§ 13. Страхование предмета лизинга

и предпринимательских (финансовых) рисков

Как мы уже говорили, для выполнения своих обязательств по договору лизинга субъекты лизинга заключают обязательные и сопутствующие договоры. Одним из таких сопутствующих договоров является договор страхования. При лизинге их может быть несколько. Так, например, в соответствии со ст. 21 Закона о лизинге предмет лизинга может быть застрахован от рисков утраты (гибели), недостачи или повреждения с момента поставки имущества продавцом и до момента окончания срока действия договора лизинга, если иное не предусмотрено договором. Стороны, выступающие в качестве страхователя и выгодоприобретателя, а также период страхования предмета лизинга определяются соглашением сторон в договоре лизинга.

Помимо страхования предмета лизинга ст. 21 Закона о лизинге вводит понятие "предпринимательские (финансовые) риски". Пункт 2 названной статьи устанавливает, что страхование предпринимательских (финансовых) рисков осуществляется по соглашению сторон договора лизинга и не является обязательной.

В соответствии со ст. 22 Закона о лизинге ответственность за сохранность предмета лизинга от всех видов имущественного ущерба, а также за риски, связанные с его гибелью, утратой, порчей, хищением, преждевременной поломкой, ошибкой, допущенной при его монтаже или эксплуатации, и иные имущественные риски с момента фактической приемки предмета лизинга несет лизингополучатель, если иное не предусмотрено договором лизинга. В связи с этим лизингополучатель вправе застраховать в соответствии с п. 4 ст. 21 Закона о лизинге риск своей ответственности за нарушение договора лизинга в пользу лизингодателя.

На основании п. 3 ст. 21 Закона о лизинге лизингополучатель в случаях, определенных законодательством Российской Федерации, должен застраховать свою ответственность за выполнение обязательств, возникающих вследствие причинения вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц в процессе пользования лизинговым имуществом. В частности, такая обязанность возникает у лизингополучателя, если предметом лизинга являются автотранспортные средства.

Страхование предмета лизинга осуществляется в рамках страхования имущества, которое регулируется ст. 930 ГК РФ.

§ 14. Налогообложение договора лизинга

Одним из преимуществ использования договора лизинга является налогообложение лизинга. Предоставление налоговых льгот в целях создания благоприятных экономических условий для деятельности лизинговых компаний абз. 10 ст. 36 Закона о лизинге названо одной из мер государственной поддержки лизинговой деятельности. Однако необходимо иметь в виду, что названный Закон не является составной частью налогового законодательства.

Особенности налогообложения договора лизинга можно проследить на обложении данного договора налогом на добавленную стоимость, налогом на прибыль, налогом на имущество.

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг). При этом на основании ст. 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). Однако НК РФ (подп. 4 п. 3 ст. 39) не признает реализацией товаров, работ или услуг передачу имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов). Таким образом, НК РФ не включает в перечень передачи товаров (работ, услуг), имеющих инвестиционный характер, приобретение и передачу оборудования в целях реализации договора лизинга. Это подтверждается судебной практикой. Общество с ограниченной ответственностью "С.К. Домостроитель" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании незаконным бездействия Инспекции МНС России N 5 по Центральному административному округу г. Москвы, выразившегося в непринятии решения о возврате налога на добавленную стоимость и об обязании Инспекции принять решение о возврате суммы налога на добавленную стоимость. Решением от 26 июня 2003 г., оставленным без изменения Постановлением апелляционной инстанции от 26 августа 2003 г., Арбитражный суд г. Москвы удовлетворил заявление общества, не признав, что деятельность по приобретению и передаче оборудования по договорам лизинга не является реализацией товаров (работ, услуг) (дело N КА-А40/8071-03 Арбитражного суда г. Москвы).

