Бухгалтерская (финансовая) отчетность. Учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по специальности (080109) «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»

Активы, участвующие в расчете, — это денежное и неденежное имущество акционерного общества, в состав которого включаются по балансовой стоимости следующие статьи:

•внеоборотные активы, отражаемые в первом разделе бухгалтерского баланса (нематериальные активы, основные средства, незавершенное строительство, доходные вложения в материальные ценности, долгосрочные финансовые вложения, прочие внеоборотные активы);

•оборотные активы, отражаемые в разделе II бухгалтерского баланса (запасы, налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, дебиторская задолженность, краткосрочные финансовые вложения, денежные средства, прочие оборотные активы), за исключением стоимости в сумме фактических затрат на выкуп собственных акций, выкупленных

акционерным обществом у акционеров для их последующей перепродажи или аннулирования, и задолженности участников (учредителей) по взносам в уставный капитал.

В состав пассивов, принимаемых к расчету, включаются:

•долгосрочные обязательства по займам и кредитам и прочие долгосрочные обязательства;

•краткосрочные обязательства по займам и кредитам;

•кредиторская задолженность;

•задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов;

•резервы предстоящих расходов;

•прочие краткосрочные обязательства.

Оценка стоимости чистых активов проводится акционерным обществом ежеквартально и в конце года на отчетные даты.

Справочно в отчете об изменениях капитала организация также отражает данные о направлениях использования поступлений из бюджета и внебюджетных фондов (в части по обычным видам деятельности и капитальным вложениям во внеоборотные активы) по данным на начало и на конец года. В случае получения целевых средств из бюджета или внебюджетных фондов на цели, связанные с чрезвычайными обстоятельствами, рекомендуется данные также отразить справочно в отчете об изменениях капитала.

Отчет о движении денежных средств. Форма ¹ 4 «Отчет о движении денежных средств» содержит информацию, отражаемую на счетах по учету денежных средств, в том числе «Касса», «Расчетные счета», «Валютные счета» и «Специальные счета в банках». Этот отчет характеризует изменения в финансовом положении организации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. Он отражает данные о движении денежных средств, характеризующие наличие, поступление и расходование денежных

81

средств в организации в отчетном периоде (гр. 3) и за аналогичный период предыдущего года (гр. 4).

К текущей, или операционной, деятельности (operating activities) относят деятельность организаций, соответствующую предмету и целям, являющуюся основным источником доходов предприятия и не относящуюся к инвестиционной и финансовой деятельности.

Инвестиционная деятельность (investing activities) связана с капитальными вложениями в связи с приобретением внеоборотных активов, а также с их продажей, осуществлением собственного строительства, расходов на научно-исследовательские, опытноконструкторские и технологические разработки; с осуществлением финансовых вложений (приобретение ценных бумаг других организаций, в том числе долговых, вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, предоставление другим организациям займов и т.п.) и прочими активами, которые представляют собой ресурсы, обеспечивающие поступление денежных средств в будущем.

Финансовая деятельность (financing activities) — это деятельность, в результате которой изменяются размер и состав собственного капитала организации и заемных средств (поступления от выпуска акций, облигаций, предоставления другими организациями займов, погашение заемных средств и т.п.).

Поступления (получение) денежных средств считаются положительными денежными потоками, а расходование (направление) — отрицательными. Все статьи отрицательных денежных потоков приводят в отчете в круглых скобках. Их значения вычитают при под- счете чистых денежных средств.

Для характеристики финансового положения в разрезе указанных видов деятельности в отчете предусмотрены пять разделов.

1.Остаток денежных средств на начало отчетного года, в котором отражают остатки денежных средств, числящихся в кассе, на расчетном и других денежных счетах на начало отчетного периода.

2.Движение денежных средств по текущей деятельности содержит статьи средств полученных от покупателей, заказчиков, другие поступления и доходы, соответствующие предмету и целям деятельности в составе положительных денежных потоков. В составе отрицательных потоков приводятся статьи средств, направленных на оплату разных расходов по видам деятельности. Разность между положительными и отрицательными потоками по текущей деятельности отражается по статье «Чистые денежные средства от текущей деятельности».

