Организационно-методическое обеспечение управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в рыбоводческих организациях. Монографи

Проведенноеисследованиеусловийдеятельностииспецифических особенностей предприятий отрасли рыбоводства позволило сделать вывод о необходимости пересмотра существующих принципов управления. На наш взгляд, назрела объективная необходимость разработки и внедрения адекватной системы управленческого учета в рыбоводческих организациях с учетом их специфики и производственно-технологических особенностей производства. Особое внимание при этом следует акцентировать на организации учета затрат на производство продукции рыбоводства в структуре центров ответственности.

2.3.Построение системы учета затрат на производство продукции рыбоводства в структуре центров ответственности

Главной целью любого предприятия, в том числе и сельскохозяйственного, является повышение экономической эффективности своей хозяйственной деятельности. В условиях жесткой конкуренции достижение данной цели за счет увеличения цены на произведенную продукцию невозможно. Единственным способом успешной хозяйственной деятельности в сложившейся ситуации является сокращение затрат на производство, т.е. снижение себестоимости продукции. Вопросы формирования себестоимости на предприятии, несомненно, находятсявцентревниманияуправленческого учета, т.к. именно эта информация необходима для анализа величины затрат на производство, причин и тенденций ее изменения и дальнейшего принятия на ее основе своевременных и правильных управленческих решений.

Затраты на производство различаются по своему составу, роли в производственном процессе и реализации продукции, экономическому назначению, в зависимости от объема производимой продукции и т.д. В связи с этим возникает объективная необходимость из группировки по определенным признакам. Данному вопросу уделяется огромное внимание, как в отечественной, так и в зарубежной экономической литературе.

Особое значение имеет классификация производственных затрат по калькуляционным статьям. Данная классификация являет-

71

ся достаточно информативной, вследствие чего позволяет оценить эффективность производства, конкурентоспособность, степень влияния различных факторов на величину себестоимости продукции и оказывает неоценимую помощь при разработке мероприятий направленных на оптимизацию структуры себестоимости и снижение затрат.

Вметодическихрекомендацияхпобухгалтерскомуучетузатрат напроизводствоикалькулированиесебестоимостипродукции(работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях утвержденными приказом Минсельхоза России от 06.06.2003 г. №792 представлена типоваяноменклатуракалькуляционныхстатейпроизводственных затрат для сельскохозяйственных организаций, которая носит рекомендательный характер[110]. Данная номенклатура калькуляционных статей производственных затрат, на наш взгляд, является общей для всех сельскохозяйственных организаций и не учитывает множество производственных, технологических и даже биологических (животноводство) особенностей различных отраслей сельского хозяйства.

Какужебылоотмеченоранее, полносистемнымрыбоводческим организациям присуще множество специфических особенностей, что по нашему мнению, в значительной степени отражается на характере и составе затрат на производство продукции рыбоводства. Эти особенности должны учитываться и при формировании калькуляционных статей производственных затрат для полносистемных рыбоводческих организаций.

Производственные затраты в полносистемном прудовом рыбоводстве следует по следующим калькуляционным статьям (рис. 13).

Врамках рекомендуемой классификации затрат по калькуляционным статьям статьи «Налоги, сборы и другие платежи» и «Общехозяйственные расходы» целесообразно объединить в статью «Прочие затраты» в целях исчисления неполной себестоимости.

Предложенная номенклатура статей затрат позволит оптимизировать учет затрат в рыбоводстве для целей управления, которые несут как отдельные подразделения, так и организация в целом. Данная классификация обеспечит возможность организации учета затрат по системе учета «директ-костинг» в сочетании с другими методами производственного учета, а также позволит создать условия для контроля и маржинального анализа издержек производства на любом этапе производственного цикла.

72

В процессе исследования было выявлено, что в организациях рыбоводства существуют специфические расходы, связанные с подготовкой прудов различных категорий к зарыблению, к облову нагульных прудов (спуск воды, очистка решеток) и другие. В результате возникает необходимость не только выделения калькуляционных статей непосредственно для полносистемных рыбоводческих организаций, но и четкого определения состава затрат включаемых в ту или иную статью.

Постатье«Рыбопосадочныйматериал» следуетотражатьстоимость рыбопосадочного материала, как приобретаемого, так и покупного. В качестве рыбопосадочного материла в полносистемных рыбоводческихорганизацияхследуетучитыватьличинокзаводскимметодом, личинокподрощенных, сеголеток, годовиков, двухлеток[137].

Стоимость приобретенного рыбопосадочного материала складывается из фактически произведенных расходов на покупку, в том числе и расходов по его доставке. Стоимость рыбопосадочного материаласобственногопроизводстваформируетсяпо фактической себестоимости, при переходе с прошлого года и по плановой себестоимости с корректировкой в конце года до фактической.

По статье «Корма» отражается стоимость израсходованных кормов собственного производства и покупных. При этом следует выделять подстатьи концентрированные корма, это, как правило, комбикорма и другие виды кормов к ним могут относиться живые корма (инфузории, коловратки, артемия, ракообразные и др.).

