Контроль и ревизия. Учебное пособие
.pdfподведения их итогов, оценивается качество подготовки инвентаризационных описей.
Также необходимо убедиться в соблюдении положений по бухгалтерскому учету, регулирующих порядок и сроки проведения инвентаризации. Ревизор может наблюдать за процессом проведения инвентаризации, принимать участие в проведении контрольного осмотра основных средств, изучать, имеются ли в наличии объекты основных средств, прошедшие
внегодность и подлежащие списанию, а также долговременно не используемое имущество.
По каждому факту выявления несоответствия между фактическими и учетными данными материально ответственные лица пишут на имя председателя инвентаризационной комиссии объяснительные записки. Итоги работы инвентаризационной комиссии оформляются протоколом,
вкотором отражаются результаты инвентаризации, в том числе результаты проверки состояния складского хозяйства и обеспечения сохранности основных средств. В нем на основании составленных сличительных ведомостей ревизионная комиссия дает выводы по результатам инвентаризации и предложения по устранению выявленных недостач, списанию недостач, оприходованию излишков и т. д.
Выявленные недостачи основных средств подлежат списанию в установленном порядке. Каждый случай списания недостающих основных средств ревизионная комиссия тщательно проверяет.
5.3. Ревизия операций внутреннего перемещения основных средств
Ревизор, проверяя операции по перемещению основных средств, обращает внимание на целесообразность перемещения предметов, полноту и своевременность оприходования основных средств, выясняет, причины, по которым при вводе в эксплуатацию те или иные объекты не были переданы подразделению-получателю, а также действия лиц, ответственных за неправильное размещение основных средств и наличие непроизводительных расходов по дополнительному перемещению. Поскольку внутреннее перемещение основных средств связано с дополнительными расходами (на монтаж, демонтаж, отладку), потерями, вызванными недоиспользованием в работе оборудования за время перемещения, ревизору необходимо оценить экономическую целесообразность внутреннего перемещения основных средств.
Внутреннее перемещение основных средств возможно в следующих формах: передача в ремонт, на реконструкцию, модернизацию; передача в другое подразделение; передача филиалу, выделенному на отдельный баланс. Внутреннее перемещение основных средств из одного структурного подразделения организации в другое, а также их передача из запаса (со склада) в эксплуатацию оформляются накладной на внутреннее перемещение ОС
51
(ф. № ОС-2), которая выписывается в двух экземплярах работником структурного подразделения организации-сдатчика. Первый экземпляр с распиской получателя и сдатчика передается в бухгалтерию, второй – структурному подразделению организации-сдатчика. Унифицированная форма ОС-2 используется юридическими лицами для отображения внутренних операций по перемещению основных средств между цехами, участками, складами и т. д. Унифицированную форму ОС-2 надлежит выписывать по каждому факту внутреннего перемещения.
5.4. Ревизия операций по ремонту основных средств
Порядок организации ревизии операций по ремонту основных средств зависит от: выбора способа выполнения ремонтных работ; объема выполнения ремонтных работ; равномерности возникновения расходов на ремонт в течение года.
Данные первичных документов необходимо обобщить по отдельным объектам и сопоставить с плановыми и фактически выполненными объемами текущего ремонта основных средств. При этом выясняют: выполнялись ли под видом ремонта работы и услуги для сторонних организаций и частных лиц; были ли завышение расценок и приписка объемов выполненных работ; происходило ли завышение норм расхода материалов и запасных частей.
Ревизию по данному направлению обычно начинают с проверки правильности составления: плана капитального ремонта; сметно-технической документации по капитальному ремонту отдельных объектов.
Каждая фактическая единица ремонта сверяется: с годовым и квартальным планом ремонта; планом-графиком ремонтных работ.
По каждому объекту капитального ремонта ревизор: проверяет наличие плановых калькуляций или смет; сопоставляет фактические затраты по данным бухгалтерского учета и сметно-плановой документации; определяет перерасход или экономию на затратах.
