Анализ и оптимизация налогооблагаемой базы. Практикум

Виды конкретных нарушений налоговых норм очень разнообраз- ны – это работа без регистрации в налоговых органах, без отчетно- сти и соответственно без налогов, разнообразные нарушения учета, просто неуплата налогов, различного рода подмены и жульничества

сдокументами, цепочки юридических лиц, часть из которых быстро пропадает, и т. д.

Непосредственные нарушения осуществляются различными по величине субъектами бизнеса по-разному:

-малые предприятия манипулируют с кассой, учетом и отчетностью;

-средние предприятия работают с различными схемами «обна- лички» в основном через своих субподрядчиков или контрагентов;

-крупные предприятия используют специально создаваемые под- контрольные им короткоживущие предприятия, которые встраива- ются в финансовые цепочки и не платят налоги вообще.

Если рассматривать виды налоговой оптимизации по их воздей- ствию на государство и общество, то с противозаконным налого- вым планированием, т. е. с неплатежами в бюджет, сопряженными

сявным нарушением закона, обязательно нужно бороться и их пре- секать. Классическое налоговое планирование стоит всячески одо- брять, поддерживать и обучать ему. Классическое оптимизационное налоговое планирование хорошо и для налогоплательщика, и для го- сударства строгим и последовательным соблюдением закона.

Можно рекомендовать следующий порядок налогового планиро- вания:

-анализ хозяйственной деятельности;

-вычленение основных налоговых проблем;

-разработка и планирование налоговых схем;

-подготовка и реализация налоговых схем;

-включение результатов в отчетность и ожидание реакции контр- ольных органов.

Существуют три момента в экономической деятельности налого- плательщика, когда ему необходимо применять методы налогового планирования.

Первый – подготовка и планирование новой экономической дея- тельности нового бизнеса.

Второй – подготовка к проведению крупных сделок, осуществле-

нию значительных инвестиций, особенно если это связано с перехо- дом прав на крупные объекты недвижимости.

11

Третий – планирование хозяйственной деятельности на следую- щий отчетный период.

Один из путей отсрочить констатацию получения дохода, а сле- довательно, и уплату налога на прибыль от прироста капитала при продаже актива заключается в отсрочке даты совершения сделки. При покупке отдельным лицом дома или иного крупного актива про-

давец часто ссужает покупателю некоторую сумму денег для оплаты части стоимости покупки, которую последний оплачивает в течение нескольких лет. Когда же в данном случае фактически происходит

продажа актива и продавец должен платить налог на прибыль от прироста капитала? Происходит ли это после того, как покупатель уже «контролирует» актив, или же когда он окончательно выплатил всю ссуду? Ответ зависит, по крайней мере, частично, от того, как вы совершаете продажу. Если объект продажи не переходит в руки покупателя до тех пор, пока им не получены все фонды, последние выплаты могут быть рассмотрены скорее как часть покупной цены, чем долговые платежи. В этом случае продавец имеет возможность отложить уплату налога на прибыль от прироста капитала (такие сделки называются покупкой в рассрочку).

Прибыль от прироста рыночной стоимости актива облагается нало- гом только по факту реализации, которая имеет место при продаже ак- тива. Если некто покупает актив, стоимость которого растет, он может отсрочить уплату налогов, не продавая данный актив. Для покупки, скажем, потребительских товаров, возможно, будет лучше занять, ис- пользуя актив в качестве залога, а не реализовывать некую его часть.

Арбитраж подразумевает использование преимущества разницы в цене на один и тот же товар в случае, когда товар продается. Допу- стим, золото продается по цене 590 у. е. за унцию в Нью-Йорке и 625 у. е. в Цюрихе, а стоимость морской перевозки золота между этими городами 8 у. е., при этом можно купить золото в Нью-Йорке и пере- править его в Цюрих с целью получения гарантированной прибыли.

Налоговый арбитраж включает в себя использование преимуществ различных налоговых ставок, которыми облагаются конкретные виды доходов или отдельные индивидуумы.

