Тема «Налог на добавленную стоимость»

Цель: научить студентов исчислять НДС и определять сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет.

Студент должен уметь:

• определять НДС уплаченный;

• определять НДС полученный;

• определять сумму НДС, подлежащего уплате в бюджет;

Основные сведения по теме:

С 1 января 2001 г. введена в действие гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» второй части Налогового кодекса РФ. Налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются:

• организации;

• индивидуальные предприниматели;

• лица, признаваемые налогоплательщиками налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом РФ.

НДС представляет собой форму изъятия в бюджет части прироста стоимости, которая создается на всех стадиях производства и реализации от сырья до предметов потребления и определяется как разница между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат, относимых на издержки производства и обращения.

Объектом налогообложения признаются следующие операции:

1) реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав;

2) передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

4) ввоз товаров на таможенную территорию РФ.

С вступлением в действие с 1 января 2001 г. гл. 21 Налогового кодекса РФ в налоговом законодательстве предусмотрено освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость. Право на освобождение согласно ст. 145 Налогового кодекса РФ имеют организации и индивидуальные предприниматели при условии, что за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила 1 млн. руб.

При этом размер выручки от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех оборотов по реализации товаров (работ, услуг), как облагаемых, так и не облагаемых налогом на добавленную стоимость.

Налоговая база – это стоимость реализуемых товаров (работ, услуг) с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС и налога с продаж.

НДС, подлежащий уплате в бюджет определяется как разность между НДС полученным и НДС уплаченным: НДС_б = НДС_пол - НДС_упл, где НДС_упл – это НДС, уплаченный поставщикам за полученные от них материальные ценности. НДС уплаченный – это налоговый вычет, уменьшающий налоговую базу.

ЗАДАНИЯ:

Задание 1. Организация, находящаяся на ЕНВД, в 2006 году приобрела у физического лица автомобиль стоимостью 708 000 руб. (НДС нет) для использования в деятельности, облагаемой ЕНВД. Автомобиль был принят к учету на счете 01 по первоначальной стоимости 708 000 руб. В марте 2009 г. организация продала этот автомобиль за 100 000 руб. (с учетом НДС). Остаточная стоимость автомобиля к моменту продажи составила 177 000 руб. В данном случае налоговая база определяется в соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ как полная цена реализации автомобиля без учета НДС. Таким образом, налоговая база будет равна 84 745,76 руб., а сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет при реализации автомобиля, - 15 254,24 руб. (84 745,76 х 0,18).

Пример 1. Организация в январе 2009 г. приобрела у гражданина И. автомобиль за 770 000 руб. Автомобиль приобретен с целью перепродажи.

Ситуация 1. Автомобиль был продан в марте 2009 г. за 1003 000 руб. (включая НДС). В этой ситуации налоговая база при продаже автомобиля определяется по общим правилам, установленным п. 1 ст. 154 НК РФ, т.е. исходя из полной цены реализации (без учета НДС). Соответственно, налоговая база составит 850 000 руб. (1003 000 : 1,18), а сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет при реализации автомобиля, - 153 000 руб. (850 000 х 0,18).

Ситуация 2. Автомобиль был продан в апреле 2009 г. за 1003 000 руб. (включая НДС). В этой ситуации налоговая база при продаже автомобиля определяется по правилам, установленным п. 5.1 ст. 154 НК РФ, т.е. как разница между полной ценой реализации (с учетом НДС) и затратами на приобретение автомобиля. Соответственно, налоговая база составит 233 000 руб. (1003 000 - 770 000), а сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет при реализации автомобиля, - 35 542,37 руб. (233 000 х 18 : 118).

При определении налоговой базы в соответствии с п. 5.1 ст. 154 НК РФ счет-фактура оформляется в таком же порядке, что и при применении п. 3 ст. 154 НК РФ. Т.е. в счете-фактуре, выписанном покупателю, должна быть указана реальная сумма НДС, исчисленная исходя из той налоговой базы, которая определена по правилам, установленным п. 5.1 ст. 154 НК РФ.

Пример 2.