Ревизия ремонтов объектов основных средств, проводимых хозяйственным способом
При выполнении ремонта объектов основных средств собственными силами, т. е. хозяйственным способом, нужно обратить внимание на следующие моменты:
–завышение стоимости ремонтных работ, т. к. это приведет к неправильному применению норм расхода материалов и их оценки, норм выработки и расценок, к увеличению стоимости полученных услуг и неправильному распределению накладных расходов;
–установление правильности списания материальных затрат на ремонт (нередко путем завышенного списания запасных частей и материалов покрывается их хищение). Возможно установить путем сопоставления данных пер-
52
вичных документов на отпуск материальных ценностей со склада (требований, лимитно-заборных карт, материальных отчетов мастера), нарядов на выполненные работы с наименованием и количеством деталей, узлов и прочих запасных частей, предусмотренных плановыми спецификациями или другой плановой документацией;
–приписки по заработной плате к объемам выполненных работ. Выявляются путем сопоставления планового и фактически оплаченного объема работ, обмера и объяснений, полученных от исполнителей ремонтных работ;
–фактическая проверка объектов ремонта по инвентарным номерам. Осуществляется сопоставлением инвентарных номеров объектов ремонта
спланом-графиком ремонтов;
–фактическое использование деталей, агрегатов, узлов в указанном объеме выполненных работ. Выявляется путем проверки достоверности информации, отражаемой в ежемесячных справках о стоимости выполненных работ по капитальному ремонту каждой машины, агрегата или группы однородных видов оборудования;
–правильность списания затрат на ремонт основных средств. Устанавливается путем проверки правильности списания затрат ремонтного цеха на счета 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 96 «Резервы предстоящих расходов», 97 «Расходы будущих периодов».
Ревизия ремонтов основных средств, проведенных подрядным способом
Если капитальный ремонт основных средств осуществлялся подрядным способом, то ревизор, сопоставляя указанные в договоре подряда виды основных средств, сроки проведения ремонта и стоимость фактически переданных в ремонт объектов со сроками передачи и возврата из ремонта (по данным актов приема-сдачи отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма № ОС-3), величиной оплаты (по записям на счетах 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 51 «Расчетные счета»), делает вывод о полноте, своевременности и стоимости осуществленного ремонта.
При установлении фактов нарушения договорных условий подрядчиком ревизор выясняет: причины; последствия; виновников; были ли привлечены к ответственности должностные лица, не обеспечившие своевременное выполнение договора подряда.
Расчеты за капитальный ремонт зданий, сооружений с подрядчиком сверяются с данными акта о приемке выполненных работ по форме № КС-2 и справкой о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3. При подрядном способе проведения ремонтных работ проверяется (на основании журнала-ордера № 6 по счету 60 и договоров) своевременность расчета с подрядчиками и предъявления НДС бюджету.
53
Ревизия операций по консервации основных средств
В ходе ревизии основных средств, находящихся на консервации, необходимо удостовериться в их фактическом наличии и соответствии их фактического наличия учетным данным.
Инвентаризация законсервированных основных средств проводится по общим принципам инвентаризации основных средств.
Ревизор должен дать экономическую оценку действий по консервации основных средств и помнить, что она невозможна без проведения дополнительных работ, расхода материалов (упаковка, герметизация и т. п.).
Консервация приводит к ограничению выпуска продукции. Материалами проверки для ревизора являются расчеты экономиче-
ских служб, которыми обоснована необходимость консервации, приказы и распоряжения руководства организации, наряды на работы по консервации, акты выполненных работ, накладные на списание материалов, сметы работ по консервации основных средств.
5.5.Ревизия аренды основных средств
Входе ревизии проверяют экономическую целесообразность арендных операций. Анализ эффективности сдачи в аренду основных средств основан на изучении:
– условий договора аренды (срок аренды, величина арендной платы, условия содержания сданных в аренду основных средств);
– данных бухгалтерского учета.
Вобязательном порядке проверяется, по какой ставке (цене) взимается арендная плата, возмещает ли она суммы амортизационных отчислений (а также прочих расходов, связанных с арендой), своевременно ли (в соответствии с условиями договора) проводится сторонами текущий и капитальный ремонт.
Выводы об экономической эффективности приводятся в материалах проведенной ревизии. При этом указываются лица, принявшие решение
осдаче в аренду основных средств, которое повлекло собой убытки от указанных операций. Ревизор обращает внимание на возможные случаи покрытия недостач основных средств за счет арендованных объектов.
