Анализ и оптимизация налогооблагаемой базы. Практикум

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ФЕДЕРАЛЬНОЕ ГОСУДАРСТВЕННОЕ АВТОНОМНОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ «СЕВЕРО-КАВКАЗСКИЙ ФЕДЕРАЛЬНЫЙ УНИВЕРСИТЕТ»

АНАЛИЗ И ОПТИМИЗАЦИЯ НАЛОГООБЛАГАЕМОЙ БАЗЫ

ПРАКТИКУМ

Направление подготовки 38.03.01 – Экономика Профиль подготовки «Налоги и налогообложение»

Академический бакалавр

Ставрополь

2015

А64 Анализ и оптимизация налогооблагаемой базы: практикум /

сост. Блудова С. Н. – Ставрополь: Изд-во СКФУ, 2015. – 113 с.

Практикум составлен в соответствии с требованиями ФГОС ВПО к подготовке выпускника для получения квалификации (степени) бакалавр. Утверждены на заседании кафедры налогов и налогообложения (протокол № 3 от 01 октября 2014 г.).

Предназначен для студентов, обучающихся по направлению 38.03.01 – Экономика (профиль «Налоги и налогообложение»).

Составитель

канд. экон. наук, доцент С. Н. Блудова

Рецензенты:

канд. экон. наук, доцент Е. П. Нехай, канд. экон. наук, доцент Е. Н. Кущ

© ФГАОУ ВПО «Северо-Кавказский федеральный университет», 2015

ВВЕДЕНИЕ

Стратегической целью налоговой оптимизации является не толь- ко экономия на налоговых платежах, но и сведение к минимуму штрафных санкций со стороны налоговых органов, снижение нало- говых рисков.

Несмотря на большое количество существующих в России нало- гов, основу налоговой системы и львиную долю налоговых поступле- ний обеспечивают так называемые «основные» налоги. К ним можно отнести налог на добавленную стоимость, налог на прибыль пред- приятий, акцизы, таможенные пошлины, налог на доходы физиче- ских лиц. Значение прямых налогов, в частности, налога на прибыль организаций, падает, а косвенных налогов, и особенно НДС, растет. Остальные налоги составляют некоторый налоговый фон. Налоговое

планирование в организациях направлено на минимизацию именно основных налогов, поскольку нередко их снижение приводит к соот- ветствующему уменьшению и всех остальных налогов.

Минимизацию налогов надо рассматривать как двойственное яв- ление. Большая налоговая нагрузка, наличие различных способов и форм налогового контроля со стороны государства приводят к тому,

что налогоплательщик любыми способами пытается сэкономить на налогах, а государство – выявить незаконные способы налоговой экономии. Стремление налогоплательщиков не платить налоги или платить их в меньшем размере будет существовать до тех пор, пока налоги остаются основным источником доходной части бюджета. Это явление обусловлено основной функцией налогов – фискаль- ной и экономико-правовым содержанием налога – легальное, при-

нудительное и обязательное изъятие части собственности граждан и их объединений для государственных нужд. Попытки снижения налогов направлены на защиту своего имущества, в том числе, и от государства. Защита имущества является сильнейшей мотивацией уменьшения налогового бремени. Но любые шаги, предпринятые налогоплательщиком для снижения налогов, сталкиваются с актив- ным противодействием государственных фискальных и правоохра- нительных органов, так как государство вынуждено защищать свои финансовые интересы.

