Экономическая экспертиза. Назначение, проведение и документальное оформление. Учебное пособие

Как я стал экспертом?

материалов, подбирая новые методы, прорабатывая новые гипотезы, делая заключение более убедительным, а выводы − обоснованными. Адская, кропотливая работа, свойственная научным исследователям, − это то, что является залогом успешной экспертной деятельности. И то, что такие научные дискуссии могли бы кого-то задеть или обидеть внутри комиссии экспертов, – никого ровным счетом не беспокоит. Все понимают, что лучше все вопросы снять сейчас, обсудив их между собой, порой даже в резкой, дискуссионной манере, нежели потом, в ходе судебного разбирательства, к комиссии экспертов возникнут вопросы уже у лиц, участвующих в деле.

Но при проведении своей первой экспертизы я оказался в положении один на один с внезапно свалившейся на меня научной проблемой. Ее нужно было как-то решать. И здесь мне пригодились знания, полученные мной при изучении курса МСФО. Волею судьбы за год до этого я сдал экзамен на сертификат по международным стандартам по модной тогда системе DipIFR Rus, получив пятый результат по России. Я очень гордился своим достижением. После этого я буквально полюбил МСФО. Меня поразило, каким глубоким было их содержание

инасколько тесным образом учетные категории переплетались с логикой финансов и самого бизнеса! Помню, насколько мне понравились лекции по МСФО именитого московского преподавателя, который уже тогда работал по модной технологии ‒ онлайн (хотя слово «пандемия» в то время еще никто и не знал). Как мне нравилось решение комплексных задач, на анализ каждой из которых порой уходило два полных дня! Насколько сложным был экзамен и как огромен был список сдающих его претендентов! Экзамен был похож на какую-то лыжную гонку, в которой одновременно участвовали несколько тысяч спортсменов в разных экзаменационных центрах страны, ближнего

идальнего зарубежья. Это было безумно сложно, но и интересно! Я понял концепцию МСФО. Я понял логику МСФО. Они, на мой взгляд, имели какой-то потаенный смысл, были невидимым мостом из Средневековья, в котором была придумана система двойной записи, основанная на проводках типа «дебет» и «кредит», в великое будущее, основанное на четких экономических законах и бесспорной логике ведения бизнеса. Теперь мои теоретические знания могли обернуться еще и практической пользой в решении сложного судебного кейса. В этой экспертной задаче имелись показатели бухгалтерского баланса

ибюджета доходов и расходов, составляющих будущую основу отчета о прибылях и убытках. И нужно было рассчитать денежный поток. Как это сделать? Конечно же, косвенным методом, который предусмотрен

11

М.А. Городилов. Экономическая экспертиза

МСФО № 7!1 Что я и сделал. Получив с помощью данного метода итоговый результат, я сравнил его с аналогичным показателем, который был отражен внешним управляющим в БДДС в плане внешнего управления. Получилось огромное расхождение! Иными словами, БДР и БДДС были рассогласованы, и в соответствии с моими расчетами, даже выполнив все запланированные мероприятия за отведенные полтора года, предприятие все равно было обречено: итоговая цель восстановления платежеспособности не могла быть достигнута в принципе! Я подготовил заключение, содержащее выводы в указанной части, и передал его в суд. Лица, участвующие в деле, ознакомились с моим экспертным заключением и написали ходатайство о вызове эксперта в суд. Меня пригласили на допрос. Помню, насколько это было волнительно, первый раз отвечать на вопросы сторон и суда! Заседание длилось почти два часа, и часть вопросов ко мне касалась исключительно знания объекта исследования, т.е. меня просто проверяли на предмет того, насколько глубоко я погрузился в материалы дела. Вторая часть вопросов строилась вокруг моей «авторской» методики и применения в деле косвенного метода составления БДДС и ОДДС2. Мне пришлось методично и спокойно объяснять его суть присутствующим и суду, изложить суть балансовых показателей, участвующих в расчете, показать взаимосвязь бухгалтерского баланса, БДР и БДДС. Было сложно не мне – остальным. И чувствовалось, как скрипят шестеренки в головах у присутствующих. Взгляды постепенно прояснялись, а вопросы из зала перестали поступать. В итоге суд удалился на совещание и вернулся с определением о признании плана внешнего управления недействительным. Стороны еще раз попытались оспорить данное решение в апелляции. Судьи коллегии Семнадцатого арбитражного апелляционного суда, видимо, тоже не очень хорошо знали МСФО № 7 и решили меня пригласить в судебное заседание

