Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Бухгалтерская финансовая отчетность. Учебное пособие
.pdf
ГЛАВА 8
СЕГМЕНТНАЯ БУХГАЛТЕРСКАЯ (ФИНАНСОВАЯ)
ОТЧЕТНОСТЬ ОРГАНИЗАЦИИ, ИМЕЮЩЕЙ ДОЧЕРНИЕ
И ЗАВИСИМЫЕ ОБЩЕСТВА
8.1. Понятие и значение сегментной отчетности
Деятельность многих коммерческих организаций имеет многопрофильный характер. В ряде случаев они производят товары и оказывают услуги широкого ассортимента или осуществляют деятельность в географических регионах с разными возможностями для роста объемов продаж, неодинаковым
уровнем рентабельности продаж и коммерческих рисков.
Пользователям финансовой отчетности сложно адекватно оценить такую
деятельность на основе данных консолидированной финансовой отчетности.
Им необходима выделенная информация о производстве конкретной продукции, либо о продажах определенной группы товаров, либо о деятельности в
географическом регионе.
Такую информацию содержит сегментарная отчетность. Она обеспечивает в первую очередь необходимую степень сопоставимости представленных
компанией данных с показателями других предприятий, повышение степени
удовлетворенности в информации многочисленных групп внешних пользователей финансовой отчетности о рисках и выгодах, связанных с деятельностью
и географическим положением компании.
Включаемая в бухгалтерскую отчетность информация о разных видах
(группах) товаров, а также о деятельности компании, осуществляемой в разных географических регионах, на основе анализа соответствующих рисков и
прибылей называется информацией по сегментам.
Составление сегментной отчетности регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2010), утвержденным
приказом Минфина России от 8 ноября 2010 г. № 143н, и рядом других нормативных документов [19].
ПБУ 12/2010 устанавливает правила формирования и представления информации по сегментам в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций (за исключением кредитных организаций), деятельность которых предполагает несколько видов получения доходов или осуществляется в разных гео-
графических регионах, только при составлении:
91
− консолидированной бухгалтерской отчетности организацией, имею-
щей дочерние или зависимые общества;
− консолидированной бухгалтерской отчетности объединений юридиче-
ских лиц (ассоциаций, союзов и др.), созданных на добровольных началах, ор-
ганизацией, на которую согласно учредительным документам возложено со-
ставление такой отчетности;
− отчетности организации, осуществляющей разные виды деятельности
(производственную, торговую, сельскохозяйственную и т. д.);
− отчетности организации, осуществляющей один вид деятельности, но
при этом производящей товары (выполняющей работы, оказывающей услуги),
различающиеся по производственному процессу, потребителям товаров, работ,
услуг, географическим регионам, в которых она работает, и (или) другим су-
щественным для данной организации признакам.
Нормы ПБУ 12/2010 не применяются при формировании:
− отчетности, составляемой для государственного статистического
наблюдения;
− отчетной информации, представляемой кредитной организацией;
− отчетной информации для иных специальных целей.
ПБУ 12/2010 может не применяться при формировании бухгалтерской
отчетности субъектами малого предпринимательства.
Таким образом, действие ПБУ 12/2010 должно распространяться на
коммерческие организации, осуществляющие разные виды деятельности,
пользователям бухгалтерской отчетности которых нужна информация, позволяющая лучше оценить деятельность организации, перспективы ее развития,
подверженность рискам и возможности получения прибыли.
Согласно МСФО 14 «Сегментная отчетность» нормы данного международного стандарта применяются ко всем компаниям, долевые или долговые
ценные бумаги которых обращаются на открытом рынке ценных бумаг, а также к тем компаниям, которые находятся в процессе эмиссии подобных ин-
струментов [32]. Таким образом, сфера применения МСФО 14 ограничивается
именно теми компаниями, детальная и точная информация о которых чрезвычайно важна для инвесторов. Материнская компания представляет информа-
цию по сегментам только на основе данных сводной финансовой отчетности.