3

НК РФ упорядочил процесс осуществления налогового контроля

ирасширил круг правовых способов защиты прав и интересов на- логоплательщиков. Многие положения НК РФ налогоплательщик может использовать для своей защиты при уменьшении налогов, например, право на получение разъяснений от налоговых органов, принцип «все сомнения в пользу налогоплательщика», запрет на

проведение повторных налоговых проверок налоговыми органами и др. Однако налоговая система любой страны, какой бы справедли- вой она ни была, затрагивает интересы налогоплательщиков – юри- дических и физических лиц, изымая в пользу государства часть их доходов. Налогоплательщики постоянно ведут поиск возможных способов уменьшения налогового бремени. Некоторые выбирают уклонение от уплаты налогов. Они минимизируют свои налоговые обязательства незаконно – путем сокрытия налоговых обязательств

ипредставления в налоговые органы заведомо ложной информации. Но в основном налогоплательщики четко понимают, что налоги не- избежны и платить их необходимо. Они выбирают минимизацию

налоговых обязательств с помощью использования налоговых льгот

имаксимального учета возможностей оптимизации и минимизации налоговых платежей в рамках общего стратегического планирования предприятия.

Большое значение для оптимизации налогообложения имеет учетная политика организации (для целей бухгалтерского учета и налогообложения). Все составляющие учетной политики раскрыва- ются применительно к конкретным ситуациям, в которых она может иметь решающее значение для оптимизации налогообложения.

Практикум содержит необходимую информацию об экономиче- ской сущности и методах оптимизации налогооблагаемой базы.

Общая характеристика практической работы студента при изучении дисциплины

При изучении данной дисциплины студент, в соответствии с учеб- ным планом и рабочей программой, должен получить определенные навыки и умения.

Целью изучения дисциплины является формирование у студентов прочной теоретической, методологической и практической базы для

понимания экономического механизма налогообложения и навыков

4

по анализу и принятию управленческих решений в области оптими- зации налогооблагаемых показателей.

Задачами изучения дисциплины являются:

-ознакомление студентов с источниками налогового законода- тельства в Российской Федерации;

-изучение методов, принципов оптимизации и ее роли в хозяйст- венной деятельности налогоплательщиков;

-освоение основных способов, форм и методов анализа и оптими- зации налогооблагаемых показателей;

-освоение практических способов и методов оптимизации нало- говых платежей;

-приобретение навыков принятия управленческих решений в об- ласти оптимизации налоговых платежей.

Компетенции обучающегося, формируемые в результате освое- ния дисциплины:

-способность на основе описания экономических процессов и яв- лений строить стандартные теоретические и эконометрические мо- дели, анализировать и содержательно интерпретировать полученные результаты (ПК-4);

-способность, используя отечественные и зарубежные источни- ки информации, собирать необходимые данные, анализировать их и готовить информационный обзор и/или аналитический отчет (ПК-7).

5

ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ НАЛОГОВОЙ ОПТИМИЗАЦИИ

1. Цель и задачи курса

Цель занятия: получить представление о сущности налоговой оптимизации, видах, принципах и методах оптимизации.

Знания и умения, приобретаемые студентом в результате освоения темы практического занятия, формируемые компетенции или их части: в результате освоения темы студент приобретает знания об экономической сущности налогов их функциях и принципах.

Актуальность темы практического занятия: изучение теорети-

ческих основ оптимизации налогооблагаемой базы позволит обуча- ющимся понять основные положения дисциплины.

Теоретическая часть

В соответствии со ст. 57 Конституции РФ, каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Такое же положение закре- плено и в ст. 8 НК РФ: налог – это форма безвозмездного изъятия части собственности хозяйствующего субъекта. Согласно ст. 45 Кон- ституции РФ, каждый вправе защищать свои права и свободы всеми способами, не запрещенными законом. Российское законодательст-

во признает право плательщика налогов на реализацию мер защиты права собственности, в том числе, и на действия, направленные на уменьшение налоговых обязательств, но только на законные. Если в результате мер, предпринятых налогоплательщиком, будет допу- щено нарушение законодательства, такие действия в зависимости

от характера квалифицируются как налоговое правонарушение или преступление в сфере экономической деятельности.

При налоговой оптимизации принципиально платить только по- ложенную сумму установленных налогов и не позднее установлен- ного для этого срока.