1  МСФО (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств», введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 28 декабря 2015 г. № 217н. В целях проверки корректности представленного на экспертизу плана движения денежных средств (как части плана внешнего управления) экспертом проведена его сверка с планом доходов и расходов, при которой использован подход для составления отчета о движении денежных средств косвенным методом, изложенный в МСФО (IAS) 7. Согласно п. 18 указанного Стандарта прибыль или убыток корректируется с учетом влияния операций неденежного характера, любых отложенных или начисленных прошлых или будущих денежных поступлений или выплат от операционной деятельности, а также статей доходов или расходов, связанных с денежными потоками от инвестиционной или финансовой деятельности.

2  Отчет о движении денежных средств.

12

2. ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ЭКСПЕРТИЗА: ГЛАВНЫЙ ОБЪЕКТ ИССЛЕДОВАНИЯ – ДЕНЬГИ

Экспертиза (от фр. expertise, лат. experlus − опытный, сведущий) − это осмотр или освидетельствование чего-либо экспертами, протокол экспертов1; исследование какого-либо вопроса, требующего специальных знаний, с представлением мотивированного заключения2. Именно применение специальных знаний является признаком, отличающим экспертизу от иных исследований и процессуальных действий, которые могут проводить в том числе и суды на самостоятельной основе в ходе судебных заседаний.

Хотя само по себе определение понятия «специальные знания» является научной проблемой и оно напрямую не определено на законодательном уровне, тем не менее считается, что оно представляет собой выходящую за рамки общеобразовательной подготовки

ижитейского (обыденного) опыта систему теоретических знаний

ипрактических навыков в области конкретной науки либо техники, искусства или ремесла, приобретаемых путем специальной подготовки или профессионального опыта и необходимых для решения вопросов, возникающих в процессе уголовного, арбитражного, административного или гражданского судопроизводства3. Причем к специальным

1  Словарь иностранных слов, вошедших в состав русского языка / сост. под ред. А.Н. Чудинова. СПб., 1910 // Академик: [сайт]. URL: https://dic.academic.ru/dic.nsf/ dic_fwords/377/ЭКСПЕРТИЗА (дата обращения: 13.02.2022).

2  Новый словарь иностранных слов. EdwART, 2009 // Академик: [сайт]. URL: https:// dic.academic.ru/dic.nsf/dic_fwords/377/ЭКСПЕРТИЗА (дата обращения: 13.02.2022).

3  В научной литературе присутствуют и альтернативные мнения. Так, существует точка зрения, согласно которой процесс экономической экспертизы – это прикладное

исследование в целях получения не научного, а практического знания и прикладного результата. Особенностью этого исследования является использование специфических и характерных методов и методик, которые отвечают критерию проверяемости. В связи с этим любая экономическая экспертиза должна осуществляться в рамках определенных регламентов, порядка проведения, которые обусловлены спецификой и особенностями предмета изучения, а также областью применения специальных профессиональных знаний. См., напр.: Городнова Н.В., Феофанов С.В. Судебная экономическая экспертиза: понятие, сущность и методический инструментарий // Экономика, предпринимательство и право. 2021. Т. 11. № 3. С. 605‒622.

14

Главный объект экономической экспертизы

обычно не относят общеизвестные, а также, как правило, юридические знания. В указанном контексте эксперт и (или) специалист выступает в роли носителя специальных познаний, применяя их по заданию органа, назначающего экспертизу и привлекающего специалиста для дачи консультации по возникающим вопросам1. Важным свойством специальных познаний является их ограниченное распространение среди узкого круга лиц, называемых экспертами или специалистами.