ПБУ 12/2010 в отличие от МСФО 14 не содержит указаний об обязанности российских организаций, чьи акции обращаются на открытом рынке ценных бумаг, представлять в бухгалтерской отчетности детальную информацию
о своей деятельности.
92
Согласно п. 33 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации бухгалтерская отчетность организации должна включать показатели деятельности всех филиалов, представительств и иных структурных подразделений, в том числе выделенных на отдельные балансы. Выполнение данного требования для многих организаций
означает сведение в единое целое показателей бухгалтерской отчетности филиалов, которые не являются по законодательству юридическими лицами, но
имеют обособленные балансы и свои расчетные счета.
Формирование и представление в составе бухгалтерской отчетности информации по отдельным сегментам позволят заинтересованным пользователям
лучше оценить деятельность организации, перспективы ее развития, подверженность коммерческим рискам и возможности получения прибыли. Информация по сегментам деятельности организации дает возможность заинтересован-
ному пользователю принимать более взвешенные и обоснованные решения.
Как правило, информация по сегментам имеется у руководства органи-
зации, которое использует ее для принятия управленческих решений.
Сегментная отчетность полезна в первую очередь внешним пользователям бухгалтерской отчетности, поскольку в результате они получают информацию по сегментам в системном виде, которая, с одной стороны, позволяет
анализировать деятельность организации за ряд лет, с другой — обеспечивает
сопоставимость данных по сегментам одной организации с данными другой.
Руководство организации, подготавливающей сегментную отчетность, также
получает дополнительные возможности для сравнения и анализа результатов
деятельности организации с результатами конкурентов и сведениями отраслевых тенденций. Особенно важно представление информации по сегментам для
организаций, ценные бумаги которых свободно обращаются на организован-
ных рынках капитала (фондовых биржах) или находятся в процессе эмиссии.
8.2. Понятие сегментов и методика их выделения
Термин «сегмент» в переводе с латинского segmentum означает «отре-
зок», «часть круга». Применительно к информации, формируемой в финансо-
вой отчетности, сегмент — это легко выделяемый компонент компании,
участвующий в производстве отдельного товара (услуги) или группы связанных товаров услуг. Согласно требованиям ПБУ 12/2010 информацией о сегменте является информация, раскрывающая часть деятельности организации в
93
определенных хозяйственных условиях посредством представления установ-
ленного перечня показателей бухгалтерской отчетности организации.
Таким образом, сегмент — это обособленная часть деятельности органи-
зации в определенных хозяйственных условиях, которая выделяется в общей
деятельности организации по уровню риска или получению прибыли.
Необходимость раскрытия указанной информации в бухгалтерской отчетности установлена также в разд. VI «Содержание пояснений к бухгалтер-
скому балансу и отчету о прибылях и убытках» ПБУ 4/99. Согласно п. 27 ПБУ
4/99 пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках
должны раскрывать дополнительные данные, в частности данные об объемах
продаж товаров (работ, услуг) по видам (отраслям) деятельности и географи-
ческим рынкам сбыта (деятельности).
Информация по сегментам раскрывается в бухгалтерской отчетности в
соответствии с требованиями ПБУ 12/2010 следующим образом:
− по видам деятельности (операционные сегменты);
− по географическому расположению (географические сегменты).
Операционный сегмент представляет собой отдельно выделяемый ком-
понент организации, занимающийся деятельностью по производству определенного товара, выполнению определенной работы, оказанию определенной
услуги или однородных групп товаров, работ, услуг, которая подвержена рискам и получению прибылей, отличным от рисков и прибылей по другим това-
рам, работам, услугам или однородным группам товаров, работ, услуг.
При выделении информации по операционным сегментам несколько видов товаров (работ, услуг) могут быть объединены в однородную группу при
условии сходства по всем или по большинству факторов. Это следующие
факторы:
− назначение товаров (работ, услуг);
− процесс производства товаров (выполнения работ, оказания услуг);
− потребители (покупатели) товаров (работ, услуг);
− методы продажи товаров и распространения работ (услуг);
− системы управления деятельностью организации (если это применимо
в конкретной ситуации).
