11.6.1. Применение амортизационной премии

ПРИ ПОЛУЧЕНИИ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА

В КАЧЕСТВЕ ВКЛАДА В УСТАВНЫЙ КАПИТАЛ

Одним из сложных вопросов в настоящее время является возможность применения амортизационной премии к основным средствам, которые получены в качестве вклада в уставный капитал.

По нашему мнению, к таким основным средствам применять амортизационную премию нельзя. И вот почему. Налоговый кодекс РФ понятием "амортизационная премия" не оперирует. В абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ идет речь о праве налогоплательщика включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в определенном размере (не более 10% или 30% первоначальной стоимости ОС в зависимости от амортизационной группы, к которой отнесено ОС).

При этом понятие капитальных вложений в целях налогообложения следует применять в том значении, в котором оно используется в других отраслях законодательства (п. 1 ст. 11 НК РФ). Так, согласно абз. 4 ст. 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" капитальные вложения - это инвестиции в основные средства, в том числе затраты на их строительство, приобретение, реконструкцию и т.п.

Иными словами, для применения амортизационной премии необходимо осуществить затраты на приобретение или создание основного средства. Поскольку при получении вклада в уставный капитал организация таких расходов не несет, она не вправе применять амортизационную премию. Аналогичного мнения придерживается и Минфин России (Письма от 08.06.2012 N 03-03-06/1/295 (п. 2), от 19.06.2009 N 03-03-06/2/122, от 16.05.2006 N 03-03-04/1/452).

Отметим, что некоторые специалисты не разделяют такую позицию. Они считают, что абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ дает право единовременно учитывать в расходах до 10 (30)% первоначальной стоимости в отношении любых ОС, за исключением безвозмездно полученных. При этом объекты, внесенные в качестве вклада в уставный капитал, не являются безвозмездно полученными в связи со следующим. В целях гл. 25 НК РФ имущество считается полученным безвозмездно, если у его получателя не возникает встречных обязательств в отношении передающей стороны (п. 2 ст. 248 НК РФ). А у получателя вклада в уставный капитал такие обязательства возникают, например, при выплате части прибыли, если участники (акционеры) примут решение о ее распределении.

Следование данной позиции, скорее всего, вызовет претензии со стороны налоговых органов, а судьи могут их поддержать (см., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19.10.2010 N А82-2142/2010 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 25.02.2011 N ВАС-974/11)).

Примечание

Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.

11.6.2. Применение амортизационной премии

ПРИ ПОЛУЧЕНИИ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА

В ПОРЯДКЕ ПРАВОПРЕЕМСТВА

В РЕЗУЛЬТАТЕ РЕОРГАНИЗАЦИИ

В результате реорганизации правопреемник может получить объекты основных средств. В связи с этим возникает вопрос: может ли он применить амортизационную премию в отношении такого имущества?

Согласно законодательству применить амортизационную премию организация вправе только в том случае, когда она понесла реальные затраты на приобретение (строительство, реконструкцию и т.п.) основного средства (п. 1 ст. 11, абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ, абз. 4 ст. 1 Закона N 39-ФЗ).

Правопреемник получает имущество на основании передаточного акта или разделительного баланса (ст. ст. 58 - 59 ГК РФ). То есть прямых затрат на приобретение ОС он не несет. В связи с этим применить амортизационную премию к полученному в результате реорганизации основному средству, на наш взгляд, нельзя.

Примечание

Подробнее об этом см. разд. 11.6.1 "Применение амортизационной премии при получении основного средства в качестве вклада в уставный капитал".

Вместе с тем отметим, что если правопреемник в дальнейшем модернизирует (реконструирует и т.д.) это ОС, то, по нашему мнению, он имеет полное право применить амортизационную премию к затратам на модернизацию (реконструкцию и т.д.) на основании абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ. Ведь такие затраты в полной мере соответствуют понятию капитальных вложений (абз. 4 ст. 1 Закона N 39-ФЗ).

СИТУАЦИЯ: Может ли правопреемник применить амортизационную премию к основному средству, полученному в результате реорганизации, если основное средство ранее не амортизировалось?

Возможна ситуация, когда реорганизуемая организация не успела ввести объект в эксплуатацию. Или же ОС могло быть введено в эксплуатацию в месяце проведения реорганизации. В таком случае применить амортизационную премию реорганизуемая организация уже не сможет (абз. 2 п. 9 ст. 258, абз. 2 п. 3 ст. 272 НК РФ). Возникает вопрос: вправе ли организация-правопреемник единовременно учесть в составе расходов до 10% (30%) первоначальной стоимости такого ОС?

По нашему мнению, правило о невозможности учета в расходах амортизационной премии в случае реорганизации, изложенное выше, к таким ОС неприменимо.

Так, в п. 2.1 ст. 252 НК РФ установлены общие правила признания расходов для реорганизованных организаций. Из этой нормы следует, что организация-правопреемник вправе включить в налоговую базу те документально подтвержденные и обоснованные затраты, которые реально понесла, но не приняла в уменьшение прибыли реорганизуемая организация. Например, остаточная стоимость амортизируемого имущества по данным налогового учета реорганизуемой организации. При этом прямо амортизационная премия в п. 2.1 ст. 252 НК РФ не поименована.

Вместе с тем все неустранимые сомнения и неясности налогового законодательства должны толковаться в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ). Поэтому полагаем, что в описанной ситуации правопреемник вправе списать первоначальную стоимость полученных при реорганизации ОС в общем порядке. То есть он вправе применить амортизационную премию.

В отношении случая, когда ОС было введено в эксплуатацию в месяце проведения реорганизации, такой вывод подтверждает и Письмо Минфина России от 16.10.2009 N 03-03-06/1/669. Хотя необходимо отметить, что данные разъяснения финансового ведомства относятся только к реорганизации в форме преобразования.