Анализ и оптимизация налогооблагаемой базы. Практикум
.pdfвредность. Сумму компенсации и надбавок за вредность устанавли- вает компания, проводившая аттестацию.
Схема позволяет снизить НДФЛ путем выплаты компенсации за вредность, так как с этих выплат организация не удерживает налог (п. 3 ст. 217 НК РФ). Взносы же компания не уплачивает только в ча- сти компенсационных выплат в размере, эквивалентном стоимости молока или других равноценных пищевых продуктов. Кроме того,
компенсацию за вредность предприятие учитывает в расходах при расчете налога на прибыль согласно п. 3 ст. 255 НК РФ. Согласны с этим и специалисты Минфина России (см. письмо от 07.08.2006 № 03-05-01-04/240).
Помимо компенсации организация должна производить доплаты работникам за вредность (ст. 146 и 147 ТК РФ). Эти надбавки хотя и являются компенсационными, но, по сути, представляют собой по- вышенную оплату труда. При налогообложении прибыли их суммы учитываются в составе расходов на зарплату (ст. 255 НК РФ) и обла- гаются всеми страховыми взносами и НДФЛ как основной заработок.
Чтобы защититься от налоговых претензий, компании следует изучить ТК РФ и определить отличия между компенсациями и над- бавками за вредность. Основное отличие: компенсацию за вредность работодатели платят не на основании ст. 146 и 147, а на основании ст. 219 ТК РФ. Причем компенсация необязательно выплачивается за уже понесенные расходы. Возмещаемые расходы сотрудник может понести и в будущем, например, когда из-за воздействия неблаго- приятных условий ему понадобится лечение.
Кроме того, важно провести правильно аттестацию рабочих мест. Для этого можно обратиться как в специализированную компанию, имеющую соответствующую лицензию, так и к представителям про- фсоюза. Составленный по результатам аттестации перечень рабочих
мест с вредными условиями труда нужно утвердить в коллективном и трудовом договорах, в которых определяются и размеры соответ- ствующих компенсационных выплат.
Имеет значение и как они определяются. Если это процентная
надбавка к заработной плате работников в зависимости от степени вредности, то такие выплаты не являются компенсациями. К послед- ним, как правило, относятся фиксированные суммы, установленные аттестационной комиссией.
81
Обратите внимание: если поокончании аттестации рабочим местам присуждены группы вредности «Оптимальная» или «Допустимая»,
компенсации и надбавки за вредность при расчете налога на прибыль не учитываются в связи с их экономической необоснованностью.
Кроме того, следует учитывать, что вместо денежных ком- пенсаций по результатам аттестации работникам могут быть пре- доставлены удлиненные отпуска, бесплатная выдача спецодежды, молока. Заменить их деньгами может оказаться очень сложно. Для этого необходимо не только документально доказать, что в компа- нии отсутствует столовая либо иные «раздаточные» места, но и со-
брать подписи работников с их согласием на получение денег вместо бесплатного питания.
Разновидность этой схемы – выплата компенсаций за разъездной характер работы. В соответствии со ст. 168.1 ТК РФ они предусмо- трены для работников, которые часто ездят в служебные поездки. Размер компенсации и перечень сотрудников, имеющих на нее пра- во, организация устанавливает самостоятельно в локальных норма- тивных актах, трудовых или коллективном договорах.
К расходам, возникающим при служебных поездках, в соот- ветствии со ст. 168.1 ТК РФ можно отнести:
—расходы по проезду;
—расходы по найму жилого помещения;
—дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные, полевое довольствие);
—иные расходы, произведенные работниками с разрешения или ведома работодателя.
Схема позволяет снизить платежи в бюджет по страховым взно- сам и НДФЛ, так как с компенсации за разъездной характер работы организация не удерживает НДФЛ и не уплачивает взносы (п. 3 ст. 217 и п. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ со- ответственно). Кроме того, суммы компенсаций организация может учесть при расчете налога на прибыль (см. письмо Минфина России от 01.06.2007 № 03-03-06/1/358).
Тем не менее при неправильном оформлении документов либо выплате компенсации всем сотрудникам без исключения независимо от наличия у них разъездного характера работы «льготные» суммы
налоговый орган может признать частью зарплаты и начислить на
нее все соответствующие налоги.
