскольку отражает национальные экономические, социальные и иные особенности.
Однако существуют и некие общепринятые структурные налоговые пропорции, характерные для большинства развитых
стран.
Российская налоговая система по своему составу содержит
в себе все элементы, присущие налоговым системам рыночноразвитых стран, однако структурно система налогов существенно отличается от последних (табл. 3).
89
Таблица 3
Структура налоговых доходов консолидированного бюджета
Российской Федерации, %
1996–
Показатель
2003 гг.
(среднее
значе-
ние)
2004 г. 2005 г. 2009 г. 2010 г.
1. Налоговые доходы
всего, в том числе:
налог на добавленную
стоимость
налог на прибыль организаций
налог на доходы физических лиц
акцизы 11,2 4,9 5,8 4,1 5,3
платежи за природные
ресурсы
прочие налоги и сборы 21,4 32,5 9,8 18,3 10,6
2. Косвенные налоги на производство
и импорт
3. Прямые подоходные и личные налоги
100,0 100,0 100,0 100,0 100,0
28,3 21,6 33,3 23,7 28,0
21,2 17,6 21,4 14,6 19,9
11,9 11,6 17,0 19,2 20,1
6,0 11,8 12,7 20,1 16,1
66,9 68,8 61,6 66,2 60,0
33,1 31,2 38,4 33,8 40,0
Наиболее характерной особенностью российской налоговой системы является чрезмерно высокая доля в налоговых
доходах косвенных налогов на производство и импорт. В большинстве развитых стран такой удельный вес приходится
на прямые налоги подоходного типа и личные налоги. Высокий
90
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]