5.3. Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской

(финансовой) отчетности

РеПпри озиторий БНТУ

планировании проверки аудитор должен быть готов к возможному

наличию в первичных документах, учетных регистрах и отчетности прове-

ряемой организации ошибок и искажений, которые условно можно разделить

на следующие виды:

1.) Нарушения при создании первичных документов выражаются, как

правило, в отсутствии обязательных реквизитов, отсутствии разре-

шительных и оправдательных подписей на документах, наличии не-

оговоренных исправлений, подчисток, нечетких оттисков печатей и

штампов, а также в отсутствии первичных документов.

60

2.) Ошибка в бухгалтерском учете - это нарушение достоверности дан-

ных учета, совершенное в результате арифметических или логиче-

ских погрешностей в учетных записях, недосмотра в полноте учета

или неправильного представления фактов хозяйственной деятельно-

сти, наличия и состояния активов и обязательств. Примерами таких

ошибок являются: пропуски операций в учете (в т. ч. не оформлен-

ных первичными документами); регистрация несовершенных опера-

ций; указание неправильной корреспонденции счетов; арифметиче-

ские ошибки; несоответствие между данными синтетического и ана-

литического учета; неправильная разноска операций по отчетным

периодам; запись незаконных или не предусмотренных инструкция-

ми и учетной политикой операций и др.

3.) Искажение бухгалтерской отчетности — это неверное отражение и

представление данных в бухгалтерской отчетности в связи с нару-

шением со стороны персонала организации установленных норма-

тивными документами правил ведения учета и составления отчетно-

сти. Искажения отчетности проявляются в виде несоответствия ме-

жду данными статей отчетности и остатками по счетам в учетных

регистрах; неполного заполнения отчетности; отсутствия взаимо-

увязки статей отчетности; неправильной оценки статей отчетности и

др.

Нарушения, ошибки и искажения в учете и отчетности могут быть как

непреднамеренными, т. е. являться результатом непреднамеренных действий

или бездействия персонала организации, так и преднамеренными, т. е.

умышленными, совершенными с заведомо корыстными целями, включая

введение в заблуждение пользователей бухгалтерской отчетности. Последние

квалифицируются еще как мошенничество, которое влечет за собой ущерб

для инвесторов, кредиторов или других юридических и физических лиц, ко-

торые имеют деловые взаимоотношения с проверяемой организацией.

Преднамеренные искажения в бухгалтерской отчетности могут осуще-

ствляться следующими способами:

- манипуляция учетными записями - это умышленное использование

неправильной корреспонденции счетов или сторнированных записей с целью

искажения учетных и отчетных показателей.

Ре- пфальсозиторий БНТУ

ификация бухгалтерских документов и записей — это оформле-

ние заведомо неправильных (подложных) документов и записей на счетах

бухгалтерского учета, искажающих истинное положение дел, реальное нали-

чие имущества.

- неадекватные записи в учете — это отражение финансовой информа-

ции в системе счетов в неполном объеме.

- незаконные действия — это действия должностных лиц, противоре-

чащие законодательству, совершенные умышленно или без умысла и в связи

с этим расценивающиеся как нарушение норм или как обман или ошибка.

61

Факторами внутрихозяйственной деятельности субъекта, способст-

вующими появлению искажений, являются:

- несоответствие величины оборотных средств росту объемов продаж

(производства) субъекта или снижению прибыли;

- изменение учетной политики, договорных отношений, которые ведут

к значительному изменению величины прибыли;

- нетипичные хозяйственные операции, особенно в период окончания

года, существенно влияющие на величину финансовых показателей;

- наличие платежей за услуги, которые не соответствуют предостав-

ленным услугам;

- особенности организационно-управленческой структуры субъекта,

наличие недостатков в данной структуре; компетентность управленческого

персонала, частая смена главных бухгалтеров;

- наличие отклонений от установленных правил ведения бухгалтерско-

го учета и подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности;

- наличие отклонений от установленного порядка распределения при-

были;

- отсутствие первичных или подтверждающих документов, исправле-

ния, наличие нетипичных записей, не отраженных в учете хозяйственных

операций.

При выявлении искажений бухгалтерской (финансовой) отчетности в

процессе проведения аудита аудитор должен корректировать разработанные

им аудиторские процедуры в зависимости:

- от видов нарушений, установленных у субъекта и ведущих к появле-

нию искажений;

- степени существенности выявленных искажений;

- риска появления искажений при дальнейшей проверке и риска необ-

наружения искажений.

При выявлении искажений бухгалтерской (финансовой) отчетности ау-

диторская организация должна оценить, насколько эффективно действующая

у субъекта система внутреннего контроля препятствует возникновению раз-

личных нарушений, ведущих к появлению искажений бухгалтерской (финан-

совой) отчетности. Если аудиторская организация в процессе проведения ау-

дита делает вывод о более низкой (чем предполагалось ранее) способности

Рсеистемпы внозиторий БНТУ

утреннего контроля препятствовать появлению искажений бух-

галтерской (финансовой) отчетности, то аудиторская организация должна

пересмотреть свою предыдущую оценку надежности системы внутреннего

контроля и уточнить объем и характер применяемых аудиторских процедур.

Выявленные в процессе аудита факты искажений бухгалтерской (фи-

нансовой) отчетности аудиторской организации следует отразить в своей ра-

бочей документации и отчете аудитора субъекту.

В соответствии с правилом «Действия аудитора при выявлении иска-

жений бухгалтерской (финансовой) отчетности» ответственность сторон в

62

связи с выявлением искажений бухгалтерской (финансовой) отчетности рас-

пределяется следующим образом:

1.) аудиторская организация несет ответственность:

— за выражение объективного и обоснованного мнения о достоверно-

сти бухгалтерской (финансовой) отчетности, представленного в письменном

виде в аудиторском заключении и (или) отчете руководству проверяемого

субъекта;

— правильность и полноту данных, отраженных в заключении и (или)

отчете аудитора 6 выявленных или существенных искажениях бухгалтерской

(финансовой) отчетности;

— несоблюдение конфиденциальности коммерческой информации

субъекта.

2.) руководство проверяемого субъекта, включая его персонал, несет

ответственность:

— за возникновение непреднамеренных и преднамеренных искажений

бухгалтерской (финансовой) отчетности;

— непринятие мер по предупреждению возникновения искажений;

— неустранение или несвоевременное устранение искажений.

Ответственность за выявление и обоснование непреднамеренных и

преднамеренных искажений бухгалтерской (финансовой) отчетности несет

аудитор. Ответственность за факт наличия этих искажений возлагается на

виновных и должностных лиц проверяемой организации.