2.4. Бюджетирование и управленческий учет

Начальным этапом управления является принятие решения о предстоящей деятельности в виде бизнес-плана, бюджета или сметы. Планирование бизнеса или бюджетирование это информационная система управления деятельностью организации с помощью финансовых инструментов – бюджетов (смет, планов). Бюджет как информация о предстоящих хозяйственных операциях используется не только для планирования, но также для учета, контроля и оценки эффективности деятельности отдельных менеджеров и организации в целом. Коммерческое бюджетирование предполагает две основные процедуры:

- определение целей и формата будущей деятельности в форме бизнес-плана, сводного бюджета или сметы;

- контроль исполнения в форме последующего сравнения фактических параметров деятельности с поставленными в плане задачами.

Процедура составления бизнес-плана любой организации зависит от организационной структуры, видов и объемов бизнеса и других факторов, определяющих специфику ее хозяйственной деятельности. Бизнес-план или основной бюджет разрабатывается обычно в расчете на финансовый год с последующей детализацией на более короткие промежутки времени и состоит из взаимоувязанных планов финансово-хозяйственной деятельности всех уровней управления. Поэтому в число его разработчиков обычно включаются менеджеры по сбыту, производству, обеспечению основными видами ресурсов, финансисты и бухгалтеры. Процесс разработки бизнес-плана состоит в сборе необходимой информации о возможности продаж, производства, ресурсообеспечения и их последующей увязке в соответствии со стоящими перед организацией задачами. Участие всех структур управления в разработке плана усиливает внутреннюю корпоративную ответственность, способствует сбалансированности плана, создает мотивацию к постановке выполнимых целей и обеспечивает качественный контроль их выполнения, что значительно повышает вероятность достижения поставленных перед организацией целей и текущих задач управления.

Возможно использование различных методов составления плана, наиболее применяемые из них:

- метод «планирование с нуля», при котором, оценивая показатели плана, исходят из предпосылки, что организация начинает новую деятельность, то есть не имеет базовых показателей прошлых периодов;

- метод «планирование от достигнутого», который предусматривает корректировку (модификацию) предыдущего плана с учетом прогноза его исполнения и в связи с предполагаемыми изменениями внешних и внутренних факторов влияния на условия осуществления деятельности (хозяйствования).

Бизнес-план организации, осуществляющей производство продукции (работ, услуг), как правило, состоит из нескольких локальных взаимоувязанных планов (бюджетов, смет), в том числе:

• продаж;

• производства;

• потребности в ресурсах (прямых материальных и трудозатрат);

• накладных производственных расходов;

• себестоимости реализуемой продукции;

• коммерческих расходов;

• текущих расходов на управление;

• прибылей и убытков (финансовый план);

• движения денежных потоков (кассовый план);

• капитальных и финансовых вложений.

Перечисленные и любые другие аналогичные планы, как правило, составляются в форме управленческих матриц по функциям управления.

Бизнес - планирование начинается с определения возможностей продаж. План продаж представляет собой предполагаемый объем продаж по всей номенклатуре в денежном выражении и включает в себя информацию по каждому товару (продукции) об отпускных ценах и объемах реализации в натуральном выражении. Кроме того, информация о продажах может быть сгруппирована по регионам, покупателям, менеджерам сбыта, видам договоров и любым другим признакам, необходимым для управления продажами.

План продаж

Товар и признаки группировки	Объем продаж в натуральн. единицах	Цена единицы в денежных единицах	Всего продаж в денежных единицах
Изделие А – всего		Х
Признак 1
Признак 2
Признак 3
Изделие N – всего		Х
Признак 1
Признак 2
Признак 3
Всего продаж (А+…..+N)	Х	Х

Информация данного плана в соответствующих частях используется менеджерами, управляющими сбытом, производством и финансами.

План производства формируется обычно в натуральных единицах, исходя из возможностей продаж с учетом изменения остатков готовой продукции на складах.

План производства

№№ п/п	Показатели	Изделие А	…	Изделие N
1.	Объем продаж (из плана продаж)
2.	Остаток на конец планируемого периода
3.	Остаток на начало планируемого периода
4.	Итого объем производства (1+2-3)

Информацией данного плана пользуются менеджеры по производству и сбыту продукции, а также менеджеры по обеспечению производства соответствующими видами ресурсов.

