Контроль и ревизия. Учебное пособие

По договору о передаче ноу-хау передается само ноу-хау (информация), а не право на его использование. Договор определяет основные условия передачи ноу-хау, срок действия, цену и порядок оплаты, обязательства сторон сохранять конфиденциальность. Существенным условием договора является описание передаваемого ноу-хау. Такой Договор не подлежит регистрации.

В договорах на выполнение научно-исследовательские и опытноконструкторские работы (НИОКР) указываются: наименование работы и каждого ее этапа; основание для проведения работы (программа, план, техническое задание и т. д.); сроки выполнения работы в целом и каждого ее этапа; стоимость работ и порядок оплаты-порядок приема работ; условия использования результата работ; ответственность сторон.

Ревизор проверяет учетную политику организации, в которой должны быть отражены: способы оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства; сроки полезного использования нематериальных активов (по группам); способы начисления амортизации по группам нематериальных активов; способы отражения в бухгалтерском учете амортизации, начисленной по нематериальным активам.

Как правило, проверка правильности отнесения объектов к нематериальным активам проводится сплошным способом.

Проверяя правильность отнесения объектов учета к нематериальным активам, ревизор осуществляет проверку документального оформления принятия объекта нематериального актива к учету. При этом проверяет правильность заполнения акта приемки-передачи (приемки) и карточки учета нематериальных активов. В первичных документах проверяются правильность заполнения обязательных реквизитов, указание срока полезного использования, дата приема к учету (ввода в эксплуатацию, описания объекта, отражения первичных документов в регистрах бухгалтерского учета).

После проверки юридического оформления договоров и первичных документов ревизор оценивает первоначальную стоимость нематериальных активов. Оценка НМА определяется исходя из стоимости по соответствующему договору и включения затрат по доведению их до состояния, пригодного к использованию: по фактическим затратам в случае изготовления; по рыночной стоимости и затратам на доведение их до состояния, в котором НМА пригодны к использованию в случае дарения; по договоренности учредителей в случае вклада в уставный капитал.

Ревизор проверяет правильность учета всех перечисленных затрат по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (без налога на добавленную стоимость (НДС):

Дебет счета 08 Кредит счетов 60,76, 51; правильность отражения НДС; Дебет счета 19 Кредит счетов 60, 76, 51.

Правильность отражения в учете принятия нематериальных активов к бухгалтерскому учету:

61

Дебет счета 04 Кредит счета 08; отражение НДС;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит счета 19.

В случае получения нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал ревизор проверяет первоначальную стоимость НМА.

В этом случае проверяет отражение задолженности по вкладу в уставный капитал:

Дебет счета 75-1 Кредит счета 80; отражение в учете произведенных организационных расходов, кото-

рые зачтены в качестве вклада в уставный капитал Дебет счета 08 Кредит счета 75-1;

принятие к бухгалтерскому учету нематериальных активов: Дебет счета 04 Кредит счета 08.

Вслучае получения нематериальных активов безвозмездно ревизор проверяет правильность определения первоначальной стоимости исходя из рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Ревизор проверяет правильность отражения проводки получения нематериальных активов безвозмездно:

Дебет счета 08 Кредит счета 98-2; правильность принятия к бухгалтерскому учету нематериального

актива:

Дебет счета 04 Кредит счета 08.

Вслучае приобретения неисключительных прав на нематериальный актив, организация должна учитывать на забалансовом счете в оценке принятой в договоре.

Периодические платежи за право пользования объектом интеллектуальной собственности организация должна включить в расходы отчетного периода, а фиксированный разовый платеж учесть как расходы будущих периодов и списать на затраты в течение срока действия договора.

Поэтому ревизор проверяет отражение стоимости нематериальных активов полученных в пользование в условной оценке:

Дебет счета 002; отражение платежа за право пользования программой (без НДС)

Дебет счета 97 Кредит счета 60; отражение НДС:

Дебет счета 19 Кредит счета 60; правильность учета в расходах отчетного периода соответствующей

части расходов будущих периодов: Дебет счета 20 Кредит счета 97; отражение НДС:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит счета 19 По окончании срока использования нематериального актива прове-

ряется правильность проводки; Кредит счета 002.

