Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Бухгалтерская финансовая отчетность. Учебное пособие
.pdf
тье отчета о финансовых результатах (после статьи текущего налога на
прибыль).
При наличии ПНО/ПНА, изменений ОНА и ОНО, корректирующих показатель условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль, отдельно в
пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах рас-
крываются:
− условный расход (условный доход) по налогу на прибыль;
− постоянные и временные разницы, возникшие в отчетном периоде и
повлекшие корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу
на прибыль в целях определения текущего налога на прибыль;
− постоянные и временные разницы, возникшие в прошлых отчетных пе-
риодах, но повлекшие корректирование условного расхода (условного дохода)
по налогу на прибыль отчетного периода;
− суммы ПНО/ПНА, ОНА и ОНО;
− причины изменений применяемых налоговых ставок по сравнению с
предыдущим отчетным периодом;
− суммы ОНА и ОНО, списанные в связи с выбытием актива (продажей,
передачей на безвозмездной основе или ликвидацией) или вида обязательства;
− в том числе постоянные налоговые обязательства (активы) (строка
2421) (справочно указывается сумма сальдо ПНО/ПНА).
При появлении постоянных разниц возникает ПНО либо ПНА.
В соответствии с п. 4 ПБУ 18/02 для целей положения под постоянными
разницами понимаются доходы и расходы:
− формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но
не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как от-
четного, так и последующих отчетных периодов;
− учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль
отчетного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета дохо-
дами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов.
ПНО — это сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых
платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.
ПНА — это сумма налога, которая приводит к уменьшению налоговых
платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.
ПНО и ПНА признаются в том отчетном периоде, в котором возникает
постоянная разница.
ПНО (ПНА) = постоянная разница × 20 % (ставка налога на прибыль) :
100 %.
51
ПНО и ПНА отражаются в бухгалтерском учете на счете 99.2.3 «Посто-
янное налоговое обязательство». Бухгалтерские проводки:
− при возникновении ПНО — Дебет 99.2.3 «Постоянное налоговое обяза-
тельство» Кредит 68.4.2 «Расчеты по налогу на прибыль»;
− при возникновении ПНА — Дебет 68.4.2 «Расчеты по налогу на при-
быль» Кредит 99.2.3 «Постоянное налоговое обязательство».
Показатель по строке 2421 указывается без скобок, если результат ПНОПНА положительный, и в круглых скобках, если полученный результат отрицательный.
Изменение отложенных налоговых обязательств (строка 2430) — ука-
зывается сумма изменений ОНО.
Данная сумма определяется как разница между кредитовым и дебетовым
оборотом счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» за отчетный период.
При появлении налогооблагаемых временных разниц возникает ОНО.
Это сумма отложенного налога, которая в будущем будет увеличивать сумму
налога на прибыль «к уплате».
Согласно п. 15 ПБУ 18/02 ОНО отражаются в бухгалтерском учете с учетом всех налогооблагаемых разниц и признаются в том отчетном периоде, в ко-
тором возникают эти налогооблагаемые временные разницы.
Увеличение ОНО в отчетном периоде происходит с увеличением налогооблагаемых временных разниц. Соответственно, уменьшение ОНО происходит
с уменьшением или полным погашением налогооблагаемых временных разниц.
ОНО = Налогооблагаемая временная разница × 20 % (ставка налога
на прибыль) : 100 %.
ОНО отражаются в бухгалтерском учете на счете 77 «Отложенные нало-
говые обязательства» по видам обязательств. Бухгалтерские проводки:
− при возникновении ОНО — Дебет 68.4.2 «Расчеты по налогу на при-
быль» Кредит 77 «Отложенные налоговые обязательства»;
− при уменьшении ОНО — Дебет 77 «Отложенные налоговые обязатель-
ства» Кредит 68.4.2 «Расчеты по налогу на прибыль».
Следует запомнить, что при выбытии актива или обязательства, по
которому были начислены ОНО, происходит списание на счета прибылей и
убытков той суммы ОНО, которая не будет увеличивать налогооблагаемую
прибыль согласно НК РФ [2].
52
Показатель по строке 2430 указывается в круглых скобках, если результат
Кредит 77 – Дебет 77 положительный, и без круглых скобок, если полученный
результат отрицательный.
Изменение отложенных налоговых активов (строка 2450) — указыва-
ется сумма изменений ОНА.
Данная сумма определяется как разница между дебетовым и кредитовым
оборотом счета 09 «Отложенные налоговые активы» за отчетный период.
При появлении вычитаемых временных разниц возникает ОНА. Это та
сумма отложенного налога, которая в будущем будет уменьшать сумму налога
на прибыль «к уплате».
