Нормативное регулирование аудита учетной политики в соответствии с международными и российскими стандартами аудита

В настоящей статье рассматривается формирование системы нормативного регулирования российского аудита учетной политики в историческом аспекте, раскрывается роль и место аудита учетной политики в системе финансового контроля, а также выявляется уровень соответствия российских стандартов аудита учетной политики международным стандартам.

В настоящее время в Российской Федерации действует требование, заключающееся в формировании консолидированной финансовой отчетности в соответствии с Международными Стандартами Финансовой Отчетности. Такие требования, обусловленные тенденциями в развитии международных фондовых рынков и международных отношений, введены достаточно недавно, поэтому многие вопросы, связанные с формированием и проверкой консолидированной отчетности остаются пока неясными.

Требование по формированию консолидированной финансовой отчетности в соответствии со стандартами МСФО закреплено в Федеральном Законе «О консолидированной финансовой отчетности» [1], ст. 3 которого гласит: «Консолидированная финансовая отчетность составляется в соответствии с МСФО».

В соответствии со статьей 8 организации составляют, представляют и публикуют консолидированную финансовую отчетность, начиная с отчетности за год, следующий за годом, в котором МСФО признаны для применения на территории Российской Федерации. Приказом Министерства Финансов Российской Федерации №160 н от 25.11.11г. [1] МСФО введены в действие, следовательно, консолидированная отчетность за 2012г. уже должна быть сформирована в соответствии с МСФО.

Наряду с этим, в Федеральном Законе «О консолидированной финансовой отчетности» [2] закреплены требования в части проверки консолидированной отчетности, а именно отмечается, что годовая консолидированная финансовая отчетность подлежит обязательному аудиту. Аудиторское заключение представляется и публикуется вместе с указанной консолидированной финансовой отчетностью. Таким

Секция «Проблемы бухгалтерского учета и аудита»

образом, совместно с требованием формирования консолидированной отчетности существует требование обязательной проверки данной отчетности.

Учитывая вышесказанное, целью статьи является исследование российских и международных стандартов аудита, в части проверки учетной политики, и их влияние на результаты аудиторской проверки.

Международные стандарты аудита, далее МСА, предназначены для применения при аудите финансовой отчетности, но их можно адаптировать и для аудита другой информации и оказания сопутствующих услуг. Международная федерация бухгалтеров, далее МФБ, признает существование национальных Стандартов аудита во многих странах мира, стремится учесть различия и разрабатывает стандарты аудита, которые могут быть приняты на международном уровне. Если местные положения соответствуют МСА, то услуги аудиторов, оказанные с соблюдением национальных стандартов, автоматически приравниваются к аудиту, проведенному в соответствии с МСА. Если местные положения противоречат МСА, то организации — члены МФБ должны прилагать усилия для включения в свои национальные стандарты аудита принципов, на которых базируются МСА. [4]

Российские правила (стандарты) аудиторской деятельности создавались в основном как аналог МСА. Российские стандарты отличаются от МСА по структуре и логике изложения, они базируются на положениях российского гражданского права, в них содержатся образцы типичных для российской юридической практики договорных документов и пр. В этом смысле российские стандарты по форме достаточно сильно отличаются от МСА. Несмотря на это, они весьма близки по сути, а имеющиеся расхождения связаны в первую очередь со спецификой российской правовой практики.

Тем не менее, на момент принятия Федерального закона «Об аудиторской деятельности» [3] имелось 37 правил (стандартов) аудиторской деятельности и одна методика, одобренные Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ, из которых 31 документ был создан на основе аналогичных МСА, а остальные разработаны с учетом, специфики аудиторской деятельности в России по вопросам, требующим дополнительной регламентации либо обособленного рассмотрения.

На этапе формирования заключения по результатам аудита или обзорной проверки оценивается существенность полученных отклонений, которая является одним из значимых принципов учета и аудита. В соответствии с Правилом (Стандартом) № 4 «Существенность в аудите», аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению. При разработке плана аудита аудитор

Секция «Проблемы бухгалтерского учета и аудита»

устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных (с количественной точки зрения) искажений. Тем не менее, как значение (количество), так и характер (качество) искажений должны приниматься во внимание. Примерами качественных искажений являются:

-недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием;

-отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица.

Аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом, так и в отношении остатков по отдельным счетам бухгалтерского учета, групп однотипных операций и случаев раскрытия информации. На существенность могут оказывать влияние нормативные правовые акты Российской Федерации, а также факторы, имеющие отношение к отдельным счетам бухгалтерского учета финансовой (бухгалтерской) отчетности и взаимосвязям между ними. В зависимости от рассматриваемого аспекта финансовой (бухгалтерской) отчетности возможны различные уровни существенности. Наличие существенных искажений бухгалтерской отчетности приводит к формированию аудитором модифицированного мнения в аудиторском заключении. Причем, существенные искажения бухгалтерской отчетности могут быть связаны:

а) с принятой аудируемым лицом учетной политикой;

б) с тем, каким образом реализована принятая аудируемым лицом учетная политика;

в) с уместностью, правильностью и полнотой раскрытия информации в бухгалтерской отчетности.

Существенное искажение бухгалтерской отчетности, связанное с тем, каким образом реализована принятая аудируемым лицом учетная политика, может возникнуть:

а) в случае, когда принятая учетная политика не применяется руководством аудируемого лица последовательно и в соответствии с правилами отчетности, в том числе, последовательно от одного периода

к другому или в отношении однотипных хозяйственных операций или событий;

б) в силу неправильного применения принятой учетной политики (непреднамеренная ошибка).

Существенное искажение бухгалтерской отчетности, связанное с уместностью или соответствием отраженной в бухгалтерской

Секция «Проблемы бухгалтерского учета и аудита»

отчетности информации принятым аудируемым лицом способам ведения бухгалтерского учета, может возникнуть:

а) в случае, когда бухгалтерская отчетность не раскрывает всей информации, предусмотренной правилами отчетности;

б) в случае, когда раскрытие информации в бухгалтерской отчетности осуществлено не в соответствии с правилами отчетности;

в) в случае, когда в бухгалтерской отчетности не раскрыта информация, необходимая для обеспечения достоверности этой отчетности.

Рассмотренные положения Правил (стандартов) аудиторской деятельности свидетельствуют о том, что ненадлежащее выполнение требований законодательства в части формирования, применения, изменения и раскрытия учетной политики неизбежно приводит к существенному искажению финансовой отчетности. Значительное влияние оказывает ненадлежащее выполнение требований по раскрытию изменений учетной политики.

Таким образом, можно сделать вывод о существенном влиянии изменений учетной политики на формирование мнения аудитора по результатам проверки, что подтверждено требованиями Международных и Российских Правил (стандартов) аудиторской деятельности.

Проведенный в работе анализ позволяет сделать вывод, что при выполнении процедур проверки соответствия финансовой отчетности требованиям законодательства значительную роль играет проверка элементов учетной политики, что подтверждено требованиями как российских, так и международных стандартов аудита.