62

Вслучае создания организацией нематериального актива самосто-

ятельно ревизор оценивает правильность определения первоначальной стоимости как суммы всех затрат, связанных с его созданием и регистрацией. К таким затратам относятся израсходованные материальные ресурсы, оплата труда, оплата услуг сторонних организаций по контрагентским договорам, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств. В сумму фактических затрат не включают налог на добавленную стоимость и иные возмещаемые налоги.

Вэтом случае ревизор проверяет:

правильность отражения в учете начисления заработной платы сотрудникам, участвовавшим в создании материального актива

Дебет счета 08 Кредит счета 70; начисление платежей во внебюджетные фонды и взносов на обяза-

тельное страхование от несчастных случаев на производстве: Дебет счета 08 Кредит счета 69;

правильность учета затрат по оплате экспертизы изобретения Федеральном институте промышленной собственности и оплаты пошлины за рассмотрение заявки в Роспатенте:

Дебет счета 08 Кредит счета 76; фактически произведенные затраты, связанные с экспертизой и реги-

страцией изобретения:

Дебет счета 76 Кредит счета 51; правильность принятия к бухгалтерскому учету (после получения

патента) нематериального актива: Дебет счета 04 Кредит счета 08.

6.2.Проверка правильности начисления

ииспользования амортизационных начислений

Нематериальные активы используются длительное время, и в течение этого времени их стоимость равномерно (ежемесячно) переносится на производимую продукцию, выполненные работы и оказанные услуги путем начисления по ним амортизации. Величина амортизационных отчислений исчисляется ежемесячно по нормам, установленным самой организацией исходя из первоначальной или остаточной стоимости нематериальных активов и срока их полезного использования (но не свыше срока деятельности организации).

Ревизор проверяет, начисляется ли амортизация по каждому нематериальному активу ежемесячно. В общем порядке амортизацию начинают насчитывать со дня признания объекта в бухучете, а перестают в день его списания. Начисление может быть приостановлено, если ликвидационная цена объекта будет такой же, как и его балансовая стоимость или превысит ее.

План счетов предусматривает два варианта начисления амортизации нематериальных активов: с использованием счета 05 «Амортизация нема-

63

териальных активов»; без использования счета 05 «Амортизация нематериальных активов». Организация может использовать любой из вариантов.

Если организация использует первый вариант, ревизор проверяет правильность начисления амортизации и отражение ее в бухгалтерском учете. Начисленная сумма амортизации нематериальных активов отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 05 «Амортизация нематериальных активов» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу):

Дебет счетов 08, 20, 23, 25, 26, 29, 44, 97 Кредит счета 05.

Вариант начисления амортизации с использованием счета 05 дает возможность лучше проследить историю нематериального актива.

Если организация использует второй вариант, то проверяется сумма начисленные амортизации, отнесенной непосредственно в кредит счета 04 «Нематериальные активы»:

Дебет счета 08 Кредит счета 04.

При использовании второго варианта начисления амортизации без использования счета 05 после того как нематериальный актив полностью самортизирован, он автоматически перестает числиться в бухгалтерском учете.

Однако ревизору необходимо проверить, чтобы все нематериальные активы организации были разделены на однородные группы, объединенные общими признаками (например, исключительные права на изобретение, на товарные знаки, организационные расходы).

Выбранный вариант начисления амортизации необходимо использовать в течение всего срока полезного использования нематериального актива. Выбранный вариант начисления амортизации для каждой группы нематериальных активов должен быть указан в учетной политике организации.

Определение ежемесячной суммы амортизационных отчислений по нематериальному активу производится одним из следующих способов:

–линейный способ;

–способ уменьшаемого остатка;

–способ списания стоимости пропорционально объему продукции

(работ).