Всвою очередь, говоря об экономике как о науке, мы считаем, что

еепредмет выражается в изучении путей удовлетворения постоянно растущих потребностей общества в условиях ограниченности ресурсов. Примерами таких ограниченных ресурсов являются рабочая сила, знания, капитал. В указанном контексте деньги – это тоже ограниченный ресурс. Исторически, выступая в качестве универсального средства обмена, деньги стали главным «товаром». Есть крылатое изречение, что денег много не бывает. В условиях растущих потребностей увеличиваются и масштабы экономических споров, чаще всего возникающих по поводу распределения денег между хозяйствующими субъектами – организациями, индивидуальными предпринимателями, физическими лицами. Поэтому именно разногласия по поводу «справедливого» распределения денег и являются основным предметом экономических споров, разрешаемых судебными органами огромной по своим масштабам судебной системы, в том числе с участием экспертов.

Споры из-за распределения денег могут возникать во время сделок между двумя и более лицами, когда одна или две стороны не смогли обеспечить достижение нужного результата и возникли разногласия, например, относительно выполненного объема работы, ее сроков и (или) стоимости. Такие споры могут возникать и в результате неправомерных действий среди прочего злонамеренного характера: например, в результате противоправных (в том числе преступных) действий по причине незаконного завладения чужим имуществом, ограничения конкуренции либо нанесения ущерба. Споры экономического характера могут возникать у субъектов бизнеса между собой, а также происходить с участием государственных органов, включая налоговые, таможенные, антимонопольные и др. Круг таких споров

1  См.: Россинская Е.Р. Судебная экспертиза в гражданском, арбитражном, административном и уголовном процессе. М.: Российский федеральный центр судебной экспертизы при Министерстве юстиции РФ, 2011. URL: https://bookree.org/reader?file=78988 (дата обращения: 06.08.2022).

15

М.А. Городилов. Экономическая экспертиза

является обширным, но независимо от характера таких споров в итоге они, так или иначе, все сводятся к деньгам, завладение которыми (либо сохранение которых) является главной движущей силой в отношениях хозяйствующих субъектов в рамках экономического спора.

И.А. Астраханцева считает, что судебная экономическая экспертиза является самостоятельным видом экспертных исследований и ее основной целью является решение вопросов, характеризующих конкретный аспект экономических взаимоотношений, в случае нарушения прав и законных интересов одной из сторон. Она необходима при расследовании широкого круга преступлений, где обстоятельства, которые подлежат доказыванию, тесно взаимосвязаны с бухгалтерской и финансовой информацией1. Приведенное выше определение, на наш взгляд, хотя и отражает сущность экономико-экспертных исследований в рамках разрешения экономических споров, тем не менее не учитывает того, что экономические взаимоотношения возможно исследовать не только в ходе экономической экспертизы (тем более судебной) и не только в рамках расследования преступлений (преимущественно экономических, о которых автор говорит далее).

По убеждению А.В. Соснина, экономическая экспертиза – это способ выявления материалов, соглашений, источников права, фото-

ивидеоматериалов, отражающих экономическую деятельность юридических лиц, используемый в целях изучения арбитражных казусов

и(или) в рамках уголовного судопроизводства по факту разбирательства преступлений экономического направления2. На наш взгляд, приведенное мнение не отражает в достаточной степени всего многообразия экономических экспертиз, которые в большинстве своем носят комплексный характер и затрагивают специальные знания из иных наук. Кроме того, не рассматриваются и иные области права (например, административное), в рамках которых специальные экономические экспертные познания также применимы (к примеру, при оспаривании величины тарифов, установленных государственным органом для субъектов естественных монополий).

1  Астраханцева И.А. Методология финансового анализа в рамках экономических экспертиз. Иваново: Ивановский государственный химико-технологический университет, 2021. 236 с. URL: https://astrakhantseva.ru/pub/mono2021.pdf (дата обращения: 17.08.2022).

2  Соснин А.В. Эволюция развития правовых аспектов судебной экспертизы в гражданском судопроизводстве России // Российские регионы в фокусе перемен: сб. докладов XV Междунар. конф. Екатеринбург, 10–14 ноября 2020 г. Екатеринбург: ООО «Издательство УМЦ УПИ», 2021. С. 307–317.