По статье «Средства защиты рыб» следует отражать стоимость ветеринарных медикаментов и дезинфицирующих средств по соответствующим подстатьям. По подстатье «Ветеринарные медикаменты» необходимо учитывать биопрепараты, лечебные комбикорма, антибиотики, антигельминтики, витаминно-минеральные и химиотерапевтические препараты и другие медикаменты. По подстатье «Дезинфицирующие средства» следует учитывать средства для антипаразитарной, антибактериальной обработки разновозрастной рыбы и рыбоводной икры, а также для дезинфекции орудий лова, спецодежды и т.д.

Постатье«Удобрения» необходимоучитыватьстоимостьминеральных и органических удобрений, используемых для удобрения прудов различных категорий.

По статье «Топливо и энергия на технологические нужды» отражается [137]:

74

–стоимость топлива всех видов, расходуемого на технологические нужды, выработку всех видов энергии (электрической, тепловой, сжатого воздуха, холода и других видов), отопление производственных зданий;

–стоимость покупной энергии всех видов, расходуемой на

технологические, энергетические, двигательные и другие производственные и хозяйственные нужды предприятия.

По статье «Страховые взносы» учитываются суммы взносов во внебюджетные фонды: пенсионный фонд, фонд социального страхования, фонд обязательного медицинского страхования, а также сюда включаетсясоцстрахованиеотнесчастныхслучаевнапроизводстве.

Статья «Содержание основных средств» предназначена для учета амортизационных отчислений и затрат на ремонт основных средств, непосредственно относимых на соответствующие аналитическиесчетапоучетузатратврыбоводстве, исчисленныеисходя из амортизируемой стоимости основных средств в установленном законодательством порядке.

По статье «Работы и услуги вспомогательных производств» учитываются затраты на работы и услуги собственных вспомогательных производств, обеспечивающих производственные нужды рыбоводства. К вспомогательным производствам в рыбоводческих организациях относят: грузовой транспорт, работы тракторов, электроснабжение, теплоснабжение, водоснабжение и др.

По статье «Потери от гибели рыбы» учитываются потери от гибели рыбы по плановой стоимости в пределах норм естественной убыливтехслучаях, когдапризакрытиипрудоввыявляетсяфактическаянедостача. Списаниефактическойнедостачисматериальноответственноголицапроизводитсявпределахустановленныхнорм и относится на результаты хозяйственной деятельности.

По статье «Общепроизводственные расходы» отражаются затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды работников аппарата управления в подразделениях, амортизационные отчисления, затраты на содержание и ремонт основных средств общеотраслевого назначения, затраты на охрану труда и технику безопасности, износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов, расходы на сертификацию качества, расходы на транспортное обслуживание работ [137].

По статье «Прочие затраты» учитываются налоги, сборы и другие платежи, а также общехозяйственные расходы, к кото-

75

рым относятся затраты связанные с управлением производства в целом по организации как имущественно-финансовому комплексу: расходы на оплату труда, отчисления на социальные нужды административно-управленческого персонала, расходы командировки, канцелярские, типографские, почтово-телефонные расходы, затраты на ремонт и амортизационные отчисления основных средств общехозяйственного назначения, расходы на противопожарные мероприятия, на охрану труда и технику безопасности.

Организация учета затрат в разрезе калькуляционных статей в организации должна осуществляться не только по всему предприятию в целом, но и в разрезе его структурных подразделений, что обусловлено необходимостью повышения аналитичности и оперативностиучетасцельюполучениясвоевременной, детализированной и релевантной информации. В системе управленческого учета это реализуется путем организации учета по центрам ответственности и местам возникновения затрат.

При этом система формирования информации по центрам ответственности должна организовываться в соответствии со следующими основными принципами:

–определение контролируемых статей затрат и поступлений при условии, что управляющий подразделения должен отвечать толькозатезатратыипоступления, которыеонможетконтролироватьинавеличинукоторыхможетоказыватьвоздействие;

–персонализация учетных документов, т.е. введение в состав реквизитов документа фамилии работника, отвечающего за конкретные статьи затрат и поступлений;

–обязанность руководителя центра ответственности составлятьсметынаопределенныйпериодвремениипредставлять

отчетностьпофактическимзатратамирезультатамвразрезе смет [164].

Изучение действующей методологии учета в полносистемных рыбоводческих организациях позволило определить, что она не отвечает требованиям, предъявляемым к ней в условиях рынка. В учете допускаются неоправданные упрощения, не осуществляется оперативный контроль за формированием себестоимости продукции, не обеспечивается учет затрат и исчисление себестоимости продукции по центрам ответственности и местам возникновения затрат, что негативно влияет на своевременность и правильность принимаемых управленческих решений.

76

Разделяя мнение большинства теоретиков и практиков управленческого учета, считаем, что постановку и внедрение системы управленческого учета в организации следует начинать с определения финансовой структуры организации, выделения центров ответственности и мест возникновения затрат.

