Часть 2 ст. 199 ук рф предусматривает более жесткие санкции за то же деяние, совершенное:

а) группой лиц по предварительному сговору;

б) в особо крупном размере.

Согласно примечанию 1 к ст. 199 УК РФ крупным размером в ст. 199-199¹ УК РФ признается сумма налогов и (или) сборов, со­ставляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд бо­лее 2 млн. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 6 млн. руб., а особо крупным разме­ром - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 10 млн. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 30 млн. руб.

Как и в ст. 198 УК РФ, в соответствии с п. 11, 12 постановле­ния Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28 дека­бря 2006 г. № 64 необходимая для уголовной ответственности сумма уклонения от уплаты налогов и (или) сборов может образоваться и в пределах одного финансового года, по одному или нескольким нало­гам, в течение одного налогового периода. Также необходимо иметь в виду, что крупный (особо крупный) размер неуплаченных налогов и (или) сборов исчисляется за период в пределах трех финансовых лет подряд и в тех случаях, когда сроки их уплаты выходят за преде­лы данного трехлетнего периода и они истекли.

Субъективная сторона преступления характеризуется только прямым умыслом. Лицо должно осознавать общественную опасность своих действий и желать наступления их последствий в виде неупла­ты налогов и (или) сборов в крупном либо особо крупном размере.

Моментом окончания преступления, предусмотренного ст. 198, 199 УК РФ, следует считать фактическую неуплату налогов (сборов) в срок, установленный налоговым законодательством.

Примечанием 2 к ст. 199 УК РФ предусмотрена возможность освобождения от уголовной ответственности лица, впервые совер­шившего данное преступление, если этим лицом либо организацией, уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с которой вменяется данному лицу, полностью уплачены суммы недоимки и соответству­ющих пеней, а также сумма штрафа в размере, определяемом в со­ответствии с Налоговым кодексом.

Порядок освобождения от уголовной ответственности, как уже указывалось, регламентирован ст. 28¹ УПК РФ.

3. Статья 199¹ УК РФ (Неисполнение обязанностей налогового агента).

Объект преступления, предусмотренного ст. 199¹ УК РФ, ана­логичен объекту ст. 198-199 УК РФ.

Предметом преступления являются налоги, подлежащие ис­числению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюд­жетную систему Российской Федерации.

Объективная сторона рассматриваемого преступления выра­жается в совершении запрещенного законодательством бездействия, заключающегося в неисполнении обязанностей налогового агента, которые состоят в исчислении, удержании у налогоплательщиков и перечислении налогов в бюджетную систему Российской Федера­ции.

Налоговыми агентами признаются физические лица и органи­зации (п. 1 ст. 24 Налогового кодекса).

В соответствии с п. 3 ст. 24 Налогового кодекса налоговые аген­ты обязаны:

- правильно и своевременно исчислять, удерживать из денеж­ных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответ­ствующие счета Федерального казначейства;

- письменно сообщать в налоговый орган по месту своего уче­та о невозможности удержать налог и о сумме задолженности на­логоплательщика в течение одного месяца со дня, когда налоговому агенту стало известно о таких обстоятельствах;

- вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщи­кам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджет­ную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждо­му налогоплательщику;

- представлять в налоговый орган по месту своего учета до­кументы, необходимые для осуществления контроля за правильно­стью исчисления, удержания и перечисления налога;

- в течение четырех лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов.

При этом надо обратить внимание на положение п.п. 1 п. 3 ст. 24 Налогового кодекса о том, что налоговый агент обязан исчислить и произвести удержание суммы налога из тех денежных средств, которые предназначены для выплаты налогоплательщику. Отсюда следу­ет, что статус налогового агента возникает у физического лица или организации лишь в том случае, если они являются источниками выплат налогоплательщику доходов, подлежащих обложению на­логами (п. 16 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28 декабря 2006 г. № 64 «О практике применения су­дами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления»).