16

Главный объект экономической экспертизы

Таким образом, экономическую экспертизу можно определить как

исследование, проводимое в рамках экономического спора, по какомулибо вопросу, требующему специальных экономических знаний, с представлением мотивированного заключения, имеющего самостоятельное

доказательственное значение в рамках конкретного дела. Чаще всего пользователями экспертных заключений являются судебные органы, которые опираются на них при принятии мотивированных решений по существу экономических споров. Это могут быть арбитражные суды, суды общей юрисдикции, при этом категория дел является весьма обширной – это и гражданские (в том числе арбитражные), и административные, и даже уголовные дела1.

Экономическую экспертизу проводят эксперты, обладающие специальными знаниями в экономике. При этом следует отметить, что экономическая наука многогранна и может включать в себя огромное количество отраслей и подотраслей экономических знаний, таких как экономика предприятия, финансы (включая государственные финансы, финансы отдельно взятого хозяйствующего субъекта, банковское дело, страхование, рынок ценных бумаг и др.), оценочная деятель-

1  Существует вполне обоснованное мнение о том, что не все экономические (в особенности оценочные) экспертизы из-за гипотетического, вероятностного характера экономических моделей и соответственно выводов применимы в рамках расследования уголовных дел. Так, А.А. Савицкий утверждает, что вывод о размере рыночной стоимости имущества не может быть категорическим и однозначным хотя бы потому, что понятие «рыночная стоимость» базируется на допущениях и предположениях, что затрудняет его применение в доказывании; само определение понятия «рыночная стоимость» в соответствии с законодательством об оценочной деятельности носит вероятностный характер. Так, согласно ст. 3 ФЗ от 29 июля 1998 г. № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности» «под рыночной стоимостью объекта оценки понимается наиболее вероятная цена…». Подобный подход противоречит нормам уголовного права, устанавливающим, что обвинительный приговор не может быть основан на предположениях (ч. 4 ст. 14 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации от 18 декабря 2001 г. № 174-ФЗ (далее ‒ УПК РФ)), а все сомнения в виновности обвиняемого, которые не могут быть устранены в порядке, установленном УПК РФ, толкуются в пользу обвиняемого (ч. 3 ст. 14 УПК РФ). Вероятностный вывод эксперта о величине рыночной стоимости подтверждает тот факт, что нет полной (абсолютной, достоверной) уверенности в однозначности выводов о величине рыночной стоимости, т.е. что может вызывать сомнения в виновности обвиняемого. Данная позиция справедлива также и для методических подходов, включающих в себя доходный подход, например, в оценке бизнеса: здесь исследование основано на предположениях и допущениях о потенциально возможном получении дохода в будущем, что для целей судебно-экспертной деятельности может быть неприменимо. См.: Савицкий А.А. Актуальные проблемы назначения и производства судебных оценочных экспертиз // Вестник Алтайской академии экономики и права. 2021. № 5-2. С. 288–294.

17

М.А. Городилов. Экономическая экспертиза

ность (здесь тоже могут иметь место разные специализации при оценке недвижимого и движимого имущества, бизнеса, интеллектуальной собственности и иных нематериальных активов), бухгалтерский учет

иаудит, предпринимательство, таможенное дело и экономическая безопасность. Применительно к конкретному экономическому спору могут быть востребованы разные отрасли знаний в экономике. В связи с этим экономическая экспертиза может назначаться в форме бухгалтерской, финансовой, налоговой, оценочной, банковской и собственно экономической экспертизы, а эксперт, которому поручено проведение исследования по поставленным вопросам, будет называться экспер- том-экономистом, экспертом-бухгалтером, экспертом-финансистом, экспертом-оценщиком и т.д. Но все же, по личному убеждению автора, правильнее говорить о наиболее широком, обобщающем понятии – об экономической экспертизе, поскольку в рамках конкретного дела зачастую оказываются востребованными знания из разных отраслей