К выделению центров ответственности на предприятии существует несколько подходов: структурный, факторный, функциональный, географический, проектный, технологический и по направлениям бизнеса.

Изучив отраслевые особенностей деятельности полносистемных рыбоводческих организаций, технологию и организацию производственных процессов, методы управления производством, состав производимой продукции, а также обеспеченность необходимым персоналом и другие факторы, мы пришли к выводу, что в организациях данной отрасли целесообразно использовать структурныйподходквыделениюцентровответственностисучетомнаправлений бизнеса.

Базируясь на организационной структуре рыбоводческих организаций, считаем целесообразным, в их составе выделять следующие группы центров ответственности:

1.Центры ответственности по производству продукции.

2.Центры ответственности по техническому обеспечению и обслуживанию производства.

3.Центрыответственностипоуправлениюиконтролю(рис. 14). При этом, учитывая сложность управления сельскохозяйствен-

ными предприятиями и то, что большинство из них являются многопрофильными, считаем целесообразным деление центров ответственности по производству продукции в разрезе соответствующих бизнес-направлений.

Так, центры ответственности по производству продукции СПК племзавода «Ставропольский» можно разделить на три бизнеснаправления: «Животноводство», «Растениеводство» и «Промышленная переработка».

В целях управленческого учета центры ответственности рассматривают с точки зрения их финансовой ответственности и выделяют так называемые центры финансовой ответственности. Вэкономическойлитературевсоответствиискритериемфинансовой ответственности чаще всего выделяют пять типов центров ответственности: центры затрат, центры доходов, центры прибыли, центры инвестиций и центры инноваций.

77

О.В. Рыбаковацентрыфинансовойответственностиопределяет следующим образом [143]:

1.Центр затрат (издержек) – подразделение предприятия, где возникают издержки и по которому ведется их самостоятельный учет. Предпосылкамивыделенияцентровзатратилииздержекслужат возможности их пространственного разграничения, наличие измерителей для учета издержек, а также простота разграничения затрат. Центры группируют следующим образом: материальные, производственные, сбытовые, управленческие, конструкторские

ипр. Каждый центр затрат (издержек) представляет собой отдельный объект аналитического учета в разрезе экономических элементов затрат и по статьям калькуляции. Места возникновения затрат могут подразделяться на основные и вспомогательные. Центрвозникновениязатратвозглавляетменеджер, которомуданы наименьшие управленческие, но наибольшие производственнотехнологические полномочия, поэтому он отвечает за производственныерасходы, которыеизмеряютсявнатуральномвыражении. Менеджер центра затрат отвечает за соблюдение норм и нормативов материальных расходов. Результатом деятельности центра или места возникновения затрат служит произведенная продукция (работы, услуги).

2.Центр доходов (выручки и реализации) ответственен за выполнение договорных обязательств по поставкам товаров, оказанию услуг и выполнению работ. Руководитель этого центра несет полную ответственность за получение выручки, но не отвечает за затраты. Менеджеры центра доходов обеспечивают поступление средств на расчетный счет (финансовые цели) и возможность конкуренции на рынке – достижение не финансовых целей. В основном к центрам реализации относятся сбытовые подразделения, которым запрещается снижать цены ради увеличения объемов продаж, но предписывается стремиться к максимуму объема реализации. Примеромцентрадоходовможетслужитьсекторпродаж, отдел маркетинга, логистики.

3.Центр прибыли (рентабельности) – сектор организации, менеджер которого несет ответственность одновременно за доходы

иза расходы. Критерием оценки деятельности этого центра служит размер получаемой прибыли или выполнение утвержденного уровня рентабельности, особенно при инфляционных процессах. Центром прибыли управляет менеджер высшего звена, которому

79

дано право регулировать уровень затрат и прибыли и принимать решения при возникновении разногласий между центрами дохода и затрат. Менеджерам центра прибыли, как и менеджерам центра доходов, может устанавливаться ответственность за достижение как финансовых, так и нефинансовых результатов (увеличение доли рынка, продвижение нового товара и др.).

4.Центр инвестиций – это структурное подразделение предприятия, менеджер которого отвечает за использование средств, предназначенных на капитальные вложения. Руководитель центра инвестиций имеет большие полномочия и может самостоятельно определять цены на свою продукцию и решать вопросы, связанные с инвестированием собственной прибыли. Как правило, как правило, это подразделения высокого уровня в корпорации.

5.Центр инноваций – это сегмент предприятия, менеджер которого отвечает за целевое использование денежных средств на нововведения и за результаты, получаемые от инноваций.

В рыбоводческих организациях, по нашему мнению, следует выделять следующие центры финансовой ответственности: центры затрат, центры прибыли, центры дохода и центры инвестиций. При этом в качестве центра инвестиций в рыбоводстве надлежит рассматривать всю организацию в целом (табл. 10).

80