План затрат по обеспечению материальными ресурсами формируется в количественном и денежном выражении по их полной номенклатуре в расчете на количество производимой продукции, с учетом изменения переходящих остатков. При этом закупочные цены материалов принимаются, как правило, по предполагаемой средней ожидаемой приемлемой (оптимальной) цене. Кроме того, в плане могут быть указаны предельные закупочные цены, превышение которых может сделать определенные изделия нерентабельными или требовать пересмотра бизнес-плана в целом по иным причинам.

План закупки материалов

№№ п/п	Показатели	Материал «а»	Материал «в»	Материал «n»	Всего
1.	Количество на план Изделия А				Х
2.	Количество на план Изделия N				Х
3.	Всего на производство (1+2)				Х
4.	Остаток на конец планируемого периода				Х
5.	Остаток на начало планируемого периода				Х
6.	Итого количество для закупки (3+4-5)				Х
7.	Цена единицы оптимальная				Х
8.	Итого на покупку в денежных ед. (6х7)
9.	Цена единицы макси-мальная (справочно)				Х

Данный план используется в работе менеджерами служб снабжения, производства и финансистами.

План расходов на оплату труда производственных рабочих составляется в натуральных и денежных единицах, исходя из потребностей производства, и рассчитывается по производственным подразделениям и уровню квалификации планируемых работ с учетом нормативных трудозатрат и установленных в организации систем оплаты труда. С Экономической точки зрения здесь же целесообразно рассчитывать прямо связанный с величиной зарплаты единый социальный налог.

План расходов на оплату труда

№№ п/п	Показатели	1 квалиф. разряд	2 квалиф. разряд	…	Z квалиф. разряд	Всего затрат
1.	Затраты рабочего времени в часах на производство: Изделия А …. Изделия N Итого раб.часов
2.	Уровень почасо- вой оплаты					Х
3.	Итого расходы по оплате труда
4.	Единый социальный налог	Х	Х	Х	Х

Информация данного плана используется рекрутинговыми службами, осуществляющими подбор, подготовку и переподготовку производственных кадров, производственниками и финансистами.

План накладных производственных (цеховых) расходов в отличие от предыдущих планов не имеет прямой зависимости от объема продаж и производства, а в большей степени зависит от условий производства и структуры управления. Поэтому он, как правило, имеет форму сметного лимита с постатейной разбивкой, составляется на год с поквартальной разбивкой только в денежных единицах и формируется от достигнутого в прошлом периоде уровня с корректировкой на изменение объема и условий выполнения хозяйственных функций. При этом по комплексным статьям затрат (например, ремонт и обслуживание оборудования), дополнительно составляются локальные сметы с поэлементной разбивкой.

Смета накладных производственных расходов

Статьи затрат	Подразделение 1	…	Подразделение F	Всего по смете
Зарплата управленческ. (цехового) персонала
Единый социальный налог
Амортизация оборудования
Ремонт и обслуживание оборудования
Содержание, уборка и ремонт помещений
Прочие расходы
Итого накладных производств. расходов

Информация данного плана используется руководителями центров ответственности по уровням управления, регулирующими расходы на управление и финансистами.

План себестоимости реализуемой продукции представляет собой смету расходов на реализуемую продукцию и формируется на год с поквартальной разбивкой и последующей детализацией по мере наступления сроков исполнения в денежном выражении, исходя из плана производства, планируемых затрат на него, а также изменения остатков готовой продукции и незавершенного производства.

Смета себестоимости реализуемой продукции

	Показатели	Год	1 кв.	2 кв.	3 кв.	4 кв.
1.	Прямые материальные затраты: а) запасы материалов на начало б) закупка в) запасы на конец периода г) затраты на производство (а+б-в)
2.	Расходы на оплату труда и ЕСН
3.	Накладные производств.расходы
4.	Незавершенное производство на начало периода
5.	Незавершенное производство на конец периода
6.	Итого затрат на произведенную продукцию (1г+2+3+4-5)
7.	Запасы готовой продукции на начало периода
8.	Запасы готовой продукции на конец периода
9.	Себестоимость реализуемой продукции (6+7-8)

Информация данного плана используется финансистами и другими менеджерами, отвечающими за себестоимость продукции.

План коммерческих расходов по форме представляет собой сметный лимит расходов на продажи, составляется в денежном выражении на год с поквартальной разбивкой и последующей детализацией на более короткие периоды времени. При этом для комплексных статей расходов (например, расходы на хранение) могут быть составлены локальные сметы.

