- •Введение
- •1. Криминалистическая характеристика налоговых преступлений.
- •1.1 Понятие налоговых преступлений.
- •Часть 2 ст. 198 ук рф предусматривает уголовную ответственность за то же деяние, совершенное в особо крупном размере.
- •Часть 2 ст. 199 ук рф предусматривает более жесткие санкции за то же деяние, совершенное:
- •1.2 Способы совершения налоговых преступлений.
- •1.3 Криминалистическая характеристика личности налогового преступника.
- •2. Особенности организации расследования налоговых преступлений.
- •2.1 Особенности этапа проверки заявлений (сообщений) о налоговых преступлениях, взаимодействие следователя с субъектами оперативно-розыскной деятельности.
- •2.2 Возбуждение уголовного дела о налоговом преступлении. Планирование расследования. Выдвижение следственных версий.
- •3. Организационно-тактические основы следственных действий при расследовании налоговых преступлений.
- •3.1 Особенности производства обысков, выемок и осмотров при расследовании налоговых преступлений.
- •3.2 Особенности проведения допросов при расследовании налоговых преступлений.
- •3.3 Особенности использования специальных познаний при расследовании налоговых преступлений.
- •Заключение
- •Список используемой литературы:
- •Сноски:
3.3 Особенности использования специальных познаний при расследовании налоговых преступлений.
При расследовании налоговых преступлений чаще других назначают судебные экспертизы, направленные на выяснение истинного содержания бухгалтерской документации: бухгалтерскую, экономическую (финансово-экономическую), налоговую.
Предметом судебной бухгалтерской экспертизы являются операции бухгалтерского учета. Задачи экспертизы:
проверка и установление фактического размера недостачи или излишков товарно-материальных ценностей и денежных средств;
проверка обоснованности списания сырья, материалов, готовой продукции и товаров;
выявление случаев нарушения финансовой дисциплины; определение соответствия совершенных операций правовым нормам;
определение размера материального ущерба, причиненного в результате совершения преступления;
определение правильности или ошибочности методики учета, применяемой на предприятии;
выявление нарушений правил учета и отчетности, установление правильности или ошибочности методики проведения документальной ревизии;
установление обстоятельств, способствовавших совершению преступления.
Экспертиза позволяет установить: соответствовало ли законодательству Российской Федерации ведение бухгалтерского учета налогоплательщиком (налоговым агентом); какие лица в интересующий следствие период являлись ответственными за ведение учета и составление отчетности; правильно ли отражены финансово- хозяйственные операции в документах бухгалтерского учета; в отношении каких операций допущены искажения, в результате каких нарушений занижены суммы налога, подлежащие уплате в бюджет; какая сумма налога в результате не перечислена в бюджет.
На разрешение судебной бухгалтерской экспертизы могут быть поставлены следующие вопросы:
каково состояние бухгалтерского учета у индивидуального предпринимателя, в организации (на предприятии);
какие лица в интересующий следствие период являлись ответственными за ведение учета и составление отчетности;
имели ли место нарушения порядка ведения бухгалтерского учета, если да, то какие и кем допущены;
соответствуют ли записи в документах бухгалтерского учета о производственных затратах данным первичной документации;
с какими хозяйственными операциями связаны искажения, допущенные в учете;
соответствуют ли данные, отраженные в финансовой отчетности организации (предприятия) за определенный период, данным бухгалтерского учета;
полностью ли оприходованы материальные ценности; к какому периоду относятся выявленные расхождения в учетных данных о приходе (расходе) материальных ценностей. В распоряжение эксперта должны быть предоставлены: первичные бухгалтерские документы, в том числе материалы инвентаризаций;
сводные бухгалтерские документы; документы учетного оформления; формы периодической отчетности;
записи в регистрах синтетического и аналитического учета;
документы оперативного учета;
документы неофициального учета;
деловая переписка;
документы по учету кадров;
акты документальных ревизий;
заключения других видов экспертиз;
аудиторские заключения;
протоколы об изъятии документов (выемки, обыска и т.п.) и постановления о приобщении их к делу в качестве вещественных доказательств;
протоколы допросов обвиняемых, свидетелей и очных ставок; документы банковских организаций; документы контрагентов; материалы налоговых проверок.