Проверка аренды основных средств у арендодателя
Уарендодателя проверяют договоры, расчеты арендной платы, акты
оприеме-передаче объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) по форме № ОС-1, сметы на капитальный и текущий ремонт. Ревизор устанавливает, есть ли в картотеке карточек учета основных средств специальный раздел «Основные средства, сданные в аренду», открыт ли специальный субсчет в синтетическом учете по сданным в аренду основным средствам, ведется ли на этом субсчете аналитический учет.
54
Во время ревизии выясняют, на каком счете: 90 «Продажи» или 91 «Прочие доходы и расходы» отражаются доходы и расходы по арендным операциям соответствует ли это экономическим условиям деятельности организации.
Сдача в аренду основных средств может быть обычным видом деятельности организации, а может быть и разовой операцией. При этом счет учета доходов и расходов от арендных операций различный. Если процесс передачи в аренду основных средств – это обычный вид деятельности предприятия, то используется счет 90 «Продажи». Все расходы, связанные с передачей объекта основных средств в аренду, собираются по дебету счетов учета затрат (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»), после чего в конце месяца списываются одной суммой в дебет счета 90 «Продажи» проводкой Дебет 90-2 «Себестоимость продаж» Кредит «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу».
Проверка бухгалтерского учета у арендатора
Арендатор несет ответственность за полученные в аренду основные средства, поэтому ревизор должен определить, своевременно ли были закреплены за материально ответственными лицами полученные основные средства, учитываются ли эти объекты на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства», были ли случаи уплаты арендодателю сумм, возмещающих допущенные арендатором повреждения или стоимость недостающих конструктивных элементов и других частей арендованных объектов.
Амортизацию по арендованным основным средствам организация не начисляет. Арендные платежи, которые платит организация, списываются в счета учета расходов по обычным видам деятельности проводкой Д20 (44) К76. Арендные платежи включают НДС, поэтому арендатор имеет право выделить НДС и направить его к вычету (проводки Д19
К76 и Д68 К19).
Уплата арендных платежей арендодателю отражается проводкой Д76 К51. При возврате арендуемого имущества оно снимается с забалансового счета 001.
Ревизор проверяет правильность оформления отношений аренды (договора аренды), документальное оформление передачи основных средств, отражение арендной платы в бухгалтерском учете арендодателя. Особое внимание уделяется законности отражения коммунальных платежей в бухгалтерском учете арендодателя и арендатора.
Если в ходе аренды проводился капитальный или текущий ремонт, ревизор проверяет обоснованность, целесообразность и юридическую правомерность отнесения расходов на такой ремонт на счета арендатора
55
или арендодателя. Материалами проверки будут договоры, сметы, расчеты, накладные, акты выполненных работ.
5.6. Ревизия выбытия основных средств
Выбытие объекта основных средств имеет место в случае: продажи; прекращения использования вследствие морального или физического износа; ликвидации при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, паевой фонд; передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности; выявления недостачи или порчи активов при их инвентаризации; частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции; в иных случаях.
Первичным документом для продажи основных средств, безвозмездной передачи, списания сданных ранее в аренду объектов с правом выкупа является договор. В договоре определяются порядок и сроки оплаты, дата передачи объекта основных средств, комплектность и качественное его состояние.
Выбытие в данном случае оформляется актами форм № ОС-1,
№ОС-1а, № ОС-16. На основании актов бухгалтерия организации делает запись о выбытии в инвентарной карточке учета объекта основных средств и прилагает эту карточку к данному акту. Об изъятии карточки на выбывший объект делается отметка в инвентарной книге.
Вложение объекта основных средств в качестве оплаты уставного капитала осуществляется на основании протокола общего собрания участников организации. Документом-основанием, подтверждающим операцию, будет служить акт формы № ОС-1.
Списание и ликвидация объектов основных средств должны быть оформлены приказом руководителя организации и актом о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (форма №ОС-4), или актом о списании автотранспортных средств (форма №ОС-4а), или актом о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) (форма № ОС-46).