Способ амортизации зависит от того, каким периодом задается срок полезного использования. Если это период, когда актив будет приносить экономические выгоды, то выбирают линейный способ или способ уменьшаемого остатка. Если же руководствуются количеством продукции, объемом работ либо услуг, которые ожидают получить от использования НМА, то амортизируют пропорционально этому количеству или объему.

Ревизор устанавливает, указан ли в учетной политике организации выбранный способ; правильно определен срок полезного использования нематериального актива исходя из срока действия патента, свидетельства, исключительной лицензии или других документов, подтверждающих права на данный нематериальный актив.

64

По каждому объекту нематериальных активов организация должна определиться со сроком полезного использования. Это период, в течение которого НМА служит для целей организации (п. 1 ст. 258 НК РФ).

Для отдельных объектов срок полезного использования устанавливается на основании количества продукции либо объема работ или услуг в натуральном выражении, которое организация планирует получить от использования такого актива.

Срок полезного использования определяют на основании:

–длительности действия прав или лицензии;

–предполагаемого времени использования либо морального износа;

–периода полезного использования иного актива, с которым НМА

связан.

Когда срок полезного использования определить невозможно, амортизацию не насчитывают.

Для проведения проверки используются карточки формы № НМА-1

ипервичные документы, послужившие основанием для принятия к учету объекта нематериальных активов. Проверяется, не производится ли начисление амортизации законсервированных нематериальных активов.

6.3.Проверка операций выбытия нематериальных активов

Нематериальный актив списывают с бухучета, когда он выбывает или становится неспособным доставлять экономические выгоды в будущем. Разницу между суммой балансовой стоимости НМА и затрат на его выбытие, с одной стороны, и поступлениями от его выбытия, с другой стороны, признают доходом или расходом.

Причинами списания организацией нематериального актива могут быть:

–выбытие НМА из организации в случае реализации, мены, внесения в уставный капитал;

–выявление неспособности актива давать юрлицу экономические выгоды в будущем. Так происходит, когда НМА перестает использоваться вследствие морального износа или истекает срок действия прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации;

–выбытие материального носителя, в котором выражены результаты интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации;

–прекращение фирмой деятельности, в которой использовался объект НМА, при отсутствии возможности его использования в продолжающейся деятельности, в том числе в связи с истечением срока действия лицензии.

Нематериальный актив списывают в том отчетном периоде, в котором он выбывает или становится неспособным приносить организации

65

экономические выгоды. Если при выбытии НМА происходит переход исключительного права на него, которое подлежит госрегистрации, то операции по списанию отражают в бухгалтерском учете на дату госрегистрации перехода исключительного права на актив – это и будет дата его выбытия.

Если компания является правообладателем, лицензиаром и предоставила актив в пользование, сохранив у себя права на него, объект с учета не списывается. При этом он должен соответствовать признакам, установленным п. 4 ФСБУ 14/2022.

При продаже НМА необходимы документы, подтверждающие переход исключительного права на него:

–договор об отчуждении исключительного права;

–уведомление о государственной регистрации распоряжения по договору исключительным правом или другие документы, содержащие сведения

огосрегистрации, если переход права на объект требует таковой. Дополнительно можно составить бухгалтерскую справку, содер-

жащую обязательные реквизиты первичного учетного документа. Если продажа актива сопровождается передачей материальных носителей или документации, такую передачу можно оформить передаточным актом либо другим двусторонним документом.

Для списания неиспользуемых, морально устаревших активов нужно подготовить заключение комиссии в произвольной форме о нецелесообразности их дальнейшего использования и отсутствии возможности реализовать. Это может сделать специально созданная отдельная комиссия или можно возложить такую обязанность на постоянно действующую инвентаризационную комиссию. В нее должны входить специалисты, обладающие специальными знаниями и опытом, которые смогут оценить перспективы дальнейшего использования НМА в деятельности организации.

На основании заключения составляют приказ руководителя компании о списании нематериального актива. Если в этот приказ включают обязательные реквизиты первичного учетного документа, в частности, отметку о списании и подпись лица, ответственного за оформление списания, можно списать НМА с бухгалтерского учета непосредственно на основании приказа.