Обязанность налогового агента по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджетную систему Россий­ской Федерации налогов возникает в следующих случаях:

- в соответствии со ст. 161 Налогового кодекса российские организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах Российской Федерации, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах Рос­сийской Федерации в качестве налогоплательщиков, выступают в качестве налоговых агентов по уплате налога на добавленную стои­мость;

- в соответствии со ст. 226 Налогового кодекса организации и физические лица, выступающие в качестве работодателей, обязаны исчислять, удерживать и перечислять в бюджетную систему Россий­ской Федерации налог на доходы физических лиц;

- в соответствии с п. 4 ст. 286 и ст. 310 Налогового кодекса российские организации, а также иностранные организации, осу­ществляющие деятельность в Российской Федерации через постоян­ное представительство, являющиеся партнерами иностранных орга­низаций, не имеющих постоянных представительств и получающих доходы на территории Российской Федерации, выступают в качестве налоговых агентов по уплате налога на прибыль;

- в соответствии с п. 5 ст. 286 Налогового кодекса российские организации, выплачивающие дивиденды владельцам акций или до­лей в уставных капиталах, выступают в качестве налоговых агентов по уплате налога на прибыль.

Ответственность за преступление, предусмотренное ст. 199¹ УК РФ, наступает при совершении хотя бы одного из указанных в законе деяний:

неисполнение обязанностей по исчислению налогов;

неисполнение обязанностей по удержанию налогов; неисполнение обязанностей по перечислению налогов в бюд­жетную систему Российской Федерации.

В объективную сторону входит также совершение преступле­ния в крупном размере, а по ч. 2 ст. 199¹ УК РФ - в особо крупном размере и наличие причинно-следственной связи между совершен­ным деянием и наступившими общественно опасными последствия­ми.

При этом необходимо помнить, что вопреки диспозиции ч. 1 ст. 199 УК РФ действующее законодательство Российской Федера­ции о налогах и сборах не возлагает на налоговых агентов обязанно­сти по исчислению, удержанию и перечислению сборов в бюджет­ную систему Российской Федерации. Также на налоговых агентов не возлагаются обязанности по исчислению, удержанию и перечис­лению налогов во внебюджетные фонды.

Субъектом преступления является лицо, достигшее возраста 16 лет и исполняющее обязанности налогового агента по исчисле­нию, удержанию или перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно п. 17 постановления Пленума Верховного Суда Рос­сийской Федерации от 28 декабря 2006 г. № 64 к субъектам престу­пления, предусмотренного ст. 199¹ УК РФ, могут быть отнесены:

физические лица, достигшие возраста 16 лет и имеющие статус индивидуального предпринимателя, а также нотариусы, занимаю­щиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские каби­неты;

лица, на которых в соответствии с их должностным или слу­жебным положением возложена обязанность по исчислению, удер­жанию или перечислению налогов. То есть если налоговым агентом является организация, то ответственность за исполнение обязанно­стей налогового агента возлагается на руководителя организации, главного (старшего) бухгалтера, иных работников организации, спе­циально уполномоченных на исчисление, удержание и перечисление налогов, а также на лицо, фактически исполняющее обязанности ру­ководителя или главного (старшего) бухгалтера.

Моментом окончания преступления, предусмотренного ст. 199¹ УК РФ, является фактическое неперечисление налоговым агентом в бюджетную систему Российской Федерации в порядке и в сроки, которые установлены Налоговым кодексом, сумм налогов, которые он обязан был исчислить и удержать у налогоплательщика.

Субъективная сторона преступления характеризуется прямым умыслом, причем виновное лицо руководствуется личными интере­сами, которые могут иметь корыстный характер или быть связанны­ми с побуждениями сугубо личного характера (например, родствен­ные чувства). Пленум Верховного Суда Российской Федерации ука­зал, что личный интерес как мотив рассматриваемого преступления может выражаться в стремлении извлечь выгоду имущественного, а также неимущественного характера, обусловленную такими побуж­дениями, как карьеризм, протекционизм, семейственность, желание приукрасить действительное положение, получить взаимную услугу, заручиться поддержкой в решении какого-либо вопроса и т.д. (п. 17 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28 декабря 2006 г. № 64).

Неисполнение налоговым агентом обязанностей по правильно­му и своевременному исчислению, удержанию и перечислению на­логов в бюджетную систему Российской Федерации, не связанное с личными интересами, не образует состава преступления, предусмо­тренного ст. 199¹ УК РФ, в том числе и тогда, когда такие деяния совершены в крупном или особо крупном размере.

Согласно примечанию 1 к ст. 199 УК РФ крупным размером в ст. 199¹ УК РФ признается сумма налогов и (или) сборов, составляю­щая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 2 млн. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 6 млн. руб., а особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 10 млн. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 30 млн. руб.