Согласно п. 14 ПБУ 18/02 ОНА отражаются в бухгалтерском учете с учетом всех вычитаемых разниц и признаются в том отчетном периоде, в котором
возникают эти вычитаемые временные разницы. Необходимым условием для
признания ОНА является существование вероятности того, что организация по-
лучит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах. Увели-
чение ОНА в отчетном периоде происходит с увеличением вычитаемых временных разниц. Соответственно, уменьшение ОНА происходит с уменьшением
или полным погашением вычитаемых временных разниц.
ОНА = Вычитаемая временная разница × 20 % (ставка налога
на прибыль) : 100 %.
ОНА отражаются в бухгалтерском учете на счете 09 «Отложенные нало-
говые активы» по видам активов. Бухгалтерские проводки:
− при возникновении ОНА — Дебет 09 «Отложенные налоговые активы»
Кредит 68.4.2 «Расчеты по налогу на прибыль»;
− при уменьшении ОНА — Дебет 68.4.2 «Расчеты по налогу на прибыль»
Кредит 09 «Отложенные налоговые активы».
Следует отметить, что при выбытии актива, по которому были начис-
лены ОНА, происходит списание на счета прибылей и убытков той суммы
ОНА, которая не будет увеличивать налогооблагаемую прибыль согласно НК
РФ.
Показатель по строке 2450 указывается без скобок, если результат Дебет
09 – Кредит 09 положительный, и в круглых скобках, если полученный результат отрицательный.
Прочее (строка 2460) — указывается сумма убытков (прибыли), которая
влияет на величину чистой прибыли и не учитывается в вышеприведенных
пунктах отчета о финансовых результатах.
53
Такими убытками (прибылью) могут быть, например:
− сумма списанных ОНО и ОНА в связи с выбытием активов и обяза-
тельств, с которыми они были связаны;
− суммы пени и штрафов по налогам и сборам;
− начисленные (к увеличению или к уменьшению) суммы налога на при-
быль за прошлые налоговые периоды;
− прочие подобные прибыли и убытки.
Показатель по строке 2460 указывается без скобок, если сальдо прочих
прибылей и убытков положительное (т. е. при отражении иных доходов/прибыли), и в круглых скобках, если полученный результат отрицателен
(при отражении иных расходов/убытков).
Чистая прибыль (убыток) (строка 2400) — указывается сумма чистой
(нераспределенной) прибыли/убытка организации.
Данный показатель рассчитывается по формуле:
Строка 2400 = Строка 2300 «Прибыль (убыток) до налогообложения» –
Строка 2410 «Текущий налог на прибыль» + (–) Строка 2430 «Изменение
отложенных налоговых обязательств» – (+) Строка 2450 «Изменение
отложенных налоговых активов» + (-) Строка 2460 «Прочее».
При положительных значениях показателей строк 2430, 2450, 2460 суммы этих строк прибавляются к сумме строки 2300, при отрицательных — вычитаются. Если полученный результат отрицателен, то он указывается в круг-
лых скобках.
Показатель строки 2400 должен соответствовать сумме чистой прибыли
(убытка), содержащейся в регистрах бухгалтерского учета по дебету/кредиту
счета:
− 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» по итогам от-
четного года;
− 99 «Прибыли и убытки» по итогам 1 квартала, 6 и 9 месяцев.
Совокупный финансовый результат периода (строка 2500) — указы-
вается сумма чистой (нераспределенной) прибыли, отраженная по строке 2400
«Чистая прибыль (убыток)», уменьшенная (увеличенная) на суммы строк 2510
«Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую
прибыль (убыток) периода», и 2520 «Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода».
При положительных значениях показателей строк 2510 и 2520 суммы
этих строк прибавляются к сумме строки 2400, при отрицательных — вычита-
54
ются. В случае отсутствия показателей, указываемых по строкам 2510 и 2520,
сумма строки 2500 равна сумме строки 2400 «Чистая прибыль (убыток)».
Вопросы для самоконтроля
1. Каково назначение отчета о финансовых результатах?
2. Каково место отчета о финансовых результатах в составе бухгалтер-
ской (финансовой) отчетности?
3. Каковы общие принципы построения отчета о финансовых результатах
в российской практике?
4. Каковы общие принципы построения отчета о финансовых результатах
в международной практике?
5. Каков порядок отражения в отчете о финансовых результатах доходов
по обычным видам деятельности?
6. Каков порядок отражения в отчете о финансовых результатах расходов
по обычным видам деятельности?
7. Каков порядок отражения в отчете о финансовых результатах прочих
доходов?
8. По какой статье отражаются доходы по облигациям в отчете о финан-
совых результатах?
9. Каков порядок отражения в отчете о финансовых результатах прочих
расходов?
10. Каков порядок отражения в отчете о финансовых результатах показа-
телей, связанных с расчетами по налогу на прибыль?