Организации "Альфа" (комитент) и "Бета" (комиссионер) заключили договор комиссии, в соответствии с которым организация "Бета" реализует товары, принадлежащие организации "Альфа", с участием в расчетах. Продажная стоимость товаров - 236 000 руб. (в том числе НДС - 36 000 руб.). Сумма комиссионного вознаграждения - 10% стоимости реализованных товаров. Организация "Альфа" передала товары организации "Бета" в январе 2009 г.

В феврале 2009 г. организация "Бета" отгрузила товары покупателю и получила от него оплату в сумме 236 000 руб. Полученные денежные средства за вычетом комиссионного вознаграждения были перечислены организации "Альфа" в марте 2009 г.

В бухгалтерском учете комиссионера (организация "Бета") делаются следующие проводки.

Январь:

Д-т счета 004 - 236 000 руб. - поступили товары от комитента.

Февраль:

К-т счета 004 - 236 000 руб. - отгружен товар покупателю;

Д-т счета 62 - К-т счета 76/Расчеты с комитентом - 236 000 руб. - отражена задолженность покупателя за отгруженные товары;

Д-т счета 51 - К-т счета 62 - 236 000 руб. - поступили средства от покупателя;

Д-т счета 76/Расчеты с комитентом - К-т счета 90 - 23 600 руб. - начислено комиссионное вознаграждение;

Д-т счета 90 - К-т счета 68 - 3600 руб. - начислен НДС с суммы комиссионного вознаграждения 23 600 : 118 х 18).

Март :

Д-т счета 76/Расчеты с комитентом - К-т счета 51 - 212 400 руб. - погашена задолженность перед комитентом (236 000 - 23 600).

В рассмотренном примере комиссионер уплачивает НДС только с суммы своего комиссионного вознаграждения. Денежные средства, подлежащие перечислению комитенту (212 400 руб.), в налоговую базу у комиссионера не включаются. При этом, в принципе, не важно, когда эти деньги будут перечислены комитенту - в марте или позднее.

У комитента в налоговую базу по НДС включается вся стоимость проданных комиссионером товаров в сумме 200 000 руб. (без НДС), с которой комитент уплачивает НДС в сумме 36 000 руб. Эти суммы включаются комитентом в налоговую базу по НДС за I квартал 2009 г. на основании информации, полученной от комиссионера. При этом не важно, когда комиссионер перечислил комитенту денежные средства, полученные им от покупателей.

Пример 3. Организация "Альфа" по договору с иностранной фирмой выполняет ремонтные работы в здании, принадлежащем этой фирме. Стоимость ремонтных работ - 11 800 долларов США (в том числе НДС - 1800 долларов США). Акт сдачи-приемки работ был подписан сторонами в январе 2009 г. Денежные средства в оплату выполненных работ поступили на валютный счет организации в феврале 2009 г.

Предположим, что курс ЦБ РФ на дату подписания акта составил 30,50 руб. за доллар, а на дату поступления денег на валютный счет - 32,00 руб. за доллар. Выручка от реализации ремонтных работ для целей исчисления НДС пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату подписания акта сдачи-приемки работ. В данном случае сумма выручки в рублях составит 359 900 руб. (11 800 х 30,50), а сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет со стоимости выполненных работ, - 54 900 руб. (359 900 : 118 х 18).

В бухгалтерском учете организации "Альфа" делаются проводки:

Январь:

Д-т счета 62 - К-т счета 90 - 359 900 руб. - отражена выручка от реализации ремонтных работ по курсу на дату подписания акта сдачи-приемки;

Д-т счета 90 - К-т счета 68 - 54 900 руб. - НДС со стоимости выполненных работ начислен к уплате в бюджет.

Февраль:

Д-т счета 52 - К-т счета 62 - 377 600 руб. - выручка поступила на валютный счет организации (11 800 х 32,00);

Д-т счета 62 - К-т счета 91 - 17 700 руб. - отражена положительная курсовая разница (377 000 - 359 900).

Пример 4. Руководство организации приняло решение сделать подарки всем сотрудницам к 8 марта. Для этой цели организация приобрела по безналичному расчету 20 парфюмерных наборов общей стоимостью 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.).

Парфюмерные наборы были приобретены в феврале 2009 г. Подарки были вручены сотрудницам 7 марта 2009 г.

В бухгалтерском учете организации приобретение и выдача подарков оформляются следующими проводками.