Однако далеко не всегда при расследовании налоговых преступлений возможно назначение и производство судебной бухгалтерской экспертизы. Дело в том, что бухгалтерский учет у многих налогоплательщиков (налоговых агентов) либо отсутствует вовсе, либо отражает финансово-хозяйственную деятельность не в полном объеме. Оба этих нарушения законодательства о бухгалтерском учете применяются налогоплательщиками (налоговыми агентами) и как способ совершения налогового преступления, и как способ его сокрытия. Подобное положение делает невозможным производство судебной бухгалтерской экспертизы, так как в ее компетенцию восстановление бухгалтерского учета не входит.
В случаях, когда возможности судебной бухгалтерской экспертизы ограничены, следователь должен назначить судебную экономическую (финансово-экономическую) экспертизу, которая на основе анализа документов хозяйственного учета устанавливает фактические данные о совершенных финансово-хозяйственных операциях, экономических показателях, наличии или отсутствии финансовых средств, способы искажения бухгалтерской отчетности (фальсификации балансов) и отрицательные последствия нарушений гражданского и налогового законодательства.
На разрешение судебной экономической экспертизы могут быть поставлены следующие вопросы:
каковы результаты финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика (налогового агента) в интересующий следствие период;
какова фактическая себестоимость реализованной продукции; подлежит ли налогообложению сумма, полученная от определенной хозяйственной операции;
соответствуют ли данные отчетности налогоплательщика (налогового агента) фактически полученным результатам финансово- хозяйственной деятельности за этот период;
в чем заключается несоответствие данных первичных документов, учета и отчетности (сданной в налоговый орган) фактическим операциям и показателям доходов, расходов и прибыли;
в результате каких нарушений занижена налогооблагаемая база;
в какой сумме и какие налоги не исчислены и не уплачены в бюджет за интересующий следствие период в связи с несоответствием первичных документов, учета и отчетности фактическим результатам финансово-хозяйственной деятельности;
своевременно ли и в полном объеме произведено предприятием перечисление налоговых платежей в соответствующий бюджет;
какие обязанности налогового агента (по исчислению, удержанию, перечислению налогов и (или) сборов) не исполнены ООО «X», по каким видам налогов, в какой сумме к каждому сроку платежа;
на какие цели израсходованы неуплаченные ООО «X» как налоговым агентом суммы налогов;
какова доля неуплаченных налогов и сборов в процентном выражении от сумм, подлежащих перечислению ООО «X» как налоговым агентом за исследуемый период;
иные вопросы, в зависимости от обстоятельств дела. В распоряжение эксперта предоставляют материалы уголовного дела, которые содержат сведения (исходные данные) о предмете экспертизы. Обычно это первичные учетные документы; регистры бухгалтерского учета (аналитические и синтетические); бухгалтерская отчетность; налоговая отчетность (налоговые декларации, расчеты по налогам); иные материалы, содержащие исходные данные (заключения экспертов других специальностей; показания подозреваемых, обвиняемых, свидетелей; вещественные доказательства (например, черновые записи); акты документальных проверок соблюдения налогового законодательства).
Судебная налоговая экспертиза представляет собой исследование соответствия исполнения обязательств по исчислению налогов и сборов требованиям законодательства, включая ситуационный анализ, экспертизу решения и действий (бездействия) налоговых органов. Данный вид экспертизы включен в Перечень родов (видов) судебных экспертиз, производимых в экспертно-криминалистических подразделениях органов внутренних дел Российской Федерации, утвержденный приказом МВД России от 29 июня 2005 г. № 511.
В решении Верховного Суда Российской Федерации от 26 марта 2008 г. по делу № ГКПИ08-334 указано, что при производстве судебной налоговой экспертизы используются специальные знания в области прикладных экономических наук - бухгалтерского учета и налогообложения. При этом теоретические положения данных наук подкрепляются знаниями норм законодательства о налогах и сборах, которыми должен был руководствоваться налогоплательщик при исчислении налогов в исследуемом периоде, а разрешение правовых вопросов при производстве налоговой экспертизы к компетенции эксперта не относится.