Переплата сумм налогов с точки зрения оптимизации налогообло- жения является не меньшей ошибкой, чем их недоплата. В случае

переплаты организация добровольно утрачивает некоторую сумму денег. Налоговая оптимизация должна быть направлена не только на

6

поиск всех возможных вариантов уменьшения налогов, но и на обо- снование правильности исчисления сумм налогов, особенно в спор- ных ситуациях.

Элементами налоговой оптимизации являются:

-налоговый календарь, предназначенный для прогнозирования и

контроля правильности исчисления и соблюдения сроков уплаты в бюджет требуемых налогов;

-стратегия оптимизации налоговых обязательств с четким пла- ном реализации этой стратегии;

-точное исполнение налоговых и прочих обязательств, недопу-

щение дебиторской задолженности по хозяйственным договорам за отгруженную продукцию на сроки, превышающие срок исковой дав- ности;

-эффективная система бухгалтерского учета, позволяющая полу- чать оперативную объективную информацию о хозяйственной дея- тельности для целей налогового планирования.

Должным образом организованная налоговая оптимизация пред- усматривает изучение всех предлагаемых к подписанию хозяйствен- ных договоров на предмет их налоговых последствий. Результаты

налоговой оптимизации необходимо оценивать не только суммами уменьшенных налогов и принесенных выгод, но и с точки зрения снижения возможного ущерба и издержек, которые были бы неиз- бежны при ведении хозяйственной деятельности без учета сущест- вующих особенностей налогообложения.

В процессе налоговой оптимизации можно выделить ряд этапов:

-первый этап – момент создания коммерческой организации, ког- да формулируются цели и задачи нового образования, определяется, следует ли использовать те налоговые льготы, которые предоставле- ны законодательством;

-второй этап – выбор наиболее выгодного с налоговой точки зрения места расположения организации и ее структурных подра- зделений;

-третий этап – выбор одной из существующих организационно- правовых форм юридического лица или формы предпринимательст- ва без образования юридического лица;

-четвертый этап – анализ всех предоставленных налоговым зако- нодательством льгот по каждому из налогов;

7

-пятый этап – анализ всех возможных форм сделок, планируемых

вкоммерческой деятельности, с точки зрения минимизации совокуп- ных налоговых платежей;

-шестой этап – решение вопроса о рациональном размещении активов и прибыли предприятия, имея в виду не только предполага- емую доходность инвестиций, но и налоги, уплачиваемые при полу- чении этого дохода.

Первые три этапа налоговой оптимизации происходят только один раз – до регистрации организации, а остальные относятся к текущей

деятельности и должны осуществляться постоянно в ходе процесса хозяйственной деятельности на всех ее уровнях. Налоговую оптими- зацию в зависимости от периода времени, в котором она проводится, можно подразделить на перспективную и текущую.

Перспективная налоговая оптимизация заключается в примене- нии таких приемов и способов, которые уменьшают налоги в про- цессе всей деятельности налогоплательщика. Подобная оптимизация

достигается посредством правильной постановки на предприятии бухгалтерского и налогового учета, грамотного применения налого- вых льгот и освобождений.

Текущая налоговая оптимизация заключается в применении со- вокупности методов, позволяющих снижать налоги в каждом кон- кретном случае в отдельно взятом налоговом периоде, например, при

осуществлении той или иной операции путем выбора оптимальной формы сделки.

Комплексное и целенаправленное использование налогоплатель- щиком совокупности всех методов налоговой оптимизации составля- ет налоговое планирование. В отличие от уклонения от налогов (ко- торое связано с нарушением действующего законодательства), нало- говое планирование является абсолютно законным средством сохра- нить заработанные деньги. В то же время один неверный шаг и можно оказаться за гранью, разделяющей законные и незаконные действия по снижению налогового бремени. Таким образом, пользоваться на- логовым планированием нужно, соблюдая следующие принципы:

-принцип разумности. Разумность в налоговой оптимизации оз- начает, что все хорошо в меру. Что-то заплатить придется. Приме-

нение грубых и необдуманных налоговых схем будет иметь только

одно последствие – применение налоговых санкций со стороны го- сударства;