Февраль:

Д-т счета 41 - К-т счета 60 - 100 000 руб. - оприходованы приобретенные парфюмерные наборы по стоимости без учета НДС;

Д-т счета 19 - К-т счета 60 - 18 000 руб. - отражен НДС по приобретенным наборам;

Д-т счета 68 - К-т счета 19 - 18 000 руб. - НДС по

приобретенным наборам предъявлен к вычету. Счет-фактура поставщика регистрируется в книге покупок в феврале 2009 г.

Март :

Д-т счета 91 - К-т счета 41 - 100 000 руб. - в составе прочих расходов отражена балансовая стоимость наборов, подаренных сотрудницам организации;

Д-т счета 91 - К-т счета 68 - 18 000 руб. - начислен НДС (ставка 18%) на рыночную стоимость*(4) подаренных парфюмерных наборов (100 000 руб. х 0,18).

В марте организация выписывает счет-фактуру на стоимость подаренных наборов с выделением НДС в сумме 18 000 руб. и регистрирует его в своей книге продаж. При заполнении Декларации по НДС за I квартал 2009 г. стоимость подаренных наборов отражается в Разделе 3 по строке 100, а сумма "входного" НДС - по строке 220 (в составе общей суммы вычетов).

Обратите внимание! Безвозмездная передача (а, следовательно, и объект обложения НДС) встречается в деятельности практически любой организации. К безвозмездной передаче, облагаемой НДС, налоговые органы, в частности, относят следующие операции:

• передача издательством бесплатных экземпляров книг в федеральный орган исполнительной власти (письмо УФНС России по г. Москве от 28.06.2007 N 21-11/061136@);

• передача арендатором арендодателю на безвозмездной основе неотделимых улучшений арендуемого имущества (письмо Минфина России от 06.04.2009 N 03-07-09/19);

• безвозмездная передача работникам чая, кофе и других продуктов питания (письмо Минфина России от 05.07.2007 N 03-07-11/212);

• бесплатная выдача молока и соков работникам на производствах, где уровни воздействия вредных факторов не превышают установленных нормативов (письмо Минфина России от 01.08.2007 N 03-03-06/4/104).

Пример 5. Организация "Альфа" на основании заключенного договора поставки в феврале 2008 г. отгрузила в адрес организации "Бета" продукцию на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). В январе 2009 г. организации "Альфа" и "Гамма" заключили соглашение об уступке требования по договору поставки, в соответствии с которым организация "Гамма" за 100 000 руб. приобрела у организации "Альфа" право требования к организации "Бета".

В данной ситуации НДС со стоимости отгруженной продукции был начислен организацией "Альфа" к уплате в бюджет в периоде отгрузки, поэтому в январе 2009 г. (при уступке долга) у организации "Альфа" никаких обязательств перед бюджетом по уплате НДС не возникает.

В бухгалтерском учете организации "Альфа" должны быть сделаны следующие проводки.

В момент отгрузки продукции (февраль 2008 г.):

Д-т счета 62 - К-т счета 90 - 118 000 руб. - отгружена продукция покупателю (организации "Бета");

Д-т счета 90 - К-т счета 68 - 18 000 руб. - начислен НДС со стоимости отгруженной продукции.

В момент заключения соглашения об уступке права требования (январь 2009 г.):

Д-т счета 91 - К-т счета 62 - 118 000 руб. - отражена уступка права требования (списана задолженность организации "Бета");

Д-т счета 76 - К-т счета 91 - 100 000 руб. - отражена задолженность организации "Гамма" по соглашению об уступке права требования.

Пример 6. Между организациями "Плюс" (Займодавец) и "Минус" (Заемщик) заключен договор займа на сумму 1000 000 руб.