Проверяя законность и целесообразность продажи основных средств, ревизор внимательно изучает условия договора и акт формы
№ОС-1.
Продажа объекта основных средств
Продажа объекта основных средств рассматривается как реализация прочих активов и предполагает отражение прочего дохода от его продажи, а также прочего расхода в виде остаточной стоимости выбывающего объекта основных средств и расходов, связанных с продажей. Оформляется договором купли-продажи основного средства в соответствии с Гражданским Кодексом.
56
Безвозмездная передача
Сплошным методом проверяются операции дарения основных средств. Безвозмездная передача основных средств также оформляется договорными отношениями. Бухгалтерский учет данного факта хозяйственной жизни в целом аналогичен корреспонденции счетов, как и при продаже, учитывая лишь отсутствие прочего дохода. Основные проблемы возникают в части налогообложения. У передающей стороны безвозмездная передача приравнивается по налоговому законодательству к реализации и возникает объект налогообложения НДС, а у принимающей стороны возникает внереализационный доход и соответственно проблемы с налогом на прибыль.
Прекращение использования по причине морального или физического износа
Всоответствии со стандартом, когда объект перестает соответствовать критериям отнесения к основным средствам (перестает быть активом, приносящим экономическую выгоду) по той или иной причине (моральный или физический износ), его нужно списывать с балансового счета 01.
Вэтом случае остаточная стоимость недоамортизированного основного средства и иные расходы, например, демонтаж, списываются на прочие расходы организации
Дебет счета 91 – Кредит счетов 01/В, 60.
Ревизоры проверяют оправдательные первичные документы, подтверждающие необходимость списания с балансового счета, учитывая степень износа, а также отсутствие целесообразности ремонта и обновления основного средства, выводы комиссии.
Выбытие основных средств в результате аварии, иной чрезвычайной ситуации или недостачи
Основные средства могут выбывать и по вышеперечисленным причинам, в этом случае остаточная стоимость основного средства на момент выбытия списывается с кредита 01 счета в дебет счета 94.
Дебет счета 94 – Кредит счета 01/В.
В дальнейшем при проведении расследования и при отсутствии виновных лиц данную сумму списывают в состав прочих расходов организации: Дебет счета 91, субсчет «Прочие расходы» – Кредит счета 94.
Ревизионные процедуры в этом случае аналогичны списанию по причине морального или физического износа.
Передача основных средств в качестве вклада в уставный капитал
Формирование уставного капитала зависит от решения собственников, имеет особенности. Если уставный капитал формируется путем внесения учредителями активов, принадлежащих организации, то у передающей стороны возникает счет 58 «Финансовые вложения».
57
Передача основных средств по договору мены (бартер)
Выбытие основного средства может осуществляться и по договору мены в обмен на иное имущество, например основное средство обменяли на товар по соответствующей стоимости. Возникающую в результате данной операции дебиторскую и кредиторскую задолженность засчитывают соответственно.
По итогам ревизии проводится анализ выбытия основных средств и оформляются выводы ревизора об экономической целесообразности выбытия, правильности отражения операций но выбытию основных средств. Эти выводы отражаются в заключительных материалах ревизии.
Контрольные вопросы для проверки знаний
1.Сформулируйте задачи и укажите порядок контроля и ревизии основных средств.
2.Назовите источники ревизии основных средств.
3.Раскройте особенности ревизии поступления основных средств.
4.Как проверяется состояние хранения и сохранности основных средств?
5.Каковы особенности ревизии ремонтов основных средств?
6.Какова методология контроля и ревизии поступления, внутрихозяйственного перемещения и выбытия основных средств?
7.Какими документами оформляются операции на внутреннее перемещение основных средств из одного структурного подразделения организации в другое?
8.Укажите основные вопросы контроля и ревизии операций сдачи основных средств в аренду.
9.Какими документами оформляются операции по выбытию основных средств?
10.Назовите порядок проведения ревизии инвентаризации основных
средств.