8

-цена решения. Выгода, получаемая от налоговой оптимизации, должна значительно превосходить затраты, которые необходимо осуществить для реализации данного решения;

-недопустимость построения оптимизации налогообложения только на смежных с налоговым отраслях права (финансового, бан- ковского, гражданского и др.). В качестве примера можно привести ситуацию, которая сложилась со страховыми взносами в Пенсион- ный фонд РФ. Страховые взносы в ПФР не начислялись по догово- рам возмездного оказания услуг, в то время как на договоры подря- да взносы начислялись в установленном порядке. Те предприятия, которые не хотели платить взносы, стали вместо договоров подряда заключать договоры возмездного оказания услуг, хотя оказываемые услуги носили подрядный характер (например, договор на оказание услуг по ремонту помещений). При проведении проверок и последу- ющем разбирательстве в суде такие договоры абсолютно обоснован- но признавались договорами подряда, что влекло доначисление стра- ховых взносов и применение к предприятиям финансовых санкций;

-комплексный подход. Выбрав метод снижения какого-либо на- лога, следует проверить, не приведет ли его применение к увеличе- нию других налоговых платежей;

-индивидуальный подход. Только изучив все особенности дея- тельности предприятия, можно рекомендовать тот или иной метод снижения налогов. Механически переносить одну и ту же схему с одного предприятия на другое нельзя;

-юридическая чистота. Все используемые в том или ином методе

юридически значимые документы должны быть проанализированы на предмет соответствия их требованиям действующего законода- тельства.

При формировании того или иного способа налоговой оптимиза-

ции должны быть проанализированы все существенные аспекты как оптимизации, так и деятельности организации в целом. При выборе метода налогового планирования учитываются требования иных от- раслей законодательства (антимонопольного, таможенного, валют- ного и т. д.). Например, при выборе места регистрации офшорного предприятия немалую роль играют ограничения на вывоз капитала, перемещение товаров и денежных средств, введенные валютным и таможенным законодательством.

9

Если выбранный способ налоговой оптимизации связан с привлече- нием широкого круга лиц, нужно руководствоваться правилом «золо- той середины», например в случаях привлечения труда инвалидов. Так, практически фиктивно привлекаемые сотрудники-инвалиды должны в случае проведения налоговыми органами опроса подтвердить реаль- ность своих трудовых отношений с организацией. Но излишняя осве- домленность сотрудников может привести к утечке информации.

Достаточно просто и удобно классифицировать виды или направ- ления налоговой оптимизации, используя следующие критерии раз- граничения видов налоговой оптимизации:

-законность действий налогоплательщика. Для простоты можно принять две жесткие альтернативы: налогоплательщик либо наруша- ет закон, либо нет;

-степень налоговой нагрузки: платит ли он налоги, не предпри- нимая действий по уменьшению налогообложения, либо каким-то образом минимизирует налог.

Комбинируя данные критерии, получим четыре вида налоговой оптимизации:

-действия налогоплательщика соответствуют закону, налоговые платежи производятся в обычном порядке. Назовем это классиче- ской налоговой оптимизацией;

-действия налогоплательщика соответствуют закону, налоговые платежи при этом по возможности уменьшаются – минимизация на- логов;

-действия налогоплательщика не соответствуют закону, налоговые платежи не производятся – противозаконная налоговая оптимизация;

-действия налогоплательщика не соответствуют закону, налого- вые платежи осуществляются как положено.

Так как последний вид налоговой оптимизации в реальной жиз- ни практически отсутствует, на практике существуют три основных вида налоговой оптимизации: классическая оптимизация, минимиза- ция налогов и противозаконная оптимизация.

При минимизации налогов налогоплательщик использует все дос- тоинства и недостатки существующего законодательства, в том чи- сле его несовершенство, сложность и противоречивость. При этом он реализует налоговые схемы, позволяющие применять такие формы экономических действий, налогообложение которых минимально.

10