Географический сегмент представляет собой отдельно выделяемый
компонент организации, занятый деятельностью по производству продукции,
выполнению работ, оказанию услуг в определенном географическом регионе,
которая подвержена рискам и получению прибылей, отличным от рисков и
94
прибылей, имеющих место в других географических регионах деятельности
организации.
Следовательно, информация по географическому сегменту — это ин-
формация, раскрывающая существенные аспекты деятельности организации в
определенном географическом регионе.
Согласно ПБУ 12/2010 информация по географическому сегменту может
выделяться двумя способами:
1) по месту расположения активов организации;
2) по месту расположения рынков сбыта.
Формирование информации по географическому сегменту может осуществляться по определенному государству или нескольким государствам, ре-
гиону или регионам Российской Федерации.
Исходя из организационной структуры и системы внутренней отчетности информацию по географическому сегменту можно выделять по местам
расположения активов (ведения деятельности организации) или по местам
расположения рынков сбыта (потребителей (покупателей) товаров, работ,
услуг).
При выделении информации по географическим сегментам необходимо
в соответствии с требованиями п. 8 ПБУ 12/2010 исходить из следующих признаков:
− сходства условий, определяющих экономические и политические си-
стемы государств, на территории которых ведется деятельность организации;
− наличия устойчивых связей в деятельности, осуществляемой в раз-
личных географических регионах;
− сходства деятельности;
− рисков, присущих деятельности организации в определенном геогра-
фическом регионе;
− общности правил валютного контроля;
− валютного риска, связанного с деятельностью организации в опреде-
ленном географическом регионе.
Согласно МСФО 14 информация по сегментам представляется как по
географическим, так и по операционным сегментам. При этом операционный
сегмент представляет собой отдельно выделяемый компонент предприятия,
занятый производством продукции или предоставлением услуг, риски и выгоды которого отличаются от рисков и выгод других отраслевых сегментов
(например, промышленных, сельскохозяйственных, финансовых сегментов)
[32].
95
В соответствии с требованиями МСФО сегменты идентифицируются на
основе организационной и управленческой структур, а также внутренней системы финансовой отчетности, часто называемой управленческим подходом,
который позволяет получить наглядное свидетельство преобладающего источника риска и выгод в целях представления отчетности по сегментам. Такой источник риска и выгод определяет первичный формат сегментной отчетности, а
вторичный источник рисков и выгод — вторичный формат сегментной отчет-
ности. Нормы МСФО 14 требуют использовать более низкий уровень внутренней сегментации. Требование возникает в связи с выделением внутренних
сегментов, которые не имеют отношения ни к продукции и услугам, ни к географическим районам (например, сегмент по виду юридической формы образования предприятия). При этом отчетность по внутренним сегментам представляется вместе с отчетностью по группам продукции или услуг либо по
географическим районам.
Географические сегменты в соответствии с требованиями МСФО 14 могут основываться в зависимости от места расположения операций предприятия
либо от места расположения рынков и клиентов.
ПБУ 12/2010 содержит основные признаки, служащие основанием
(условиями) для выделения информации по сегментам.
Сегмент, информация по которому является наиболее существенной и,
соответственно, подлежит обязательному раскрытию в бухгалтерской отчет-
ности, называется отчетным сегментом. Таким образом, информация по от-
четному сегменту — это информация по отдельному операционному или гео-
графическому сегменту, подлежащая обязательному раскрытию в бухгалтер-
ской отчетности или в консолидированной финансовой отчетности.
При выделении информации по отчетным сегментам принимаются во
внимание общеэкономические, валютные, кредитные, ценовые, политические
риски, которым может быть подвержена деятельность организации. Вместе с
тем при выделении информации по отчетным сегментам оценка рисков не
предполагает их точного количественного измерения и выражения.
