Методы и методика получения аудиторских доказательств

Аудиторские процедуры, выполняемые аудитором для получения аудиторских доказательств:

• процедуры оценки риска – проводятся для получения знаний о бизнесе клиента с целью оценки рисков существенных искажений на уровне финансовой отчетности и уровне предпосылок;

• процедуры тестирования средств внутреннего контроля – для оценки эффективности внутреннего контроля в предотвращении или обнаружении и исправлении существенных искажений на уровне предпосылок;

• процедуры проверки по существу – для выявления существенный искажений на уровне предпосылок. Включают детальные тесты, оценивающие правильность отражения операций, остатков на счетах бухучета, формирования отчетных показателей, а также аналитические процедуры.

Процедуры оценки риска, тестирования средств внутреннего контроля и проверки по существу могут проводиться с помощью следующих методов:

• инспектирование записей и документов – изучения записей и документов, полученных из внутренних и внешних источников и представленных в письменной, электронной или иной формах;

• инспектирование материальных активов – чтобы убедиться в фактическом наличии имущества;

• наблюдение – отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами;

• запрос – поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами организации-клиента. Ответ на запрос может обеспечить аудитора информацией, которой он ранее не располагал, либо дополнительным аудиторским доказательством уже известного факта;

• подтверждение – разновидность запроса, для подтверждения информации в записях клиента, третьему лицу. Например, аудитор запрашивает подтверждение дебиторской задолженности у дебиторов;

• пересчет – проверка правильности арифметических расчетов в документах и записях;

• самостоятельное выполнение – осуществление процедур, которые являются частью внутреннего контроля клиента;

• анализ – исследование связи между разными показателями деятельности клиента. Анализируют взаимосвязи, противоречащие другой значимой информации, и значительные отклонения от прогнозируемых величин. При анализе используют финансовую и нефинансовую информацию.

Аудитор должен сопоставлять расходы, связанные с получением доказательств, и полезность получаемой при этом информации. Сложность работы или расходы не дают достаточных оснований для отказа от выполнения необходимой процедуры, если ей нет альтернативы.

При формировании аудиторского мнения аудитор обычно не проверяет информацию выборочным способом. Как правило, он считает необходимым полагаться на аудиторские доказательства, которые лишь поддерживают определенный вывод, а не носят исчерпывающий характер. Тем не менее, надлежащих аудиторских доказательств должно быть достаточно для обеспечения разумной уверенности.

3. Исследование аудитором возможных нарушений.

Для выявления отклонений особо внимательно аудитор должен проверять следующие факты: исходную информацию; непривычные взносы денежных средств; платежи за неполученные товары или полученные, но которые не требовались, или полученные и оплаченные по завышенным ценам; списание средств или распоряжение средствами со стоимостью низшей, чем их рыночная цена; использование средств клиента в личных целях.

Для выявления мошенничества аудитору необходимо: определить мотивы мошенничества у клиента; ознакомиться с персоналом, оценить их моральные принципы, условия работы и порядок ее оплаты; обнаружить условия, которые могут содействовать возможности осуществления мошенничества (отношение руководства к этому вопросу, отсутствие охраны, контроля и др.); выявить признаки мошенничества при помощи аналитических процедур; провести сплошную и выборочную проверку объектов с наибольшим риском невыявления нарушений.

В западных странах существуют «золотые» правила аудитора для выявления мошенничества:

• не объяснять причину отклонений, а пытаться ее выяснить;

• не следует доверие к людям рассматривать только в зависимости от их положения в обществе;

• не думать, что мошенничество невозможно на этом предприятии;

• чувствовать собственную ответственность за выявление мошенничества;

• при выявлении возможных проблем усилить контроль для снижения риска;

• знать ситуации, сопровождающие значительный риск мошенничества и их признаки.

Риск невыявления существенных нарушений как результата мошенничества значительно больший, чем риск невыявления неумышленных нарушений. Если аудитор получил доказательства намеренных противоправных действий клиента, это дает ему право высказать недоверие к тому, что бухгалтерские реестры и документы отражают состояние дел соответствующее действительности. Аудитор не может предполагать, что руководство предприятия является нечестным, но и не может предполагать, что оно является безусловно честным.

Последовательность исследования аудитором возможных нарушений:

1. Кто нарушил? – нарушитель (должность, фамилия, имя, отчество), по чьему указанию или распоряжению совершено нарушение (должность, фамилия, имя, отчество), как было дано это распоряжение;

2. Что нарушено? – полное содержание нарушения со ссылкой на нарушение такого-то закона, постановления, приказа и других нормативных актов с указанием, какими документами, расчетами, справками оформлено нарушение и какими пояснениями должностных и третьих лиц они обосновываются;

3. Когда и где нарушено? – дата или период времени, когда была допущена ошибка или обман, наименование структурного подразделения;

4. Как нарушено? – отметить каким способом, и с какой целью допущены отклонения;

5. Почему нарушено? – причины, условия и события, вызвавшие нарушение;

6. Насколько нарушено? – существенность нарушения, размер нанесенного материального ущерба и другие последствия;

7. Как исправить? – информация клиенту с предложениями по устранению нарушений и причин их возникновения.

8. Каков результат? – выбор вида аудиторского заключения в зависимости от существенности нарушения.

Если в результате оценки риска невыявления ошибок и мошенничества выяснится потенциальная возможность того, что ошибки и мошенничество существуют, аудитор должен проанализировать их влияние на финансовую отчетность предприятия. Если аудитор предполагает, что они имеют существенное влияние на финансовую отчетность предприятия, то ему необходимо подготовить соответствующие изменения в процедурах проверки или предусмотреть дополнительные процедуры проверки. Подготовленные изменения должны подтвердить или развеять подозрения о существовании ошибок или мошенничества. Если подозрение не развеялось даже после получения результата от проведения процедур проверки, аудитор должен обсудить эти вопросы с руководством и найти возможность отражения их в объяснительной записке к финансовой отчетности предприятия, внести в нее исправления или внести исправления в текущий учет. Аудитор может рассмотреть возможность включения отдельного пункта об этом в аудиторском заключении или возможность предоставления этой информации в дополнительной итоговой аудиторской информации, которая предоставляется клиенту.

О выявленных ошибках и фактах обмана, недостатках в учете и отчетности аудитор уведомляет собственников, уполномоченных ими лиц, заказчиков и требует принять немедленные меры по их исправлению. Убедившись в последнем, он принимает решение о выдаче аудиторского заключения о состоянии бухгалтерского учета и достоверности представленной отчетности.