иподотраслей экономики. С этим же мнением соглашаются Е.Р. Россинская1 и А.А. Савицкий2. Ряд авторов справедливо считают, что предмет каждой экономической экспертизы уникален и должен формироваться исходя из обстоятельств конкретного дела, что обусловливает привлечение узких специалистов, обладающих специальными познаниями в сфере экономики и граничащих с ней наук3. Иначе говоря, экспертиза из узкоотраслевой (бухгалтерской, финансовой, оценочной

ит.д.) сферы перерастает, в широком смысле слова, в экономическую, основанную на применении комбинаций экспертных познаний из разных областей экономики. Например, в ходе корпоративных споров востребованы не только специальные познания в области профессиональной оценки по определению действительной стоимости доли участника, вышедшего из общества с ограниченной ответственностью (стоимости бизнеса или его части), но и знания в сфере экономики страны, отрасли и рынков, на которых работает исследуемая организация, для построения модели бизнеса, а также в сфере бухгалтерского учета в целях исследования показателей бухгалтерской (финансовой)

1  Судебная экспертиза в гражданском, арбитражном, административном и уголовном процессе: монография. 4-е изд., перераб. и доп. М.: Норма; ИНФРА-М, 2020. С. 111.

2  Савицкий А.А. Актуальные проблемы назначения и производства судебных финансо- во-аналитических экспертиз // Вестник Университета имени О.Е. Кутафина. 2018. № 7 (47). С. 94‒102.

3  Пименова Д.А., Суглобов А.Е., Демина Т.Ю. Анализ и обобщение подходов к определению предмета экономической экспертизы // Вопросы региональной экономики. 2021. № 2 (47). С. 120–127.

18

Главный объект экономической экспертизы

отчетности, которая в силу субъективных причин в преддверии либо уже в ходе самого корпоративного спора начинает видоизменяться для достижения определенных целей – увеличения (или, напротив, снижения) величины чистых активов (в связи с чем в научной и специальной литературе существует даже такой термин «агрессивный бухгалтерский учет (aggressive accounting)» – неправильное отражение

вфинансовой отчетности организации информации о ее объектах

вцелях повышения или понижения привлекательности последней для стейкхолдеров – пользователей отчетности1). При экспертном исследовании вопросов, связанных с начислением и выплатой заработной платы и иных установленных законодательством выплат, могут быть применимы знания эксперта в бухгалтерской и финансово-эко- номической сферах2.

Зачастую происходит расширение области исследования до таких размеров, что только лишь специальных знаний из экономики недостаточно. Таким образом, получаются комплексные экспертизы: строительно-экономические, инженерно-экономические, геологоэкономические, технолого-экономические, эколого-экономичес- кие, оценочно-бухгалтерские и экономические (одновременно) и т.д. Каждая экономическая экспертиза в силу стоящих перед ней задач уникальна, нетривиальна, и поэтому в составе комиссии экспертов могут участвовать специалисты по совершенно, казалось бы, не связанным научным направлениям, и зачастую само исследование идет по специально разработанной методике3. Иногда экспертизу проводят эксперты не из одной, а из нескольких экспертных организаций, каждый из которых решает свою узкую задачу (например, когда в рамках строительно-экономической экспертизы требуется проведение лабораторных исследований для определения качества строительных материалов и конструкций). Кроме того суд, решая вопрос о проведении экспертизы силами нескольких экспертных организаций из числа

1  См., напр.: Шешукова Т.Г., Городилов М.А. Международные стандарты аудита: учеб. пособие / Перм. гос. ун-т. Пермь, 2012. 185 с.

2  Виноградова М.М., Бондарь Н.Н. Экспертное исследование вопросов, связанных с начислением и выплатой заработной платы и иных установленных законодательством выплат: методические рекомендации // Теория и практика судебной экспертизы. 2022. Т. 17. № 1. С. 72–95.

3  Это кардинальным образом отличает экономическую экспертизу от иных экспертиз, которые могут осуществляться по типовой методике (например, в целях дактилоскопической идентификации лица, оставившего следы на месте происшествия). Для экономической экспертизы типовые методики, как правило, не характерны.

19