Если такие реквизиты в приказе отсутствуют, то для списания НМА необходимо составить бухгалтерскую справку или акт о списании.

Акт о списании нематериального актива составляют в произвольной форме в двух экземплярах – для бухгалтерии и лица, ответственного за сохранность документов, подтверждающих права организации на НМА. Помимо обязательных реквизитов первичного учетного документа: наименования, даты составления и других, в акте указываются:

–сведения о списываемом активе, в частности его наименование

иинвентарный номер;

66

–первоначальную (переоцененную) стоимость НМА, сумму начисленной по нему амортизации, обесценения, ликвидационную стоимость, балансовую стоимость;

–причины и основания списания актива.

Акт можно объединить с заключением комиссии по списанию и с приказом о списании НМА с учета. В этом случае акт подписывает комиссия и утверждает руководитель организации или иное уполномоченное на это лицо.

Отметку о списании актива вносят в карточку учета НМА, которая может вестись по унифицированной форме № НМА-1.

Применяемые формы первичных документов нужно утвердить

вучетной политике организации.

Вбухгалтерском учете формирование балансовой стоимости списываемых НМА отражают проводками:

Списана сумма накопленной амортизации по НМА: Дебет счета 05 – амортизация Кредит счета 04 Списана сумма накопленного обесценения по НМА: Дебет счета 05 – обесценение Кредит счета 04

3. Списать балансовую стоимость актива. При этом если списывается неиспользуемый НМА, то его балансовую стоимость включают

впрочие расходы в том периоде, в котором его использование прекращено. Если есть затраты, связанные со списанием, к примеру затраты на

консультационные услуги, то их также включают в прочие расходы в том периоде, в котором они понесены.

Проводки по списанию балансовой стоимости НМА и отражению затрат, связанных с таким списанием, отражают:

Признаны затраты на услуги, связанные со списанием НМА: Дебет счета 91-2 Кредит счета 60

Отражен НДС, предъявленный контрагентом со стоимости услуг, связанных со списанием НМА: Дебет счета 19 Кредит счета 60.

НДС, предъявленный контрагентом, принят к вычету (если НМА использовался в деятельности, облагаемой НДС):

Дебет счета 68 Кредит счета 19. Списана балансовая стоимость НМА: Дебет счета 91-2 Кредит счета 04

Оплачены услуги, связанные со списанием НМА: Дебет счета 60 Кредит счета 51

Если нематериальный объект продается, то разницу между суммой балансовой стоимости списываемого объекта НМА и затрат на его выбытие, с одной стороны, и поступлениями от выбытия этого объекта, с другой стороны, признают доходом или расходом периода, в котором списывают объект НМА.

4. Сумму накопленной дооценки или ее оставшуюся часть, если накопленную дооценку списывают по мере начисления амортизации,

67

относят на нераспределенную прибыль. Это нужно сделать в том случае, если с бухгалтерского учета списывается НМА, по которому есть накопленная дооценка.

Списана сумма накопленной дооценки: Дебет счета 83 Кредит счета 84

Согласно ФСБУ 14/2022 отразить продажу нематериальных активов в бухгалтерском учете можно следующем образом.

При продаже НМА, используемых организацией в своей деятельности, в периоде его выбытия нужно признать:

–прочий доход, если поступления от продажи без учета НДС (при условии, что операция по реализации НМА не освобождена от налогообложения НДС) превышают сумму балансовой стоимости и затрат на выбытие;

–прочий расход, если сумма балансовой стоимости НМА и затрат на выбытие больше поступлений от продажи без учета НДС (при условии, что операция по реализации НМА не освобождена от налогообложения НДС) этого объекта (п. 3 ПБУ 9/99, п. 11 ПБУ 10/99).