Как видно из приведенного примера, участники лизинговой деятельности в целях уменьшения суммы налогов могут использовать механизм налоговых вычетов. Налоговый вычет представляет собой сумму, на которую подлежит уменьшению налог на добавленную стоимость (ст. 171 НК РФ). Согласно нормам ст. 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории. Порядок применения налоговых вычетов установлен ст. 172 НК РФ. При этом суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченные при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации основных средств и (или) нематериальных активов, предназначенных для производственной деятельности, вычитаются в полном объеме после принятия на учет данных основных средств и (или) нематериальных активов. Данное правило нашло подтверждение в письмах МНС России от 29 июня 2004 г. N 03-2-06/1/1420/22@ <1> и от 9 сентября 2004 г. N 03-2-06/1/1977/22@.

--------------------------------

<1> Экономика и жизнь. 2004. N 39.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

В целях налогообложения прибыли лизинговые платежи относятся в соответствии с законодательством о налогах и сборах к расходам, связанным с производством и (или) реализацией. При этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Согласно ст. 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации, которыми признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав и внереализационные доходы.

Согласно ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признаются соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе.

Налоговый учет у лизингодателя предмета лизинга зависит от того, на чьем балансе учитывается предмет лизинга при передаче его во временное пользование и владение.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, как определено в п. 2 ст. 253 НК РФ, подразделяются на:

1) материальные расходы;

2) расходы на оплату труда;

3) суммы начисленной амортизации;

4) прочие расходы.

Согласно подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество относятся к прочим расходам налогоплательщика, связанным с производством и реализацией. В подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ также установлено, что в случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, арендные (лизинговые) платежи признаются расходом за вычетом суммы, начисленной в соответствии со ст. 259 НК РФ по этому имуществу амортизации.

В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, согласно п. 1 ст. 265 НК РФ включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам налогоплательщика относятся расходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества (включая амортизацию по этому имуществу).

В подп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ также установлено, что для организаций, предоставляющих на систематической основе за плату во временное пользование и (или) временное владение и пользование свое имущество и (или) исключительные права, возникающие из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности, расходами, связанными с производством и реализацией, считаются расходы, связанные с этой деятельностью.

Согласно подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ при методе начисления для расходов в виде лизинговых платежей за принятое в лизинг имущество датой осуществления расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода.

Следует отметить, что уменьшение полученных доходов на лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество предусмотрено для налогоплательщиков, применяющих такие специальные налоговые режимы, как система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) (гл. 26.1 НК РФ) и упрощенная система налогообложения (гл. 26.2 НК РФ), и, соответственно, не являющихся плательщиками налога на прибыль организаций. Положения об уменьшении полученных доходов на указанные расходы закреплены в подп. 4 п. 2 ст. 346.5 и подп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ соответственно.

Также представляется интересной и уплата налога на имущество. Согласно п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Порядок ведения бухгалтерского учета лизинговых операций регулируется Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденными Приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. N 15 <1> (далее - Указания). Согласно Указаниям предмет лизинга отражается в бухгалтерском учете в составе объектов основных средств только у лизингополучателя и только в том случае, если по условиям договора лизинга предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя. В противном случае предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя в составе доходных вложений в материальные ценности, которые в объектах налогообложения в п. 1 ст. 374 НК РФ не поименованы. Таким образом, предмет лизинга облагается налогом на имущество только у лизингополучателя, если учитывается на его балансе.

--------------------------------

<1> Российская газета ("Ведомственное приложение"). 1997. 5 мая. N 86.

В качестве еще одной финансовой льготы для участников лизинговой сделки можно назвать ускоренную амортизацию (ст. 31 Федерального закона "О финансовой аренде (лизинге)"). Стороны договора лизинга имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга.

Амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга. Согласно п. 7 ст. 258 НК РФ имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору лизинга, включается в определенную амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора. Пункт 1 ст. 256 НК РФ под амортизируемым имуществом признает имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 тыс. руб.

Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества.

В п. 1 ст. 258 НК РФ также установлено следующее:

- налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство;

- если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств не произошло увеличение срока его полезного использования, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования.

В п. 6 ст. 258 НК РФ установлено, что в целях гл. 25 НК РФ амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со ст. 257 НК РФ, если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ.

Методы и порядок расчета сумм амортизации установлены ст. 259 НК РФ.