При определении суммы и периода, в который не были испол­нены обязанности налогового агента, необходимо учитывать поло­жения п. 12 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28 декабря 2006 г. № 64 о том, что необходимая для уголовной ответственности сумма может образоваться и в пределах одного финансового года, по одному или нескольким налогам, в те­чение одного налогового периода. Кроме того, крупный (особо крупный) размер неуплаченных налогов исчисляется за период в пределах трех финансовых лет подряд и в тех случаях, когда сроки их уплаты выходят за пределы данного трехлетнего периода и они истекли.

Примечанием 2 к ст. 199 УК РФ предусмотрено освобождение от уголовной ответственности лица, впервые совершившего пре­ступление, предусмотренное ст. 199¹ УК РФ, если этим лицом либо организацией, уклонение от уплаты налогов и (или) сборов которой вменяется данному лицу, полностью уплачены суммы недоимки и соответствующих пеней, а также сумма штрафа в размере, опреде­ляемом в соответствии с Налоговым кодексом.

Порядок освобождения от уголовной ответственности за пре­ступление, предусмотренное ст. 199¹ УК РФ, регламентирован ст. 28¹ УПК РФ.

4. Статья 199² УК РФ (Сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов).

Объектом преступления, предусмотренного ст. 199² УК РФ, является установленный порядок взыскания недоимки по налогам и (или) сборам.

При этом под недоимкой, о которой идет речь в диспозиции на­званной статьи, понимается сумма налога или сумма сбора, не упла­ченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок (ст. 11 Налогового кодекса).

Предметом преступления являются денежные средства либо имущество организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом и Федеральным законом от 2 октября 2007 года № 229-ФЗ «Об исполни­тельном производстве» (с последующими изменениями и дополне­ниями), должно быть произведено взыскание недоимки по налогам и (или) сборам. В это понятие включаются денежные средства нало­гоплательщика (плательщика сборов) на счетах в банках, их налич­ные денежные средства, а также иное имущество, перечисленное в ст. 47 Налогового кодекса:

имущество, не участвующее непосредственно в производстве продукции (товаров), в частности, ценные бумаги, валютные ценно- сти, непроизводственные помещения, легковой автотранспорт, пред­меты дизайна служебных помещений;

готовая продукция (товары), а также иные материальные цен­ности, не участвующие и (или) не предназначенные для непосред­ственного участия в производстве,

сырье и материалы, предназначенные для непосредственного участия в производстве, а также станки, оборудование, здания, соо­ружения и другие основные средства;

имущество, переданное по договору во владение, в пользо­вание или распоряжение другим лицам без перехода к ним права собственности на это имущество, если для обеспечения исполнения обязанности по уплате налога такие договоры расторгнуты или при­знаны недействительными в установленном порядке;

другое имущество, за исключением предназначенного для по­вседневного личного пользования индивидуального предпринимате­ля или членов его семьи, определяемое в соответствии с законода­тельством Российской Федерации.

Объективная сторона преступления, предусмотренного ст. 199² УК РФ, характеризуется сокрытием денежных средств либо иного имущества, принадлежащих организации или индивидуаль­ному предпринимателю-налогоплательщику (налоговому агенту), за счет которых должно быть произведено взыскание недоимки по на­логам. Под сокрытием следует понимать деяние, направленное на воспрепятствование принудительному взысканию недоимки по на­логам и сборам в крупном размере.

Исходя из примечания к ст. 169 УК РФ, под крупным размером следует понимать стоимость сокрытого имущества в сумме, которая необходима для погашения задолженности, превышающей 1 млн. 500 тыс. руб.

Преступление, предусмотренное ст. 199² УК РФ, признается оконченным с момента совершения действий (бездействия) по со­крытию денежных средств либо иного имущества, за счет которых должно производиться взыскание недоимки по налогу и (или) сбору, в крупном размере.

Нужно учитывать, что обязательным признаком объективной стороны преступления является также время совершения престу­пления: сокрытие имущества должно быть совершено, во-первых, после образования недоимки по налогу и (или) сбору, а во-вторых, после истечения срока, установленного в полученном требовании об уплате налога или сбора (абз. 6 п. 20 постановления Пленума Вер­ховного Суда Российской Федерации от 28 декабря 2006 г. № 64).

Субъектом преступления, предусмотренного ст. 199² УК РФ, являются:

а) собственник имущества или руководитель организации- налогоплательщика, организации - налогового агента или иное лицо, выполняющее в этих организациях управленческие функции, связанные с распоряжением имуществом;

б) индивидуальный предприниматель-налогоплательщик или индивидуальный предприниматель - налоговый агент.

Субъективная сторона преступления, предусмотренного ст. 199² УК РФ, характеризуется прямым умыслом.