7.5 Шығындары толық бөлінетін өнімдердің және өзгермелі шығасылар бойынша «Директ-костинг» және «Өзіндік құнды калькуляциялау»

«Директ-костинг» жүйесінде өзгермелі және тұрақты шығыстардың есебін бөлек ұйымдастыру қарастырылады. Осы жүйе бойынша барлық өзгермелі өндірістік шығындар өнімге жұмсалатын шығындарға, ал барлық өндірістік тұрақты шығындар есепті кезеңнің (кезеңді) шығындар ретінде қарастырылады және пайда мен залал шотына тікелей жатқызылады. 1923 жылы ағылшын ғалымы Дж. Кларк жалпы өндіріс шығындарын тұрақты және өзгермелі шығындарға бөлудің қажеттілігін негіздеді. Тұрақты шығындарға ол негізгі капиталдың амортизациясын, әкімшілік және техникалық қызметкерлерді ұстауға жұмсалатын шығыстарды, жабдықтарды тиісті жағдайда қолдауды, өнім өткізу желісін ұстауды жатқызды.

Ол өзгермелі шығындарға шикізат пен материалдардың, электр энергиясының, жұмыс күшінің құнын, жабдықтарды пайдаланудың және өндіріс көлемінің өзгеруіне байланысты басқа да құнды жатқызды.

Тұрақты және өзгермелі шығыстар теориясына өндіріс көлемінің сыни нүктесі мен маржиналдық кіріс ұғымы әдісі (маржиналдық кіріс – сату мен өнім өндірісінің өзгермелі шығындарының арасындағы айырма) негізделген. Тұрақты өндірістік шығыстар шығарылатын өнімнің көлемі мен кірістің көлеміне тәуелді емес үстеме шығыстар болып табылатыны белгілі. Шығын мен сол немесе басқа жеке бұйымның арасында қайсы бір тікелей байланыс орнату қиын. Сондықтан үстеме шығыстарды бөлу мен қайта бөлу әр бір учаске, цех шығаратын өнімнің өзіндік құны мен олардың өнімінің пайдалылығын бұрмалайды. Шығындарды толық бөлу әдісінде («Абсорпшен-костинг») өнім шығындарына барлық өзгермелі де, сондай-ақ барлық тұрақты өндірістік шығындар (өнімнің шығынының синонимі «запас сыйымды» шығындар термині болып табылады) жатады, ал өзіндік құнды өзгермелі шығасылар бойынша калькуляциялауда өндірістік шығыстарға тек өзгермелі шығыстар кіреді, ал бұл жағдайда тұрақты шығыстар есепте бөлек көрсетіледі және сатылған өнімнің өзіндік құнына кірмейді.

Өзіндік құнды шығындарды толық бөліп және өзгермелі шығындар бойынша калькуляциялау жүйесі бір-біріне барлық өндірістік емес шығыстар тұрақты немесе өзгермелі екеніне қарамастан «Директ-костинг» жүйесінде, сондай-ақ шығындар толық бөлінетін жүйеде де өздері жұмсалған есептің кезеңнің пайдасын азайтуға жатқызылатынымен бір-біріне сәйкес келеді.

Сөйтіп осы жүйенің айырмашылықтары бір жағдайда («Директ-кост» жүйесі бойынша) тұрақты өндірістік үстеме шығыстар кезеңнің шығындары, ал екінші жағдайда (шығындар толық бөлінетін өзіндік құнды калькуляциялау жүйесі бойынша) – өнімнің өзіндік құнына кіреді. Шығындар толық бөлінетін және өзгермелі шығасылар бойынша өзіндік құнды калькуляциялау жүйелерінде тұрақты өндірістік үстеме шығыстардың есептеудің айырмашылығы 7.1-схемада келтірілген.

7.1-схема. Шығындарды толық бөлінетін және өзгермелі шығындар бойынша өзіндік құнды калькуляциялау жүйесі.

Шығындар толық бөлінген өзіндік құнның калькуляциясы

Өзіндік құнның өзгермелі шығасылар бойынша калькуляциясы

Материалдар*

Ескерту*-осы схемада негізгі өндірістік жұмысшылардың тікелей еңбек шығындары мен материалдар өзгермелі шығасылар ретінде қарастырылады.