Организация "Плюс" уступила право требования долга по договору займа организации "Альфа" за 900 000 руб. Организация "Альфа" переуступила этот долг организации "Бета" за 950 000 руб. А организация "Бета" взыскала долг с должника (организации "Минус") и получила на свой расчетный счет сумму 1000 000 руб. В данном случае организация "Плюс" (первый кредитор) при уступке своих прав по договору займа организации "Альфа" НДС не уплачивает. Организация "Альфа" (новый кредитор) при переуступке задолженности организации "Бета" налог тоже не уплачивает. Хотя эта операция под льготу, предусмотренную подп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ не подпадает, она все равно не облагается НДС в силу п. 2 ст. 155 НК РФ*(15). Организация "Бета", в силу п. 4 ст. 155 НК РФ, при поступлении денег от должника уплачивает НДС с суммы превышения полученного дохода (1000 000 руб.) над суммой расходов на приобретение требования (950 000 руб.). Налоговая база в данном случае равна 50 000 руб. Соответственно, сумма НДС, подлежащая уплате организацией "Бета", составит 7627,12 руб. (50 000 х 18 : 118).

Если имущество, учитываемое на балансе по стоимости, включающей в себя сумму НДС, реализуется по цене, не превышающей балансовую (остаточную) стоимость этого имущества, то налоговая база в этом случае признается равной нулю.

Сумма НДС к уплате в бюджет в такой ситуации равна нулю. Соответственно, в графе 8 счета-фактуры указывается сумма налога, равная нулю (см. письмо МНС России от 29.07.2003 N 03-1-08/2295/12-АА395).

Пример 7. Организация, находящаяся на ЕНВД, в 2006 году приобрела автомобиль стоимостью 708 000 руб. (в т.ч. НДС - 108 000 руб.) для использования в деятельности, облагаемой ЕНВД. Автомобиль был принят к учету на счете 01 по стоимости, включающей в себя НДС. Соответственно, первоначальная стоимость автомобиля в бухгалтерском учете - 708 000 руб. В марте 2009 г. организация продала этот автомобиль за 100 000 руб. (с учетом НДС). Остаточная стоимость автомобиля к моменту продажи составила 177000 руб. В данном случае налоговая база, определенная в соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ, равна нулю. Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет при реализации автомобиля, также равна нулю.

КОНТРОЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ:

1. Какие операции являются объектом обложения НДС ?

2. Операции, не подлежащие налогообложению.

3. Что является налоговой базой НДС ?

4. Порядок исчисления НДС, подлежащего уплате в бюджет.

5. В каком порядке возмещается НДС при оплате поставщикам за продукцию.

6. Каковы сроки уплаты и предоставления декларации по НДС ?

ТЕСТЫ:

1. При реализации на безвозмездной основе товаров (работ, услуг):

а) налог на добавленную стоимость не взимается;

б) плательщиком налога на добавленную стоимость является сторона их получившая;

в) плательщиком налога на добавленную стоимость является сторона их передающая;

2. Счет-фактура подписывается:

а) руководителем и главным бухгалтером организации;

б) руководителем, главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом по организации или доверенностью от имени организации;

в) руководителем или иным уполномоченным лицом организации.

3. Налог на добавленную стоимость уплачивается организацией или индивидуальным предпринимателем:

а) ежемесячно;

б) ежеквартально;

в) ежемесячно или ежеквартально в зависимости от суммы выручки.

4. При наличии реализации товаров, облагаемых по ставке 10 и 18 %, налог на добавленную стоимость исчисляется:

а) по средней расчетной ставке;

б) по каждому виду реализации товаров при наличии раздельного учета товарооборота и издержек;

в) по ставке 18 %.

5. Плательщиками налога на добавленную стоимость не являются:

а) организации независимо от форм собственности, имеющие статус юридического лица, осуществляющие производственную и коммерческую деятельность;

б) лица, зарегистрированные в качестве предпринимателей;

в) обособленные подразделения организации.

6. При реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик обязан выставить покупателю счет-фактуру:

а) не позднее 10 дней со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг);

б) не позднее 5 дней со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг);

в) не позднее 3 дней со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

7. Сумма налога на добавленную стоимость, которая не была зачтена налогоплательщику, подлежит возврату по его заявлению:

а) в течение налогового периода;

б) по истечении налогового периода;

в) по истечении трех календарных месяцев.

8. Суммы налога на добавленную стоимость, относящиеся к товарам (работам, услугам), местом реализации которых не признается территория РФ:

а) подлежат вычету (возмещению) в общеустановленном порядке;

б) подлежат вычету (возмещению) при предъявлении установленного пакета документов;

в) вычету (возмещению) не подлежат, а относятся на издержки производства и обращения.