Перечень и типы сегментов, информация по которым раскрывается в
бухгалтерской отчетности, устанавливаются организацией самостоятельно в
зависимости от ее организационной и управленческой структуры и систем
внутреннего учета и отчетности. Для этого в приказе об учетной политике, основываясь на выбранной организацией логике сегментирования, необходимо
определить виды (группы) товаров (работ, услуг), которые войдут в состав
информации по сегментам (рис. 8.1).
96
Рис. 8.1. Схема обобщения данных по сегментам
Согласно ПБУ 12/2010 операционный или географический сегмент считается отчетным, если значительная величина его выручки получена от продаж
внешним покупателям и выполнено хотя бы одно из следующих условий:
− выручка от продаж внешним покупателям и от операций с другими
сегментами данной организации составляет не менее 10 % общей суммы выручки (внешней и внутренней) всех сегментов;
− финансовый результат деятельности данного сегмента (прибыль или
убыток) составляет не менее 10 % суммарной прибыли или суммарного убытка
всех сегментов (в зависимости от того, какая величина больше в абсолютном
значении);
− активы данного сегмента составляют не менее 10 % суммарных акти-
вов всех сегментов.
Нормы ПБУ 12/2010 не дают количественной расшифровки термина
«значительная величина выручки от продажи внешним покупателям», получение которой неразрывно связано с решением вопроса о квалификации сегмента в качестве отчетного. В связи с этим при принятии организацией решения о
97
квалификации сегмента в качестве отчетного решающим будет профессиональное суждение бухгалтера, основанное на требовании существенности от-
четных данных согласно специфике деятельности конкретной организации.
В ПБУ 4/99 говорится о том, что показатели отдельных активов, обязательств, доходов, расходов и хозяйственных операций должны приводиться в
бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности и если без
знания о них невозможна оценка финансового положения организации или
финансовых результатов ее деятельности со стороны заинтересованных пользователей.
Решение о том, признавать ли показатель существенным, принимает
коммерческая организация. Критерий существенности становится одним из
важнейших элементов учетной политики организации. Этим критерием необходимо руководствоваться также при формировании и представлении инфор-
мации по сегментам.
В МСФО 14 указано, что операционный и географический сегменты яв-
ляются отчетными сегментами, если соблюдены следующие условия:
− большая часть (свыше 50 %) выручки получена за счет внешних продаж;
− выручка от продаж, либо результаты, либо активы сегмента больше
или равны 10 % общей соответствующей величины всех сегментов.
МСФО 14 также предусмотрено, что, если вся выручка от внешних кли-
ентов по всем отчетным сегментам в совокупности составляет менее 75 % вы-
ручки компании, в качестве отчетных следует идентифицировать дополни-
тельные сегменты до тех пор, пока не будет достигнут уровень 75 %.
Согласно ПБУ 12/2010 на отчетные сегменты, выделенные при подготовке бухгалтерской отчетности организации, должно приходиться не менее
75 % выручки организации.
Если на отчетные сегменты, выделенные при подготовке бухгалтерской
отчетности организации, приходится менее 75 % выручки, то должны быть
выделены дополнительные отчетные сегменты независимо от того, удовлетво-
ряют ли они в отдельности условиям, предусмотренным п. 9 ПБУ 12/2000, или
нет.
Поскольку бухгалтерская отчетность составляется нарастающим итогом
с начала года, необходимые процентные соотношения при выделении отчетных сегментов также определяются с использованием фактических показате-
лей, рассчитанных нарастающим итогом с начала года.
МСФО 14 предусматривает, что небольшие сегменты могут объединяться в один, если их связывает значительное количество факторов, определяю-
98
щих отраслевой или географический сегмент, или их можно объединить с аналогичным значительным отчетным сегментом. Если же подобные сегменты не
представлены отдельно в отчетности и не объединены в один сегмент, они по-
казываются в качестве нераспределенной (по сегментам) величины.