58
6.РЕВИЗИЯ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
6.1.Ревизия поступления нематериальных активов
6.2.Проверка правильности начисления и использования амортизационных начислений
6.3.Проверка операций выбытия нематериальных активов
Нематериальные активы (НМА) – это активы предприятия, не имеющие материально-вещественной формы, не предназначенные для перепродажи, приносящие материальные выгоды и используемые в производственных или управленческих целях в течение длительного периода времени (свыше 12 месяцев). Эти активы еще называют интеллектуальной собственностью предприятия.
По принятому Минфином стандарту для бухучета нематериальным активом называют объект, который отвечает следующим признакам
(п. 4 ФСБУ14/2022) 1:
–не обладает материально-вещественной формой;
–требуется для применения в процессе повседневной деятельности фирмы, в том числе для производства, реализации продукции, оказания услуг или выполнения работ, для административных нужд и тому подобного;
–предназначается для эксплуатации на период длительнее 12 месяцев или обычного производственного цикла, если он продолжается дольше;
–может дать компании доход в будущем времени;
–отделяется от других активов.
К объектам НМА согласно пункту 6 ФСБУ 14/2022 относят:
–результаты интеллектуальной деятельности: программы для ЭВМ, научные и литературные произведения, изобретения, полезные модели
ипрочее;
–средства индивидуализации – товарные знаки, коммерческие обозначения и знаки обслуживания;
–лицензии и разрешения на отдельные виды деятельности. Основными задачами ревизии нематериальных активов (НМА) на
предприятии являются проверки законности и правильности: отнесения предметов к нематериальным активам; подтверждения права собственности на объекты нематериальных активов; документального оформления операций поступления, перемещения и выбытия нематериальных активов; определения первоначальной стоимости нематериальных активов; начисления и включения в издержки производства амортизационных отчислений нематериальных активов; определения остаточной стоимости нематериальных активов; проверка наличия объектов нематериальных активов, сохранности и эффективного их использования.
1 Федеральный стандарт бухгалтерского учета ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы» \ Консультант Плюс (consultant.ru)
59
Предметом ревизии нематериальных активов является: поступление, перемещение, выбытие нематериальных активов.
К источникам информации для ревизии нематериальных активов относятся:
–первичные документы: приказ об учетной политике; договоры куплипродажи объектов нематериальных активов; патент, выданный Роспатентом (если НМА, создан в организации), договор и исключительная лицензия (если организация приобрела исключительные права на НМА); свидетельство
орегистрации права на данный НМА, акт ввода НМА в эксплуатацию, договор (если организация приобрела НМА); свидетельство о регистрации права, выданное Роспатентом (если НМА создан в организации), договор и первичные документы, подтверждающие передачу НМА; акты приема-сдачи объектов нематериальных активов; инвентаризационные описи нематериальных активов; накладные; акты списания нематериальных активов;
–регистры синтетического и аналитического учета: анализ счетов 04, 05, 08, 60, 97; карточки учета нематериальных активов (форма № НМА-1); Главная книга, журналы-ордера № 13, № 10, № 16, ведомость № 18 (учет затрат по капитальным вложениям), ведомость учета нематериальных активов № 17, разработочные таблицы «Расчет амортизации нематериальных активов»;
–отчетность: «Бухгалтерский баланс»; «Отчет о финансовых резуль-
татах».
6.1. Ревизия поступления нематериальных активов
При ревизии нематериальных активов ревизор проверяет законность и правильность их поступления, устанавливает порядок приобретения нематериальных активов, при этом изучает документы на основание которых были приобретены НМА.
Приобретение нематериальных активов возможно на основании: авторского договора об использовании произведения; лицензионного договора; договора о передаче ноу-хау; учредительного договора.
Создание нематериальных активов осуществляется в рамках: договора о создании произведения; договора о выполнении научно-исследо- вательских и опытно-конструкторских работ (НИОКР); договора о создании (передаче) научно-технической продукции.
В авторском договоре должны быть определены способы использования произведения (конкретные права, передаваемые по договору); срок, на который передается право на использование; размер вознаграждения или порядок его определения, порядок и сроки выплаты.
Предметом лицензионного договора являются лишь такие нематериальные активы, которые проходят специальную регистрацию в соответствующих органах (изобретения, полезная модель, промышленный образец, товарный знак, знак обслуживания).
60