Бухгалтерские записи при продаже НМА с прибылью. Списана балансовая стоимость реализованного объекта НМА: Дебет счета 62 Кредит счета 04

Начислен НДС (если реализация НМА не освобождена от налогообложения НДС):

Дебет счета 62 Кредит счета 68 Отражены затраты, связанные с продажей НМА (например, на

оценку НМА):

Дебет счета 62 Кредит счета 60 Отражен НДС, предъявленный контрагентом по услугам, связан-

ным с продажей НМА:

Дебет счета 19 Кредит счета 60 НДС, предъявленный контрагентом, принят к вычету (если реали-

зация НМА не освобождена от налогообложения НДС): Дебет счета 68 Кредит счета 19 Уплачена патентная пошлина: Дебет счета 76 К 51

Отражены затраты на уплату патентной пошлины: Дебет счета 62 Кредит счета 76

Отражен прочий доход от продажи НМА в размере превышения поступлений от продажи объекта НМА над суммой его балансовой стоимости и затрат на выбытие: Дебет счета 62 Кредит счета 91-1

Списана сумма накопленной дооценки (если по выбывающему объекту есть дооценка): Дебет счета 83 Кредит счета 84.

Поступила оплата от покупателя: Дебет счета 51 Кредит счета 62. Оплачены услуги, связанные с продажей НМА: Дебет счета 60 К 51 Продажу нематериального объекта можно отразить с применением

счета 91 «Прочие доходы и расходы», показывая по кредиту всю сумму поступлений от продажи актива, а по дебету – его балансовую стои-

68

мость, затраты на продажу, а также сумму начисленного НДС, если реализация НМА не освобождена от обложения НДС. При этом нужно помнить, что доходы и расходы в любом случае следует признавать в периоде списания объекта, а результат от продажи (прибыль или убыток) отражать в отчете о финансовых результатах свернуто: если получена прибыль – по строке 2340 «Прочие доходы» (п. 48 ФСБУ 14/2022).

Бухгалтерские записи при продаже НМА с убытком.

Списана балансовая стоимость реализованного объекта НМА: Дебет счетов 62, 91-2 Кредит счета 04 Начислен НДС (если реализация НМА не освобождена от обложе-

ния НДС): Дебет счета 62 Кредит счета 68 Отражены затраты, связанные с продажей НМА (например, на

оценку НМА): Дебет счетов 62, 91-2 Кредит счета 60 Отражен НДС, предъявленный контрагентом по услугам, связан-

ным с продажей НМА: Дебет счета 19 Кредит счета 60 НДС, предъявленный контрагентом, принят к вычету (если реали-

зация НМА не освобождена от налогообложения НДС): Дебет счета 68 Кредит счета 19 Уплачена патентная пошлина: Дебет счета 76 К 51

Отражены затраты на уплату патентной пошлины: Дебет счетов 62, 91-2 Кредит счета 76

Списана сумма накопленной дооценки (если по выбывающему НМА есть дооценка): Дебет счета 83 Кредит счета 84

Поступила оплата от покупателя: Дебет счета 51 Кредит счета 62 Оплачены услуги, связанные с продажей НМА:

Дебет счета 60 Кредит счета 51 В дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» списы-

вают балансовую стоимость НМА и затраты на его реализацию в размере, в совокупности не превышающем сумму поступлений от продажи, за вычетом НДС. Сумму превышения относят в дебет счета 91, субсчет 91-2 «Прочие расходы».

Контрольные вопросы для проверки знаний

1.Сформулируйте задачи контроля и ревизии нематериальных активов.

2.Назовите источники информации при ревизии нематериальных ак-

тивов.

3.Назовите нормативные документы ревизии нематериальных активов.

4.Что обязан проверить ревизор при проверке объектов нематериальных активов?

5.Назовите методы и приемы, используемые при проверке нематериальных активов.

6.Назовите порядок проведения ревизии поступления нематериальных активов.

69

7.Как ревизором оценивается правильность определения первоначальной стоимости нематериальных активов в случае создания его самостоятельно.

8.Назовите порядок проведения проверки правильности начисления

ииспользования амортизационных начислений.

9.Какими документами оформляются операции по выбытию нематериальных активов?

10.Укажите основные вопросы контроля и ревизии операций по выбытию нематериальных активов.

70