На разрешение судебной налоговой экспертизы могут быть поставлены следующие вопросы:
правильно ли выполнен расчет налога, если нет, то в чем конкретно выражаются нарушения и как они повлияли на определение налогооблагаемой базы и суммы налога по каждому сроку платежа;
соблюдался ли установленный порядок учета затрат на производство и продажу при калькулировании себестоимости готовой продукции, если не соблюдался, то какие конкретно допущены нарушения и как они повлияли на определение суммы налога по каждому сроку платежа;
кто конкретно причастен к внесению в первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность искаженных данных об объектах налогообложения;
правильны ли данные налогоплательщика об уплаченных суммах НДС и расчеты при его перечислении в бюджет; достоверны ли данные, указанные в расчете налога; в чем выразились действия по сокрытию объектов налогообложения и каков размер сокрытия;
какая сумма налога причитается с сокрытых объектов; правильно ли налогоплательщик отразил в расчете налога и бухгалтерских документах фактическую прибыль (убытки) от продажи продукции (работ, услуг);
являются ли обоснованными возражения налогоплательщика против выводов, изложенных в акте налоговой проверки; иные вопросы, в зависимости от обстоятельств дела. В распоряжение эксперта предоставляются материалы в объеме, необходимом для дачи заключения и ответов на поставленные следователем вопросы.
Помимо документов об уплате налогов (сборов) для производства судебной налоговой экспертизы представляют:
первичные документы, включая платежные поручения, документальные основания для выдачи наличных денег с расчетного счета, расходные кассовые ордера, чеки;
платежные документы, на основании которых к исследуемой организации поступают денежные средства на счета в банках и в кассу организации (платежные поручения, банковские мемориальные ордера, приходные кассовые ордера и др.);
регистры бухгалтерского учета, которые включают журналы- ордера, мемориальные ордера с записями о корреспонденции счетов бухгалтерского учета, оборотные ведомости, ведомости аналитиче- ского учета расчетов с поставщиками и покупателями, главную книгу и другие ведомости синтетического бухгалтерского учета;
ведомости и выписки из лицевых счетов банковского учета, которые содержат информацию о фактах движения денежных средств по счетам организации в банке;
формы налоговой отчетности, а также расчеты налогов (налоговые декларации), представленные налогоплательщиком (налоговым агентом) налоговым органам (бухгалтерский баланс, отчет о финансовых результатах, расчеты по налогу на прибыль, налоговые декларации о налоге на добавленную стоимость и другие документы);
другие материалы дела, содержащие исходные данные, относящиеся к предмету экспертизы (протоколы следственных действий, вещественные доказательства, документы);
иные документы (акты документальных проверок соблюдения налогового законодательства, акты аудиторских проверок и заключения аудиторов, акты ревизий).
Если сокрытие объекта налогообложения совершено путем внесения исправлений и изменений в соответствующие документы, то в таких случаях назначается и производится криминалистическая экспертиза документов. Названная экспертиза также производится в случаях, когда требуется установить авторство текста или подписи в документах бухгалтерского учета и налоговой отчетности.
При криминалистическом исследовании почерка и (или) подписей перед экспертом могут быть поставлены следующие вопросы: кем исполнен рукописный текст в представленном документе; самим ли получателем или другим лицом выполнена подпись (от имени получателя) в платежной ведомости;
не исполнена ли подпись от имени получателя в платежной ведомости другим конкретным лицом;
иные вопросы в зависимости от обстоятельств дела. В распоряжение эксперта предоставляются изъятые документы, интересующие следствие, а также свободные, условно-свободные и экспериментальные образцы почерка и (или) подписей.
Криминалистическая (техническая) экспертиза документов исследует факсимиле, машинописные и принтерные тексты, оттиски печатей и штампов.