82
Рассмотрим основные моменты, которые проверяет налоговый орган при использовании данной схемы:
—насколько обоснованно включение должностей работников в пе- речень «разъездных». Например, безусловно разъездной считается работа водителей, курьеров, экспедиторов. Кроме того, перечни разъездных ра- ботников могут устанавливать отраслевые ведомства. Так, для работников связи он определен приказом Минсвязи СССР от 14.02.1961 № 88;
—действительно ли работа сотрудников осуществляется в пути,
вполевых условиях или в экспедициях (об этом могут свидетельст- вовать путевые листы, наряд-заказы и пр.);
—указан ли разъездной характер работы в трудовых договорах с сотрудниками и в их должностных инструкциях.
Также в организации должен быть приказ руководителя, содер- жащий порядок использования проездных билетов, возмещения сто- имости приобретенных проездных билетов и перечень сотрудников, чья работа носит разъездной характер.
Организации важно определить разницу между разъездным харак- тером работы и командировками. К последним относятся поездки со- трудников «по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы» (ст. 166 ТК РФ). Напомним: суточные по таким поездкам нормируются. В
целях исчисления налога на прибыль по командировкам на территории Российской Федерации лимит суточных составляет сумму, которую установит организация, а в целях исчисления НДФЛ – 700 руб. В то вре- мя как по суточным при разъездном характере работы ограничений нет.
Тем не менее, чтобы не возникало споров с налоговыми органами, рекомендуем:
—транспортные расходы, расходы на проживание и иные рас- ходы возмещать работнику только на основании первичных доку- ментов, подтверждающих реально понесенные затраты (например, договора, накладных и актов транспортной организации, проездных билетов и пр.);
—суточные определять по нормам, которые организация приме- няет по командировкам.
Можно предложить и другой способ возмещения расходов по проезду своим работникам: разрешить им для поездок использовать
личный автомобиль и выплачивать денежную компенсацию за его использование.
83
Вопросы и задания
Вопросы
1.Какие схемы оптимизации заработной платы Вы знаете?
2.Расскажите о схеме оптимизации заработной платы наиболее эффективной, с вашей точки зрения. Обоснуйте свой ответ.
Решение задач
№ 1
Физическое лицо заключило договор добровольного страхования жизни на 1 год. Сумма взноса составила 5 тыс. руб. Наступил страхо- вой случай, и ему выплатили 7 тыс. руб. Определить сумму НДФЛ, если ставка рефинансирования составляет 12 %.
№ 2 Гражданин Захаров В. С., работающий в организации на основании
трудового договора, получает ежемесячно заработок в размере 5 тыс. руб. В этой же организации он работает по дополнительному трудо-
вому договору как внутренний совместитель и получает ежемесячно 2500 руб. Кроме того, 1 марта Захаров В.С. получил беспроцентную ссуду в размере 45 тыс. руб. сроком на три месяца, которая должна быть погашена тремя равными долями в первый день каждого после- дующего месяца. Гражданин Захаров В. С. принимал участие в ликви- дации катастрофы на Чернобыльской АЭС, является опекуном ребен- ка в возрасте 12 лет. Исчислите сумму НДФЛ, которую должен удер- жать налоговый агент за шесть месяцев текущего налогового периода.
Рекомендуемая литература: 1–3, 32, 35–39.
13.Оптимизация налогообложения при выплате дивидендов
Цель занятия: получить представление о методах оптимизации заработной платы.
Знания и умения, приобретаемые студентом в результате освоения темы практического занятия, формируемые компетен-
84
ции или их части: в результате освоения темы студент приобретает знания о методах оптимизации налогообложения при выплате диви- дендов.
Актуальность темы практического занятия: изучение оптими-
зации налогов и взносов, начисляемых на заработную плату является актуальным и важным.
Теоретическая часть
По окончании каждого квартала или года организации выпла- чивают дивиденды собственникам. Эти суммы финансируются за счет чистой прибыли организаций.
В результате организации теряют на налогах 29–35 % прибыли. Во избежание этого они используют различные схемы по оптимиза- ции налогообложения. Рассмотрим далее, насколько они безопасны и актуальны сегодня.
Для управления дочерней компанией создается совет директоров численностью не менее пяти человек. Большинство членов совета директоров – учредители компании (члены материнской компании). По решению общего собрания акционеров/участников члены совета директоров получают вознаграждение за выполнение ими своих обя- занностей. Выплата вознаграждения
Согласно п.48.8 ст.270 НК РФ выплаты членам совета директоров, как и дивиденды, не учитываются при расчете налога на прибыль. Однако в то же время они облагаются НДФЛ по 13 %, что показыва- ет преимущество дивидендной схемы (в которой пока применяется ставка 9 % для российских учредителей).