55
ГЛАВА 5
ОТЧЕТ ОБ ИЗМЕНЕНИЯХ КАПИТАЛА ОРГАНИЗАЦИИ
5.1. Назначение и общие принципы построения отчета
об изменениях капитала
В соответствии с п. 1 ст. 13 Федерального закона № 402-ФЗ «О бухгал-
терском учете» бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать досто-
верное представление:
− о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату;
− о финансовом результате его деятельности и движении денежных
средств за отчетный период;
− необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономиче-
ских решений [4].
Отчетность нужно составить на основе данных, содержащихся в реги-
страх бухгалтерского учета, а также информации, определенной федеральными
и отраслевыми стандартами.
Собственным капиталом называют финансовые ресурсы компании, кото-
рые формируются:
− за счет средств участников (учредителей, акционеров);
− за счет финансовых результатов от собственной деятельности органи-
зации.
В соответствии с п. 30 ПБУ 4/99 хозяйственные товарищества и общества
в составе бухгалтерской отчетности должны раскрыть информацию о наличии
и изменениях уставного (складочного) капитала, резервного капитала и других
составляющих капитала организации [16].
Отчет об изменениях капитала должен содержать следующие числовые
показатели:
1) величину капитала на начало отчетного периода;
2) увеличение капитала — всего, в том числе:
− за счет дополнительного выпуска акций;
− за счет переоценки имущества;
− за счет прироста имущества;
− за счет реорганизации юридического лица (слияния, присоединения);
− за счет доходов, которые в соответствии с правилами бухгалтерского
учета и отчетности относятся непосредственно на увеличение капитала;
56
3) уменьшение капитала — всего, в том числе:
− за счет уменьшения номинала акций;
− за счет уменьшения количества акций;
− за счет реорганизации юридического лица (разделения, выделения);
− за счет расходов, которые в соответствии с правилами бухгалтерского
учета и отчетности относятся непосредственно в уменьшение капитала;
4) величину капитала на конец отчетного периода.
В соответствии с п. 3 14 приказа Минфина России от 2 июля 2010 г.
№ 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (ред. от 6 апреля
2015 г.) организации самостоятельно определяют детализацию показателей по
статьям отчетов [15].
При этом п. 11 ПБУ 4/99 предусмотрено, что показатели об отдельных
активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях:
− должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно в слу-
чае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых
результатов ее деятельности;
− могут приводиться в бухгалтерском балансе или отчете о прибылях и
убытках общей суммой с раскрытием в пояснениях к бухгалтерскому балансу
и отчету о прибылях и убытках, если каждый из этих показателей в отдельности
несущественен для оценки заинтересованными пользователями финансового
положения организации или финансовых результатов ее деятельности [18].
Согласно п. 3 ст. 13 Федерального закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском
учете» годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется за отчет-
ный год [4].
Отчет об изменениях капитала необходимо представить в составе бухгалтерской отчетности в течение 90 дней по окончании 2013 г.
Следует запомнить, что при заполнении отчета об изменениях капитала
необходимо помнить, что вычитаемые или отрицательные показатели показываются в отчете в круглых скобках (приказ Минфина № 66н).
Суммы в отчете об изменениях капитала показываются в тысячах рублей
(или в миллионах рублей).
Показатели отчета об изменениях капитала содержат информацию не
только за отчетный период, но и за 2 предыдущих года. В отчете за 2016 г.,
например, будут содержаться также информация за 2015 г. и сумма величины
капитала на 31 декабря 2014 г. с расшифровкой в соответствующих графах
отчета.
57
При составлении отчета об изменениях капитала следует руководство-
ваться Федеральным законом № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», приказом
Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности
организаций» (ред. от 6 апреля 2015 г.), ПБУ:
− 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»;
− 6/01 «Учет основных средств»;
− 14/2007 «Учет нематериальных активов» и др.
5.2. Заполнение раздела 1 «Движение капитала»
В данном разделе отражается информация о величине капитала, его движении, увеличении или уменьшении. Данные указываются за текущий период и
предыдущий год.
Показатели отчета за прошлый год переносятся из отчета об изменениях
капитала за 2012 г. с учетом сопоставимости показателей.
Результаты проведенной по состоянию на конец отчетного года пере-
оценки объектов ОС и НМА подлежат отражению в бухгалтерском учете
обособленно.
Напомним, что в соответствии с предыдущей редакцией п. 15 ПБУ 6/01,
п. 17 ПБУ 14/2007 (действовавших до 2011 г.) коммерческая организация могла
переоценивать группы однородных объектов:
− основные средства (ОС) — по текущей (восстановительной) стоимости;
− нематериальные активы (НМА) — по текущей рыночной стоимости,
определяемой исключительно по данным активного рынка, указанных
НМА, не чаще одного раза в год на начало отчетного года.