При техническом исследовании документа перед экспертом- криминалистом ставятся, в частности, следующие вопросы:
а) при необходимости установления способа изготовления документа или использованных для этого технических средств:
каким способом изготовлен документ или его бланк (типографским, электрографическим, от руки, с использованием части другого документа, содержащего подпись, оттиск печати);
одним ли способом изготовлены документы (или их бланки); с одного ли клише (или типографского набора) отпечатаны документы;
б) при необходимости установления факта изменения первоначального содержания документа:
не подвергался ли документ каким-либо изменениям (подчистке, травлению и т.д.);
каким способом изменен документ;
выполнена ли подпись в документе с использованием технических средств;
в) при исследовании машинописных текстов:
какова система пишущей машинки или принтера, на которых выполнен текст;
не выполнен ли текст документа на одной пишущей машинке (принтере);
не выполнен ли текст на конкретной пишущей машинке (принтере);
г) исследование оттисков печатей и штампов:
фабричным (заводским) или кустарным способом изготовлена печать (или штамп), оттиск которой (которого) имеется на документе;
не дорисована ли какая-либо часть оттиска печати (штампа); одной (одним) ли печатью (штампом) нанесены оттиски в различных документах;
каково содержание текста в оттиске печати (штампа) и т.д.; иные вопросы в зависимости от обстоятельств дела. В том случае, если налогоплательщиком (налоговым агентом) ведется компьютерный учет хозяйственных операций, может потребоваться техническое исследование статуса объекта - компьютерного средства, выявление и изучение его следовой картины в расследуемом преступлении, а также получение доступа к информации на носителях данных с последующим всесторонним ее исследованием. В этих целях назначаются судебные компьютерно-технические экспертизы.
На разрешение компьютерно-технической экспертизы могут быть поставлены, например, следующие вопросы:
реализована ли в компьютерной системе какая-либо система защиты доступа к информации; каковы возможности по ее преодолению; какие сведения о собственнике (пользователе) компьютерной системы (в том числе имена, пароли, права доступа и пр.) имеются на носителе данных;
какие носители данных имеются в представленной компьютерной системе;
какой вид (тип, модель, марка) и какие параметры имеет носитель данных, представленный на исследование;
какая информация, имеющая отношение к обстоятельствам дела, содержится на носителе данных;
каков вид ее представления (явный, скрытый, удаленный, архивный);
имеется ли на носителе данных информация, аутентичная по содержанию образцам, представленным на исследование;
к какому формату относятся выявленные данные (текстовые документы, графические файлы, базы данных и т.д.), с помощью каких программных средств они могут обрабатываться и др.
В зависимости от обстоятельств дела могут назначаться другие виды экспертиз:
судебная трасологическая - при необходимости фиксации факта изменения заводских номеров на машинах и оборудовании;
судебная строительно-техническая - при необходимости доказать завышение объемов и стоимости выполненных работ в сфере строительства, капитального и текущего ремонта;
судебная технологическая - при необходимости установления особенностей технологического процесса, реальных объемов производимой продукции и т.п.;
судебная фоноскопическая - при необходимости исследования фонограмм записей переговоров тех лиц, в отношении которых проводились оперативно-розыскные мероприятия;
судебная товароведческая, в задачу которой входит определение качественных и количественных характеристик, способа и времени изготовления продукции, ее соответствия образцам, требованиям стандартов, техническим условиям, а также соответствия предъявляемым требованиям маркировки, упаковки, транспортировки и условий хранения;
другие виды судебных экспертиз, особенности назначения которых описаны в криминалистической литературе.
Что касается практики назначения экспертиз по уголовным делам, направленным в суд в 2011 году следственным управлением Следственного комитета РФ по Кировской области следует отметить, что по всем без исключения уголовным делам назначалось проведение судебных налоговых экспертиз, по 36% дел (по 3 делам) назначалось проведение криминалистической экспертизы почерка, по 1 делу назначалась финансово-экономическая судебная экспертиза. Экспертизы назначались экспертам ЭКЦ УМВД России по Кировской области, а также штатному эксперту отдела криминалистики следственного управления Следственного комитета РФ по Кировской области.