3.Движение денежных средств по инвестиционной деятельности

отражает выручку от операционной деятельности, полученные дивиденды и проценты, поступления от погашения долгосрочных займов, предоставленных другим организациям, как положительные

82

потоки денежных средств. Направление средств на приобретение дочерних организаций, объектов основных средств, доходные вложения в материальные ценности и нематериальные активы, на приобретение ценных бумаг и иных финансовых вложений, предоставление займов другим организациям — как отрицательные потоки денежных средств. Разность между положительными и отрицательными потоками денежных средств по инвестиционной деятельности отражается по статье «Чистые денежные средства от инвестиционной деятельности».

4.Движение денежных средств по финансовой деятельности

включает поступления от эмиссии акций или иных долевых бумаг, от краткосрочных займов и кредитов, предоставленных другим организациям, и т.д. в составе положительных потоков. Погашение займов и кредитов (без процентов), обязательств по финансовой аренде и т.д. — в составе отрицательных потоков денежных средств. Разница между положительными и отрицательными денежными потоками по финансовой деятельности отражается по статье «Чистые денежные средства от финансовой деятельности».

Данные по статье «Чистое увеличение (уменьшение) денежных средств и их эквивалентов» получены суммированием чистых денежных средств от текущей, инвестиционной и финансовой видов деятельности, суммы которых приводятся в конце разделов отчета.

5.Остаток денежных средств на конец отчетного периода слагается из остатка денежных средств на начало отчетного года плюс чистое увеличение (уменьшение) денежных средств и их эквивалентов, представленных в данном отчете. Сведения о движении денежных средств организации отражаются в данном отчете нарастающим итогом с на- чала года и представляются в валюте Российской Федерации.

При наличии (движении) денежных средств в иностранной валюте сначала формируется информация о движении иностранной валюты (составляется расчет в иностранной валюте) по каждому ее виду применительно к отчету о движении денежных средств, принятому организацией. После этого данные каждого расчета, составленного в иностранной валюте, пересчитываются по курсу ЦБ РФ на дату составления бухгалтерской отчетности. Полученные данные по отдельным расчетам суммируются при расчете показателей отчета.

Приложение к бухгалтерскому балансу. Приложение к бухгалтерскому балансу должно обеспечивать пользователей дополнительными данными, которые нецелесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках, но которые необходимы пользователям бухгалтерской отчетности для реальной оценки финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении.

83

Приложение к бухгалтерскому балансу (форма ¹ 5) состоит из семи укрупненных разделов:

1)нематериальные активы;

2)основные средства;

3)финансовые вложения;

4)доходные вложения в материальные ценности;

5)расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские

èтехнологические работы;

6)расходы на освоение природных ресурсов;

7)дебиторская и кредиторская задолженность;

8)обеспечения;

9)государственная помощь.

Нематериальные активы и основные средства в форме ¹ 5

âотличие от бухгалтерского баланса приводятся по первоначальной (восстановительной) стоимости. Сумма амортизации на начало и на конец года по нематериальным активам и основным средствам отражается нарастающим итогом, начисленным с начала их эксплуатации. Разница между амортизацией на конец и на начало отчетного периода равна сумме амортизации, начисленной за отчетный период.

Âграфе 6 нематериальных активов и основных средств в отчете показываются суммы, определенные сложением данных по гр. 3 и 4 за вычетом данных гр. 5. Итоговая сумма по гр. 5 должна быть равна сумме гр. 3 и 4 или меньше ее.

Âприложении к бухгалтерскому балансу раскрываются следующие дополнительные данные.

Раздел «Нематериальные активы» содержит информацию о нали- чии на начало и конец отчетного периода и движении (поступило, выбыло) в течение отчетного периода отдельных видов нематериальных активов. В отдельной таблице приводится сумма начисленной амортизации на начало и конец отчетного периода по видам нематериальных активов.