В отчете отражаются следующие показатели:
− уставный капитал;
− собственные акции, выкупленные у акционеров;
− добавочный капитал;
− резервный капитал;
− нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).
Увеличение капитала — всего (строка 3310) — указываются итоговые
суммы, увеличивающие собственный капитал, по столбцам:
− уставный капитал (Строка 3310 = Строка 3314 + Строка 3315 + Строка
3316);
− собственные акции, выкупленные у акционеров (Строка 3310 = Строка
3314 + Строка 3315 + Строка 3316);
58
− добавочный капитал (Строка 3310 = Строка 3312 + Строка 3313 +
Строка 3314 + Строка 3315 + Строка 3316);
− резервный капитал (Строка 3310 = Строка 3316);
− нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) (Строка 3310 = Стро-
ка 3311 + Строка 3312 + Строка 3313 + Строка 3315 + Строка 3316);
− итого (Строка 3310 = Строка 3311 + Строка 3312 + Строка 3313 +
Строка 3314 + Строка 3315 + Строка 3316) — за отчетный период.
В том числе (строка 3311, строка 3312, строка 3313, строка 3314,
строка 3315, строка 3316).
Чистая прибыль (строка 3311) — указывается сумма чистой прибы-
ли отчетного года, увеличивающей сумму нераспределенной прибыли орга-
низации.
Следует запомнить, что сумма чистой прибыли, отражаемая по стро-
ке 3311 отчета об изменениях капитала, должна быть равна сумме чистой
прибыли, отражаемой по строке 2400 «Чистая прибыль (убыток)» отчета о
прибылях и убытках.
Показатель строки 3311 должен соответствовать сумме чистой прибыли,
содержащейся в регистрах бухгалтерского учета по кредиту счета:
− 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» по итогам от-
четного года;
− 99 «Прибыли и убытки» по итогам 1 квартала, 6 и 9 месяцев.
Переоценка имущества (строка 3312) — указывается сумма дооценки
объектов ОС и НМА.
Сумма дооценки относится на добавочный капитал организации:
− в полном размере, в случае если в предыдущих периодах не произво-
дилась уценка данных объектов;
− в сумме превышения суммы дооценки над суммой уценки, если сумма
дооценки превышает сумму уценки данных объектов.
Следует запомнить, что сумма дооценки объектов ОС и НМА в размере
суммы их уценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной
на финансовый результат в качестве прочих расходов, относится на финан-
совый результат в качестве прочих доходов.
В регистрах бухгалтерского учета сумма дооценки объектов ОС и НМА,
относящаяся на добавочный капитал, отражается по кредиту счета 83 «Доба-
вочный капитал».
59
Следует запомнить, что при выбытии переоцениваемых объектов ОС и
НМА суммы их дооценки переносятся с добавочного капитала организации на
счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации.
Доходы, относящиеся непосредственно на увеличение капитала
(строка 3313) — указывается сумма доходов, не включаемых в финансовый ре-
зультат отчетного периода.
Таким доходом может быть, например, разница, возникающая в результате пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств организации, используемых для ведения деятельности за пределами
РФ, в рубли.
Эта разница отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, за который составляется бухгалтерская отчетность организации и подлежит зачис-
лению в добавочный капитал организации на счет 83 «Добавочный капитал» (п.
19 ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в
иностранной валюте»).
Дополнительный выпуск акций (строка 3314) — указывается сумма
увеличения собственного капитала, возникшая за счет:
− дополнительного выпуска акций;
− дополнительных вкладов в уставный капитал.
Увеличение номинальной стоимости акций (строка 3315) — указыва-
ется сумма увеличения собственного капитала, возникшая за счет увеличения
номинальной стоимости акций (долей).
Реорганизация юридического лица (строка 3316) — указывается сумма
увеличения капитала, возникшая при реорганизации компании в форме присо-
единения (выделения).
Уменьшение капитала — всего (строка 3320) — указываются итоговые
суммы, уменьшающие собственный капитал, по столбцам:
− уставный капитал (Строка 3320 = Строка 3324 + Строка 3325 + Строка
3326);
− собственные акции, выкупленные у акционеров (Строка 3320 = Строка
3324 + Строка 3325 + Строка 3326);
− добавочный капитал (Строка 3320 = Строка 3322 + Строка 3323 +
Строка 3324 + Строка 3325);
− резервный капитал (Строка 3320 = Строка 3326);
− нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) (Строка 3320 = Стро-
ка 3321 + Строка 3322 + Строка 3323 + Строка 3324 + Строка 3325+ Строка
3326 + Строка 3327);
60
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]