Смета коммерческих расходов

	Показатели	Год	1 кв.	2 кв.	3 кв.	4 кв.
1.	Зарплата менеджерам по продажам и ЕСН
2.	Расходы на связь
3.	Командировочные расходы и затраты на проезд
4.	Расходы на рекламу
5.	Расходы на хранение продукции
6.	Прочие расходы
	Итого коммерческих расходов

Информация данной сметы используется руководителями подразделений по продажам и финансистами.

План текущих расходов на управление - план общих административных расходов и составляется в виде сметы в денежном выражении по статьям: зарплата, единый социальный налог, расходы на административные помещения и оборудование, расходы на связь, канцелярские расходы и прочие управленческие расходы Информация данного плана предназначена для руководителей управляющих административными расходами и финансистов.

План прибылей и убытков или финансовый план составляется в денежном выражении на год с поквартальной разбивкой в виде свода доходов и расходов организации. Доходная часть плана формируется по источникам получения доходов, а расходная – по назначению расходов. Примером состава показателей финансового плана может быть структура показателей отчета о прибылях и убытках в составе годовой и квартальной финансовой отчетности. Информация финансового плана используется соответствующими менеджерами для контроля финансового результата.

План движения денежных потоков (кассовый план) отражает прогноз движения реальных денежных средств в организации. План формируется от остатка денежной наличности в начале планируемого периода к остатку на конец периода, с расшифровкой поступлений денежных средств по источникам, а платежей – по назначению, в группировке, удовлетворяющей информационные потребности менеджмента организации. Примером матрицы данного плана может служить отчет о движении денежных средств в составе годовой финансовой отчетности.

План финансовых вложений, как правило, раскрывает информацию о составе, объеме и доходности финансовых вложений и изменениях этих параметров в планируемом периоде.

План капитальных вложений формируется в денежном выражении. Капитальные вложения группируются по видам и объектам с указанием сроков их осуществления и окупаемости.

Бюджет или бизнес - план становятся инструментом управления организацией только в том случае, если они реализуются на практике. Подтверждает факт реализации принятых планов учетная информация, формирование которой является следующим этапом управления. Формат бюджетирования как инструмента управления, определяющего конкретные параметры деятельности организации во взаимоувязанной системе, позволяет в оптимальном режиме подготавливать информацию для управления по центрам ответственности на всех уровнях для организации контроля исполнения поставленных задач с выделением причин и последствий выявляемых отклонений.

РЕЗЮМЕ

Поскольку управленческий учет формирует информацию для управления, его субъектами являются работники или собственники организации, которые осуществляют управление ее деятельностью. Соответственно объектом управленческого учета являются все аспекты хозяйственной деятельности организации, как совокупность объектов управления.

В процессе организации управленческого учета наряду с традиционными понятиями, используемыми и при организации других учетных систем, используются и присущие в основном данной учетной системе, например, понятие центр ответственности, вмененные издержки, трансфертная оценка объектов учета.

Обязанности по организации бухгалтерского учета в целом и каждой из его подсистем законодательно возлагаются на руководителя организации. Однако при организации именно управленческого учета участие руководителя приобретает особое значение, поскольку управленческий учет должен строиться с учетом структуры и иерархии системы управления организацией, установленной именно ее руководителем.

Порядок формирования учетной информации для удовлетворения потребностей в ней конкретных менеджеров всех уровней управления заключается в определении границ их ответственности и полномочий относительно объекта управления, факторов деятельности требующих внимания или оказывающих влияние на принимаемые управленческие решения, согласования формата и сроков предоставления информации и фактического исполнения этой процедуры. Формируемая для управления информация во всех случаях должна отвечать критериям полезности в соответствии со своим назначением и, кроме того, позволять оценивать качество и эффективность работы менеджеров всех уровней.

Исходя из потребностей управления, информация управленческого учета формируется по центрам ответственности, уровням управления, сегментам бизнеса, местам возникновения или носителям затрат.

Важным условием формирования качественной информации для управления является правильное применение классификационных признаков, определяемых, в соответствии с ее назначением, поскольку позволяет пользователям своевременно отслеживать причинно-следственные связи и принимать эффективные хозяйственные решения.

Бюджет как информация о предстоящих хозяйственных операциях используется не только для планирования, но также для учета, контроля и оценки эффективности деятельности отдельных менеджеров и организации в целом. Значение бюджетирования как инструмента управления в части организации управленческого учета состоит в том, что бюджет, определяющий конкретные параметры деятельности организации во взаимоувязанной системе, позволяет в оптимальном режиме подготавливать информацию для управления по центрам ответственности на всех уровнях для организации контроля исполнения поставленных задач с выделением причин и последствий выявляемых отклонений.