Директор-кост жүйесін іс жүзінде қолданудың алғашқы сатыларында өзіндік құн тек тікелей өзгермелі шығындар бойынша есептелгенін, ал барлық жанама шығыстар қаржы нәтижелеріне есепке шығарылғанын атап өту керек. Ал қазіргі уақытта «Директ-костингке» өнімнің өзіндік құнына тікелей өзгермелі шығыстарды ғана емес, сонымен бірге өзгермелі жанама шығыстарды да кіргізу қарастырылады.

Сонымен бірге «Директ-костинг» жүйесінде шығындарды өндірістік қуаттарды пайдалануға сәйкес есептеу қарастырылады, бұл жағдайда өнімнің өзіндік құнының калькуляциясына барлық өзгермелі шығыстар мен өндірістік қуаттарды пайдалану коэффициентіне сәйкес анықталатын тұрақты шығыстардың бөлігі де кіреді.

Жалпы өнімнің толық емес, ішінара ғана өзіндік құны калькуляцияланады. Ішінара өзіндік құн бойынша баланста аяқталмаған өндіріс пен даяр өнім бағаланады, ал тұрақты шығыстар пайда мен залалдың есебіне шығарылады.

«Директ-костинг» жүйесінің басқа әдістермен салыстырғанда бірқатар келесідей артықшылықтары бар:

– бақыланатын шығыс баптарын қысқартады, бұл шығындарды басқаруды, оларды жоспарлау мен нормалауды жеңілдетеді;

– тұрақты үстеме шығыстарды, жалпы және әкімшілік шығыстар мен өнім (жұмыс, қызмет) сату жөніндегі шығыстарды ұйым қызметінің нәтижесінің есебіне шығару, осының арқасында бухгалтерлер оларды өнім мен аяқталмаған өндірістің түрлерінің арасында бөлуге қатысты еңбекті көп қажет ететін жұмыстан босайды;

– тұрақты және өзгермелі шығыстардың жеке есебі бұйымдар бойынша маржиналдық кірісті есептеуді қамтамасыз етеді;

• сатудың залалсыздық нүктесі мен шекті көлемін анықтауға мүмкіндік

береді.

«Директ-костинг» жүйесіне көшудің қиындығы тұрақты және өзгермелі шығыстарды шектеумен байланысты. Іс жүзінде үстеме шығыстардың арасында шартты-тұрақты және шартты-өзгермелі шығыстар да жұмсалады. Осыған байланысты өндірістік үстеме шығыстардың шартты-өзгермелі элементтері мен кезең шығыстарының шығарылған өнімнің көлемі мен аяқталмаған өндірістің қалдығының өзгеруінен тәуелділігінің дәрежесін анықтау қажет, өйткені барлық өзгермелі үстеме шығыстардың барлығы өндіріс көлеміне тікелей пропорционал өзгермейді.

Сонымен бірге сол бір шығыстар өндірісті ұйымдастыруға сәйкес өзгермелі де, тұрақты да шығыстарға жатуы мүмкін. Мысалы, мерзімді жалақыда жұмысшылардың жалақысы тұрақты, ал кесімді жалақыда – өзгермелі болып табылады. Сондықтан «Директ-костинг» жүйесі әр бір кәсіпорында өндірісті ұйымдастырудың ерекшеліктері ескеріліп ұйымдастырылуы тиіс. Шығындардың есебін «Директ-костинг» жүйесі бойынша ұйымдастыру қағидалары есеп саясатында көзделуге тиіс.

Кейбір экономистер «Директ-костинг» жүйесін пайдаланған кезде өндірістік өзіндік құнға шығындардың шамадан тыс саны кіреді деп санайды. Олар тікелей материалдар ғана «шынайы-өзгермелі» болып табылады деп пайымдайды және «Қатаң директ-костинг» деп аталатын калькуляциялық жүйені пайдалануды ұсынады. «Қатаң директ-костинг» калькуляциялық жүйесінде барлық шығындар (тікелей материалдарда қоспағанда) кезеңді, яғни пайданы азайтатын жатқызылатын ретінде қарастырылады. Тек өзгермелі тікелей материалдық шығындар өнімнің шығынына жатқызылады, яғни өнімнің өзіндік құнына кіреді.