Раздел «Основные средства» содержит данные о наличии на на- чало и конец отчетного периода и движении (поступило, выбыло)

âтечение отчетного периода отдельных видов основных средств согласно Общероссийскому классификатору основных фондов (принят и введен в действие с 1 января 1996 г. Постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. ¹ 359). При заполнении данных об основных средствах по составу необходимо руководствоваться этим классификатором.

Поступления основных средств по гр. 4 этого отчета отражаются по всем источникам:

• неучтенные ранее и выявленные при инвентаризации;

• приобретенные за плату и введенные в действие;

• перевод из оборотных средств в основные;

84

•безвозмездное поступление;

•приобретение по лизингу при условии его учета на балансе

лизингополучателя и др.

Âграфе 5 отчета организации отражают по восстановительной (первоначальной) стоимости выбытие основных фондов по всем причинам:

• переданные за плату другим организациям;

• перевод из основных средств в оборотные;

• переданные безвозмездно другим организациям;

• ликвидированные вследствие ветхости и износа, в результате потерь от стихийных бедствий и аварий, в связи с реконструкцией, модернизацией и по другим причинам.

Âотдельной таблице приводится амортизация на начало и конец отчетного периода по видам основных средств, данные о нали-

чии на начало и конец отчетного периода переданных в аренду и арендованных основных средств, переведенных на консервацию объектов основных средств.

Далее справочно отражается результат переоценки основных средств на начало и конец отчетного периода с раскрытием суммы первоначальной (восстановительной) стоимости и амортизации. Данные о результатах дооценки приводятся со знаком плюс, а об уценке — в круглых скобках.

Âконце раздела «Основные средства» отдельно записывают данные, характеризующие изменение стоимости объектов основных средств в результате достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации на начало и на конец отчетного периода.

Раздел «Финансовые вложения» расшифровывает состав остатков долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений в российской и иностранной валютах, учитываемых на счетах учета долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений. В графы 3 и 4 записывают остатки на начало и конец отчетного года по долгосрочным вложениям, а в гр. 5 и 6 — по краткосрочным.

Âчисле вкладов в уставные капиталы других организаций отражают вклады в дочерние и зависимые хозяйственные общества на территории Российской Федерации и за ее пределами.

Âсоответствии со ст. 105 части I Гражданского кодекса РФ хозяйственное общество является дочерним, если основное хозяйственное общество имеет возможность определять его решения. Например, такая возможность может появиться вследствие преобладающего уча- стия основного общества в уставном капитале дочернего общества.

Хозяйственное общество признается зависимым, если другое (преобладающее, участвующее) общество имеет более 20% голосующих акций акционерного общества или 20% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью (ст. 106 ГК РФ).

85

В разделе также отражаются инвестиции в государственные и муниципальные ценные бумаги, в ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги (облигации, векселя), предоставленные займы, депозитные вклады (сберегательные сертификаты, депозитные счета в банках и т.п.) и прочие финансовые вложения, учитываемые в установленном порядке на счетах бухгалтерского учета в качестве финансовых вложений.

Отдельно отражаются финансовые вложения, имеющие текущую рыночную стоимость. Справочно приводятся данные об изменении стоимости в результате корректировки оценки в связи с изменением рыночной стоимости, а также финансовый результат в виде разницы между первоначальной и номинальной стоимостью долговых ценных бумаг.

Раздел «Доходные вложения в материальные ценности» отражает по первоначальной стоимости основные средства для передачи в лизинг и предоставляемые по договору проката, а также прочие виды вложений. Отдельным подразделом отражается амортизация доходных вложений в материальные ценности на начало и на конец отчетного периода.