Кроме того, инспекторы могут признать их облагаемыми страхо- выми взносами, так как считают, что члены совета директоров вы- полняют для организации работы гражданско-правового характера. Конечно, с этим можно поспорить, но, возможно, организации при- дется обратиться в суд.
Тем не менее схема пригодна к использованию, но только в части повышения эффективности функционирования бизнеса.
Документы на указанные выплаты оформляются следующим образом. В учредительных документах отражаются необходимость создания совета директоров, его компетенция и причитающееся членам совета директоров вознаграждение. Это установлено ст. 32
85
Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ог- раниченной ответственностью» и ст. 64 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах».
Уставом общества может быть предусмотрено, что к компетенции совета директоров относятся:
−образование исполнительных органов общества;
−досрочное прекращение их полномочий;
−решение вопросов о совершении крупных сделок;
−решение вопросов, связанных с подготовкой, созывом и про- ведением общего собрания участников общества, и другие вопросы.
Руководители компании не могут составлять более одной четвер- той состава совета директоров. Генеральный директор компании не может быть одновременно председателем совета директоров.
Поскольку затраты на выплаты членам совета директоров долж- ны быть документально подтверждены, обоснованы и экономически оправданы, совету директоров следует обеспечить эффективное функционирование бизнеса, а именно положительную динамику ра- боты, например в виде роста доходов организаций, увеличения коли- чества клиентов (контрагентов), подготовки и участия в перспектив- ных инвестиционных проектах, привлечения заемных средств и т. п. Данные положения должны быть указаны в протоколах собраний совета директоров.
Вопросы и задания
Вопросы
1.В чем суть оптимизации посредством выплаты дивидендов?
2.Насколько справедлива разница в налогообложении заработ- ной платы дивидендов и банковских депозитов?
Решение задач
№ 1 ОАО «Альфа» по итогам 1 квартала текущего года решило выпла-
тить дивиденды в размере 200 тыс. руб. Дивиденды были распреде- лены в конце мая текущего года.
Акционерами общества являются:
86
−иностранная организация, в пользу которой была распределена сумма дивидендов в размере 20 тыс. руб.;
−российская компания ООО «Гамма», применяющая общий ре- жим налогообложения. На ее долю приходится 115 тыс. руб.;
−А. А. Иванов, являющийся резидентом РФ. На долю этого акци- онера приходится 65 тыс. руб.
В марте и июне текущего года ОАО «Альфа» само получило ди- виденды от другой организации в размере 50 тыс. руб. и 30 тыс. руб. соответственно. С этих сумм был ранее удержан налог источником выплаты дохода.
Какую сумму НДФЛ ОАО «Альфа» должно удержать при выпла- те дивидендов А. А. Иванову?
Рекомендуемая литература: 1–3, 32, 34–36, 38.
87
ОПТИМИЗАЦИЯ НАЛОГА НА ИМУЩЕСТВО
14. Методы оптимизации налогообложения имущества
Цель занятия: получить представление о методах оптимизации налогообложения имущества.
Знания и умения, приобретаемые студентом в результате освоения темы практического занятия, формируемые компетен-
ции или их части: в результате освоения темы студент приобретает знания о методах оптимизации налогообложения имущества.
Актуальность темы практического занятия: изучение оптими-
зации налогообложения имущества является актуальным и важным.
Теоретическая часть
Налог на имущество – один из основных налогов, уплачиваемых организацией. Налоговые ставки по налогу на имущество устанав-
ливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2 %. Если организация имеет имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств, в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, а его стои- мость составляет:
100 тысяч рублей (с учетом амортизации), то сумма налога на имущество составит 2,2 тыс. рублей в год;
100 млн. рублей (с учетом амортизации), то сумма налога на иму- щество составит 2,2 млн. рублей в год.
Если объектом налогообложения являются транспортные средст- ва, то организация уплачивает с данного имущества, кроме налога на имущество организаций и транспортный налог. Следовательно, на- рушаются права налогоплательщиков. В данном случае имеет место двойное налогообложение одних и тех же объектов налогового учета.