Инвестиционные проекты, разработанные в основном для со- кращения налоговых обязательств, называются «налоговыми укры- тиями». В частности, укрытие возникает, когда вычеты из одного

12

источника доходов (например, нефти и газа или недвижимости) мо- гут быть противопоставлены доходу из другого источника (жалова- нию или зарплате). Для того, чтобы налоговое укрытие действовало, должен быть затронут экономический мотив – иной, чем избежание налогообложения. Пожалуй, самый известный пример налогового укрытия представляет собой затраты на поиск и обнаружение полез- ных ископаемых.

Уровень налогообложения обычно зависит от статуса компании. Очень важно, является ли организация резидентом или нет. Резиден- том обычно (в мировой практике) признается та компания, которая создана и зарегистрирована в соответствии с законодательством кон- кретной страны, нерезидентом – иностранная компания, зарегистри- рованная за пределами юрисдикции того государства, на территории которого она находится. Как резидентные, так и нерезидентные ком- пании уплачивают налоги на все доходы, полученные в стране свое- го местонахождения.

Резидентные фирмы обычно имеют более широкие льготы, чем нерезидентные. Нерезидентные компании пользуются налоговыми льготами только в том случае, если между государством местонахо- ждения ее филиала и государством, где она зарегистрирована, под- писано соглашение о взаимном предоставлении налоговых льгот. В

целях избежания налогообложения нерезидентной может считаться компания, зарегистрированная в данной юрисдикции, однако функ- ционирующая за ее пределами.

Офшорная компания – это термин, характеризующий особый ор- ганизационно-юридический статус предприятия, который обеспечи- вает ему максимальное снижение налоговых потерь. Такой статус обычно связан с требованием проведения деловых операций за преде- лами юрисдикции, где данная офшорная компания официально заре- гистрирована. Только в этом случае офшорная компания освобожда- ется от всех или большинства налогов «материнской» юрисдикции.

Специальные офшорные территории – «налоговые гавани» – стре-

мятся предоставить офшорным инвесторам новые возможности и льготы. В этой сфере ощущается острая конкуренция за привлечение капитала, потому что, как правило, подобные страны не обладают необходимыми возможностями и ресурсами, чтобы самостоятельно,

без активного привлечения иностранного капитала прогрессировать в экономическом развитии.

13

Практика показывает, что снизить налоговую нагрузку, оставаясь в рамках правового поля, возможно практически для любой органи- зации. Но самое главное, что должен осознавать налогоплатель- щик, – налоговое планирование осуществляется не после проведе- ния какой-либо хозяйственной операции или прошествии налогово- го периода, а до того.

Вопросы и задания

Вопросы

1.Разъясните сущность налоговой оптимизации прибыли при по- мощи посреднической компании.

2.Какие этапы можно выделить в процессе налоговой оптимизации?

3.В чем разница между текущей и перспективной налоговой оп- тимизацией?

4.Назовите критерии разграничения видов налоговой оптимизации?

5.Какой порядок налогового планирования является оптимальным?

Тесты

№ 1 Выберите неверный вариант ответа: Налоговое бремя – это…

а) показатель совокупного воздействия налогов на экономику страны в целом, на отдельный хозяйствующий субъект или на иного плательщика;

б) доля доходов, уплачиваемая государству в форме налогов и платежей налогового характера;

в) один из экономических показателей, характеризующих налого- вую систему государства;

г) общий знаменатель, с которым соотносятся налоговые платежи.

№ 2 Выберите неверный вариант ответа:

Основные направления применения налогового бремени состоят в следующем:

а) данный показатель необходим налогоплательщику для разра- ботки налоговой политики;

14

б) исчисление налогового бремени на общегосударственном

уровне необходимо для сравнительного анализа налоговой нагрузки в разных странах и принятия решений хозяйствующими субъектами о размещении производства, распределении инвестиций;

в) показатель налогового бремени необходим для анализа влия- ния налоговой системы страны на формирование социальной поли- тики государства;

г) показатель налогового бремени используется в качестве инди- катора экономического поведения хозяйствующих субъектов.

№ 3 Общепринятая методика расчета налогового бремени была разра-

ботана:

а) Счетной палатой РФ; б) Государственной Думой; в) Казначейством РФ;

г) Департаментом налоговой политики МинФина РФ.