Раздел «Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструк- торские и технологические работы» содержит информацию о нали- чии на начало и на конец отчетного периода и движении (поступлении и списании) в течение отчетного периода отдельных видов расходов по этой статье. Справочно приводится сумма расходов по незаконченным научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам на начало и на конец отчетного периода, а также сумма расходов по научно-исследовательским, опытноконструкторским и технологическим работам, не давшим положительных результатов за отчетный и предыдущий периоды с отнесением указанных расходов к внереализационным.

Âразделе «Расходы на освоение природных ресурсов» показаны данные по видам указанных расходов. В нем также справочно приводятся суммы расходов по участкам недр с незаконченными работами, а также суммы, отнесенные на внереализационные расходы как безрезультатные по данному комплексу работ.

Раздел «Дебиторская и кредиторская задолженность» содержит сведения о наличии на начало и конец отчетного периода отдельных видов краткосрочной и долгосрочной дебиторской и кредиторской задолженностей, а также о кредитах и займах.

Âсоставе прочей дебиторской задолженности в отчете отражают задолженности:

• государственных и муниципальных, финансовых и налоговых

органов, включая долги по переплате по налогам, сборам и прочим платежам в бюджет;

86

•работников предприятия по предоставленным им ссудам и займам за счет средств этой организации или банковского кредита;

•работников по возмещению материального ущерба организации;

•подотчетных лиц;

•поставщиков по недостачам, обнаруженным при приемке;

•штрафам, признанным должником или судом и т.д.

Раздел «Расходы по обычным видам деятельности» предусматривает деление данных расходов по элементам в соответствии с п. 8 ПБУ 10/99 и гл. 25 НК РФ. В составе элементов приводятся:

1)материальные затраты;

2)затраты на оплату труда;

3)отчисления на социальные нужды;

4)амортизация;

5)прочие затраты.

В нем также отражаются изменения остатков (прирост (+), уменьшение (–)) незавершенного производства, расходов будущих периодов, резервов предстоящих расходов.

Статья «Обеспечения» раскрывает информацию о наличии и движении выданных гарантий в обеспечение выполнения обязательств

èплатежей. В этом отчете приводятся данные об обеспечениях полученных и выданных на начало и на конец отчетного периода, включая векселя, залоговое имущество, основные средства, ценные бумаги и иные финансовые вложения и т.д.

При отражении данных по статье «Обеспечения» следует руководствоваться заключенными договорами, а также указаниями к забалансовым счетам, приведенным в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий.

Статья «Государственная помощь» отражает информацию о поступлениях бюджетных средств по статьям за отчетный и предыдущий периоды, о наличии на начало и конец отчетного периода

èдвижении (получениях и возврате) отдельных видов бюджетных кредитов.

Отдельные показатели, включенные в Приложение к бухгалтерскому балансу (форма ¹ 5) согласно образцу формы, допускается представлять в виде самостоятельных форм бухгалтерской отчетности или включать в пояснительную записку.

Отчет о целевом использовании полученных средств (форма ¹ 6) содержит информацию об остатках, поступлениях и использовании средств целевого финансирования по отдельным статьям за отчетный и предыдущий годы.

87

ИНФОРМАЦИЯ ПОСЛЕ ОТЧЕТНОЙ ДАТЫ

Порядок отражения информации после отчетной даты регулируется Положением по бухгалтерскому учету «События после от- четной даты» ПБУ 7/98, утвержденным Приказом Минфина РФ от 25 ноября 1998 г. ¹ 56н.

Необходимость отражения такой информации вызвана часто возникающими в бухгалтерской практике ошибками при составлении отчетности и увязке различных отчетных форм, первичной оценкой отчетных данных, а также случаями, когда те или иные события, происшедшие после 1 января и перед датой подписания от- четности могут существенно изменить сведения об имущественном и финансовом положении организации по сравнению с датой окончания отчетного периода. Без отражения таких изменений в отчетности или пояснениях вероятность принятия неправильных решений на основе годовой отчетности будет велика.

Событием после отчетной даты признается факт хозяйственной деятельности, который оказал или может оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации и который произошел в период между от- четной датой и датой подписания бухгалтерской отчетности за от- четный год.