Поэтому законная оптимизация налога на имущество организа- ции является на сегодняшний день единственным эффективным спо- собом его снижения.
Налоговая оптимизация – это уменьшение размера налоговых обязательств посредством целенаправленных правомерных дейст-
88
вий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобо- ждений и других законных приемов и способов.
Законодательство предоставляет налогоплательщикам ряд воз- можностей для оптимизации данного налога, воспользовавшись ко- торыми, каждая компания сможет существенно сократить налоговое бремя.
1.Способ начисления амортизации. В бухгалтерском учете аморти- зацию основных средств можно начислять одним из четырех способов:
1) линейным;
2) уменьшаемого остатка; 3) списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного ис-
пользования; 4) списания стоимости пропорционально объему продукции.
Бухгалтера, как правило, используют линейный способ, который значительно проще остальных и позволяет избежать появления раз- ниц в бухгалтерском и налоговом учете. Но с точки зрения налого- вой оптимизации он проигрывает всем остальным. При коэффици- енте 2 в большинстве случаев наиболее выгодным является метод уменьшаемого остатка. Следовательно, чтобы сократить налог на имущество организаций, нужно просчитать амортизацию каждым из четырех имеющихся способов и остановиться на более подходящем. Безусловно, от линейного метода стоит отказываться лишь в том случае, когда имеется значительная разница в расчетах.
2.«Упрощенка». Использование упрощенной системы подразу-
мевает замену уплаты налога на имущество и ряда других налогов одним единым налогом. Крупным предприятиям в большинстве слу- чаев невыгодно применять упрощенный режим, несмотря на то, что он позволяет не платить налог на имущество организаций. Для реше- ния этой проблемы открываются специальные фирмы-«упрощенцы»,
приобретающие активы на себя и предоставляющие их в аренду основному юридическому лицу. Оформлять объекты можно также
ина предпринимателей. Они не являются плательщиками имущест- венного налога с транспорта и оборудования, а при условии приме- нения «упрощенки» или ЕНВД не перечисляют и налог на недвижи- мое имущество, сдаваемое в аренду. Стоит отметить, что продавать активы, уже находящиеся в собственности предприятия, нецелесо-
89
образно, поскольку придется заплатить достаточно большой НДС. Таким образом, вспомогательную структуру нужно организовать до покупки дорогостоящих основных средств.
3.Лизинг. Многие компании покупают основные средства в кре- дит. Чтобы оптимизировать налог на имущество организаций, стоит рассмотреть вариант заключения лизинговой сделки, которая име- ет значительные преимущества перед банковским займом. Возмож- ность учета объекта на балансе фирмы-лизингодателя освобождает предприятие от перечисления налога на весь срок договора. Если на момент передачи прав собственности на актив амортизация бу- дет полностью начислена, то обязанность по его уплате не наступит вообще. Если объект амортизирован не до конца, то он принимает- ся на учет по остаточной стоимости, которая существенно меньше его первоначальной цены. Постановка основного средства на баланс лизингополучателя позволяет использовать ускоренный коэффици- ент амортизации 3. Данная льгота распространяется и на объекты,
которые первоначально учитывались у лизингодателя и приняты на баланс по остаточной стоимости после истечения срока договора.
4.Переоценка. Каждое предприятие владеет большим количеством движимых объектов, стоимость которых постоянно снижается. Уста-
ревшие или существенно упавшие в цене активы можно переоценить при помощи экспертизы и сократить размер имущественного налога. Необходимо отметить, что налоговый учет при этом будет вестись без изменений, уменьшится только стоимость основных средств, отра- жаемая в балансе. Данная процедура проводится один раз в год в от- ношении групп однородных основных средств. Это значит, что в ней должны участвовать все объекты, относящиеся к определенной кате- гории, например, легковые автомобили. Нельзя переоценить один из них, а стоимость других оставить прежней. Выбор групп осуществля-
ется предприятием самостоятельно в зависимости от экономической целесообразности. Так, если цена значительно упала на транспорт, а на недвижимость, наоборот, возросла, то переоценивать нужно только автомобили, а здания учитывать в прежнем порядке.
5.Использование льгот по налогу на имущество представляется одним из наиболее сложных и редко применяемых способов оптими- зации данного налога. Связано это с тем, что абсолютное большин-
ство льгот обусловлено либо наличием у организации определенных
(достаточно специфических) видов имущества, либо осуществлением
90