№ 4 Согласно общепринятой методике, уровень налоговой нагруз-

ки – это… а) … отношение всех уплаченных организацией налогов к выруч-

ке, включая выручку от прочей реализации; б) … отношение абсолютной налоговой нагрузки к вновь создан-

ной стоимости; в) … отношение всех налогов к сумме источника средств для их

уплаты; г) … доля отдаваемой государству добавленной стоимости, а на-

логи соотносятся с источником их уплаты.

№ 5 Методики определения налоговой нагрузки различаются по..:

а) по структуре налогов, включаемых в расчет при определении налогового бремени;

б) по показателю, с которым сравнивают уплачиваемые налоги; в) по структуре налогов, включаемых в расчет при определении

налогового бремени, и по показателю, с которым сравнивают упла- чиваемые налоги;

г) нет правильного варианта ответа.

15

№ 6 Соотнесите уровни налогового бремени и их составляющие: А – макроуровень; Б – микроуровень.

а) уровень организации, учреждения; б) территориальный уровень;

в) уровень физического лица (индивидуума); г) общегосударственный уровень.

№ 7 Выберите правильные варианты ответа.

Номинальная налоговая нагрузка (бремя) предприятия – это ..

а) … средневзвешенная налоговая ставка предприятия на рубль фактической выручки или добавленной стоимости предприятия;

б) … сумма уплаченных налогов и платежей во внебюджетные фонды;

в) ...отношение суммы выплаченных (начисленных) налогов и сборов к сумме выручки-нетто, операционных и внереализационных доходов предприятия;

г) …отношение суммы выплаченных (начисленных) налогов и сборов к сумме добавленной стоимости.

№ 8 Зависимость между ставками налогообложения и налоговыми по-

ступлениями выведена: а) Артуром Лаффером; б) М. Н. Крейниной; в) Т. К. Островенко; г) Т. Парсонсом

№ 9 Выберите правильный вариант ответа. Налоговая оптимизация – это ..

а) уменьшение размера налоговых обязательств посредством це- ленаправленных правомерных действий налогоплательщика, вклю- чающих в себя полное использование всех предоставленных зако- нодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов;

16

б) форма уменьшения налоговых и других платежей, при которой налогоплательщик умышленно с нарушением действующего законо- дательства уменьшает размер налогового обязательства;

в) увеличение реальных возможностей экономического субъекта для дальнейшего развития и повышения эффективности его деятель-

ности

№ 10

Что не включается в абсолютную налоговую нагрузку? а) налоговые платежи, уплаченные организацией; б) уплаченные платежи во внебюджетные фонды; в) недоимка по платежам; г) материальные затраты.

№ 11

Какая из формул может использоваться для определения вновь созданной стоимости?

а) ВСС = В – МЗ – А + ВД – ВР; б) ВСС = ОТ + НП + ВП + П, где ВСС – вновь созданная сто-

имость; В – выручка от реализации продукции, работ или услуг (с учетом НДС); МЗ – материальные затраты; А – амортизация; ВД – внереализационные доходы; ВР – внереализационные расходы (без налоговых платежей); ОТ – оплата труда; НП – налоговые платежи; ВП – платежи во внебюджетные фонды; П – прибыль организации.

а) 1вариант; б) 2вариант;

в) 1 и 2варианты; г) ни 1 ни 2 вариант.

№ 12

Верно ли утверждение?

Относительная налоговая нагрузка – это отношение абсолютной налоговой нагрузки к вновь созданной стоимости, иными словами,

сумма налоговых платежей соотносится с источниками их уплаты а) да; б) нет.

Рекомендуемая литература: 1–3, 25–39.

17

2. Налоговая база

Цель занятия: получить представление о сущности налоговой оптимизации, изучение понятия «налоговая база».

Знания и умения, приобретаемые студентом в результате освоения темы практического занятия, формируемые компетен-

ции или их части: в результате освоения темы студент приобретает знания об основных понятиях налоговой оптимизации.

Актуальность темы практического занятия: изучение теорети-

ческих основ оптимизации налогооблагаемой базы позволит обуча- ющимся понять основные положения дисциплины.

Теоретическая часть

Налоговая база (налогооблагаемая база) – стоимостная, физиче- ская или иная характеристика объекта налогообложения. Является одним из обязательных элементов налога.