Сегмент, не считающийся отчетным в текущем периоде согласно требованиям МСФО 14, но считавшийся отчетным в предшествующем периоде по
условиям данного международного стандарта, должен продолжать оставаться
отчетным, если он является значимым с точки зрения менеджеров компании
(например, в процессе разработки будущей рыночной стратегии).
В соответствии с ПБУ 12/2010 должна быть обеспечена последовательность в выделении отчетных сегментов. Отчетный сегмент, выделенный в периоде, предшествовавшем отчетному, должен выделяться в отчетном периоде
независимо от того, удовлетворяет ли он в отчетном периоде условиям признания отчетного сегмента. В связи с этим сегмент признается отчетным во
всех последующих периодах, если однажды он был признан таковым согласно
требованиям ПБУ 12/2010.
8.3. Требования к раскрытию информации по сегментам
Отчетные показатели, используемые при раскрытии информации по сегментам, должны применяться и интерпретироваться согласно соответствующим нормативным актам по бухгалтерскому учету. В частности, при определении доходов и расходов следует руководствоваться ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации». Обязательному отражению
по каждому отчетному сегменту подлежит информация о выручке (доходах)
сегмента, расходах сегмента, финансовом результате сегмента, активах и обя-
зательствах сегмента.
При формировании информации о выручке (доходах) отчетного сег-
мента должна учитываться выручка, полученная не только от внешних поку-
пателей организации, но и от операций с другими сегментами. При этом выручка (доход) от операций с другими сегментами внутри организации должна
определяться на основе фактически применяемых организацией цен. Основа
ценообразования на указанные передачи и изменения этой основы подлежит
раскрытию в бухгалтерской отчетности организации. При формировании показателя выручки отчетного сегмента необходимо учитывать, что в ее состав
не включаются следующие доходы:
99
− проценты и дивиденды, кроме случая, когда такие доходы являются
предметом деятельности отчетного сегмента;
− доходы от продажи финансовых вложений, кроме случая, если финан-
совые вложения являются предметом деятельности отчетного сегмента.
Расходы отчетного сегмента исчисляются как расходы по производ-
ству определенных товаров или расходы по производству товаров в определенном географическом регионе, а также часть общих расходов организации,
которые обоснованно приходятся на данный сегмент.
Расходами отчетного сегмента не являются:
− проценты, кроме случая, когда предметом деятельности отчетного сег-
мента является получение доходов от финансовой деятельности;
− расходы, связанные с продажей финансовых вложений, кроме случая,
когда финансовые вложения являются предметом деятельности отчетного сег-
мента;
− налог на прибыль;
− общехозяйственные расходы и прочие расходы, относящиеся к органи-
зации в целом.
Финансовый результат отчетного сегмента — разница между выруч-
кой (доходами) и расходами сегмента. Для представления в консолидированной финансовой отчетности он рассчитывается до поправок на «долю мень-
шинства».
Активы отчетного сегмента — активы, которые используются для про-
изводства определенных товаров или для производства товаров в определенном
географическом регионе. Активы, используемые совместно двумя или более
сегментами, должны быть распределены по сегментам, если только соответ-
ствующие им доходы или расходы также распределены по этим сегментам.
Обязательства отчетного сегмента — обязательства, которые возни-
кают при производстве и продаже определенных товаров или при производстве и продаже товаров в определенном географическом регионе. В обязатель-
ства отчетного сегмента не включается задолженность по налогу на прибыль.
При определении доходов, расходов, активов и обязательств отчетного
сегмента в расчет принимаются только те данные, которые непосредственно
относятся к отчетному сегменту либо могут быть отнесены к нему путем
обоснованного распределения. Способ распределения между отчетными сег-
ментами доходов, расходов, активов и обязательств, относящихся к двум и более отчетным сегментам, зависит от характера объектов учета, видов деятель-
ности организации, степени обособленности отчетных сегментов.
100
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]