Событием после отчетной даты признается также объявление годовых дивидендов по результатам деятельности акционерного общества за отчетный год.

Датой подписания бухгалтерской отчетности считается дата, указанная в этой отчетности при подписании ее в установленном порядке, определенном законодательством Российской Федерации.

К событиям отчетной даты относятся два типа событий:

1)события, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность;

2)события, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность.

88

К 1 - м у т и п у событий относятся:

•произведенная после отчетной даты оценка активов, результаты которой свидетельствуют об устойчивом и существенном снижении их стоимости, определенной по состоянию на от- четную дату;

•обнаружение после отчетной даты существенной ошибки в бухгалтерском учете или нарушения законодательства при осуществлении деятельности организации, которые ведут к искажению бухгалтерской отчетности за отчетный период и другие события, предусмотренные примерным перечнем приложения

ê ÏÁÓ 7/98.

Ко 2 - м у т и п у относятся:

•принятие решения о реорганизации организации;

•принятие решения об эмиссии акций и иных ценных бумаг;

•крупные сделки, связанные с приобретением и выбытием основных средств и финансовых вложений;

•пожары, аварии, стихийные бедствия или другие чрезвычайные ситуации, в результате которых уничтожена значительная часть активов организации, и др.;

•прекращение существенной части основной деятельности организации, если этого нельзя было предвидеть по состоянию на отчетную дату;

•существенное снижение стоимости основных средств, если это снижение произошло после отчетной даты;

•непрогнозируемое изменение курсов иностранных валют по-

сле отчетной даты и другие события из перечня ПБУ 7/98. Существенное событие после отчетной даты подлежит отраже-

нию в бухгалтерской отчетности за отчетный год независимо от того, положительно или отрицательно оно скажется на организации.

Существенность события после отчетной даты организация определяет самостоятельно исходя из требований положений нормативных актов по бухгалтерскому учету.

Последствия события после отчетной даты отражаются в бухгалтерской отчетности путем уточнения данных об активах, обязательствах, капитале, доходах и расходах организации либо путем раскрытия необходимой информации.

При составлении бухгалтерской отчетности организация оценивает последствия события после отчетной даты в денежном выражении. Для оценки в денежном выражении последствий события после отчетной даты организация делает необходимый расчет. Организацией должно быть обеспечено подтверждение такого расчета.

Данные об активах, обязательствах, капитале, доходах и расходах организации отражаются в бухгалтерской отчетности с учетом

89

событий после отчетной даты, подтверждающих существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность, или свидетельствующих о возникших после от- четной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность, и тем самым невозможности применения допущения непрерывности деятельности предприятия к деятельности организации в целом или какой-либо существенной ее части. При этом события после отчетной даты отражаются в синтетическом и аналитическом учете заключительными оборотами отчетного периода до утверждения годовой бухгалтерской отчетности в установленном порядке.

Пример. На основании данных синтетического и аналитического учета в бухгалтерской отчетности организации по состоянию на 31 декабря отчетного года подлежит отражению дебиторская задолженность на общую сумму 16 млн руб. В марте года, следующего за отчетным, организация получила информацию о том, что один из дебиторов, задолженность которого по состоянию на 31 декабря от- четного года составляла 6 млн руб., признан в установленном порядке в феврале банкротом. В данной ситуации организация должна уменьшить сумму дебиторской задолженности на 6 млн руб. и признать в бухгалтерской отчетности по состоянию на 31 декабря отчетного года убыток от списания дебиторской задолженности с проведением заключительными оборотами отчетного периода записей в бухгалтерском учете организации:

В этом примере необходимо также учесть, что согласно Положению (Приказ Минфина РФ ¹ 34н) дебиторская задолженность, нереальная для взыскания, должна списываться по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации.

При наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, проводится сторнировоч- ная (или обратная) запись на сумму, отраженную в бухгалтерском учете отчетного периода в соответствии с п. 9 ПБУ 7/98. Одновре-

90