Общие принципы исчисления налоговой базы

1.Налоговая база и порядок ее определения устанавливаются На- логовым кодексом России (НК РФ).

2.Налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу

по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально под- твержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы

исуммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения оши- бок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога произ- водится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошиб- ки (искажения).

3.Индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающие- ся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты,

исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и затрат и хозяйственных операций

в порядке, определяемом Минфином России.

18

4.Вышеизложенные правила распространяются также на налого- вых агентов.

5.Остальные налогоплательщики – физические лица исчисляют

налоговую базу на основе получаемых в установленных случаях от организаций и (или) физ. лиц сведений о суммах выплаченных им доходов, об объектах налогообложения, а также данных собствен- ного учета полученных доходов, объектов налогообложения, осу- ществляемого по произвольным формам.

Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения (п. 1 ст. 53 НК РФ). Примером налоговой базы со стоимостными показателями яв- ляется сумма выгоды, с объемно-стоимостными показателями – объ- ем реализованных услуг, а с физическими показателями – объем до- бытого сырья. Налогооблагаемая база и порядок ее определения по всем налогам устанавливаются НК РФ.

Налоговая база как количественное выражение предмета налогоо- бложения выступает основой для исчисления суммы налога, так как именно к ней применяется ставка налога.

Большинство предметов налогообложения нельзя непосредственно выразить в каких-либо единицах налогообложения, поэтому сначала выбирают ту или иную физическую характеристику (параметр измере- ния) из множества возможных, тем самым определяя масштаб налога.

Масштаб налога – установленная законом характеристика изме- рения предмета налога.

Масштаб налога определяется через стоимостные и физические характеристики. При измерении наживы в качестве масштаба высту- пает денежное выражение полученного профита, акцизных налогов на алкоголь – крепость напитков, транспортного налога – мощность двигателя, вес автомобиля или объем двигателя.

Единица налогообложения – единица масштаба налогообложе- ния, которая используется для количественного выражения налого- вой базы. Так, при налогообложении выгоды единицей налога явля- ется рубль; при обложении акцизными налогами алкогольных напит- ков – градусы; при исчислении транспортного налога – лошадиная сила, тонна или куб. см.

Для правильного определения момента возникновения налогово-

го обязательства важное значение имеет метод формирования нало- говой базы. Существуют два основных метода:

19

1)кассовый метод (метод присвоения) – выгодой объявляются все суммы, фактически полученные налогоплательщиком в конкретном периоде, а затратами – реально выплаченные суммы (используется, например, при налогообложении доходов физлиц);

2)метод начисления (накопительный метод) – наживой призна- ются все суммы, право на получение которых возникло в данном налоговом периоде, вне зависимости от факта их получения. Для выявления издержек подсчитывается сумма имущественных обяза- тельств, возникших в этом же периоде, и не имеет значения, произ- ведены ли выплаты по этим обязательствам.

На практике в России применяются следующие способы опреде- ления налогооблагаемой базы:

- прямой способ, основанный на реально и документально под- твержденных показателях. Например, данные бухгалтерского и на-

логового учета о выгодах и затратах служат для расчета базы налога на прибыль организаций;

- косвенный способ (расчет по аналогии), основанный на опреде-

лении налогооблагаемой базы по сравнению с деятельностью других налогоплательщиков. То есть при отсутствии сведений о выгодах и издержках расчет облагаемого ведется по аналогии;

- условный способ (презумптивный), который основан на опре-

делении налогооблагаемой базы с помощью вторичных признаков условной суммы профита (пример – налоговой базой у налогопла- тельщика, подпадающего под специальный налоговый режим, опре- деленный гл. 26.3 НК РФ, является величина вмененного выгоды).

В настоящее время налогоплательщик самостоятельно выбирает метод определения налогооблагаемой базы в целях исчисления НДС.

Вдальнейшем предполагается перейти только на метод начислений, как это принято в большинстве зарубежных стран.

Налоговая база, являясь существенным элементом налога, необ- ходима только для исчисления налогового обязательства. Обязан-

ность по уплате налога возникает при наличии соответствующего объекта налогообложения.

Налоговая база – это основной элемент налога, представляющий собой количественное выражение объекта налогообложения и явля- ющийся основой для исчисления суммы налога.

Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения.

20