4.4.Особливі випадки

• Облік кредитів з пільговою процентною' ставкою. Звичайно за надання кредитів, банк отримує винагороду у вигляді коштів. Можливі угоди, за якими банк отримує винагороду у вигляді коштів. Можливі угоди, за якими банк отримує винагороду у формі товару, послуг, нематеріальних активів, та інших фінансових інструментів, крім коштів. Балансова вартість таких кредитів визначається з врахуванням справедливої вартості активів, які отримуються банком у винагороду за кредит. Наприклад:

а)банк надає підприємству безпроцентний кредит на п^ять років. В обмін на такий кредит, банк отримує право купувати товари, що випускаються цим підприємством за ціною, нижчою ніж ринкова. Банк визнає в бухгалтерському обліку, як сам кредит, так і контракт на поставку товару за нижчою ніж ринкова ціну, за відповідними справедливими вартостями. В сумі ці вартості дорівнюють сумі коштів, яка була надана підприємству;

' в)як частина пакету винагород для свого працівника, банк надає йому кредит на купівлю квартири. Номінальна відсоткова ставка кредитної угоди менша за ринкову, тобто за еквівалентний кредит непов^язаній особі. Банк визнає в бухгалтерському обліку як сам кредит, так і винагороду працівнику, за відповідними справедливими вартостями. В сумі ці вартості дорівнюють сумі коштів, яка була надана працівнику.

ПРИКЛАД № 4.10.

Банк надає безпроцентний кредит 1 000 000 грн. підприємству на п^ять років і отримує в обмін контрактне право купляти 1 000 тон бензину кожний рік, протягом наступних п^яти років, із знижкою в 90 гривень за тонну відносно ринкової ціни. На дату операції звичайна ринкова ціна еквівалентного кредиту, який має такий самий строк, умови, ризик та забезпечення - 9% річних.

Проводки:

Справедлива вартість кредиту на дату надання визначається дисконтуванням суми, що буде повернена на 9% .

іоооооо S =—„= 649931 грн. (1+0,09)' '

Справедлива вартість контрактного права, підрахована на основі тієї ж дисконтної ставки -350 069 грн. На дату видачі кредиту:

Дт №2065 Кредит, який наданий підприємству 649 931 грн. Дт №3519 Контрактні права 350 069 грн. Кт Поточний рахунок клієнта, або Коррахунок 1 000 000 грн. У кінці першого року, банк визнає процентний дохід у сумі 9% від балансової вартості. Банк також зменшує суму своїх прав щодо купівлі бензину:

Дт № 2065 Кредит, який наданий підприємству 58 494 грн. Кт № 6026 Процентні доходи 58 494 грн. Дт № 7420 Витрати на утримання основних засобів 70014 грн. Кт №3519 Контрактні права 70014 грн.

ПРИКЛАД №4.11. '

Банк надає безпроцентний кредит 20 000 грн. своєму працівнику на три роки. На дату операції, звичайна ринкова ціна еквівалентного кредиту-15% річних. Проводки:

Справедлива вартість кредиту на дату надання визначається дисконтуванням суми, що буде повернена на 15 %.

20000

S^ —.= 13150 грн (1+0,15^ '

Тоді справедлива вартість винагороди, що надається працівнику -6850грн. На дату видачі кредиту:

Дт №2221 Кредити, які надані фізичним особам ІЗ 150 грн. Дт № 3500 Витрати майбутніх періодів 6 850 грн. Кт Поточний рахунок клієнта, або Коррахунок 20000 грн. У кінці першого року, банк визнає процентний дохід у сумі 15% від балансової вартості. Банк також зменшує на третину суму витрат майбутніх періодів на винагороди працівникам:

Дт №2221 Кредити, які надані фізичним особам 1973грн. Кт № 6026 Процентні доходи 1 973 грн. Дт № 7400 Інші витрати на утримання персоналу 2 283 грн. Кт № 3500 Витрати майбутніх періодів 2 283 грн. Позички з поступовим погашенням номіналу. Отримання процентів за кредитами з періодичною сплатою постійної суми. У разі кредитів з поступовим погашенням номіналу рівними частинами сума цих періодичних платежів обліковується за формулою: де:

ПП - сума періодичного платежу ; S - номінал кредиту.

У чисельнику першого дробу стоїть коефіцієнт для обчислення майбутньої вартості однієї суми. У знаменнику першого дробу стоїть коефіцієнт для обчислення майбутньої вартості серії рівних платежів за період.

ПРИКЛАД №4.12.

Банк надав кредит, номіналом 10000 грн., строком на 2 роки, який погашається 4 рази кожні 6 місяців рівними частинами, річна процентна ставка - 36%, дата видачі - 01.07.199А.

Обчислення:

Клієнт кожні 6 місяців повинен платити:

10000*0,18* 1,18^

ПП = ___________________ -3717,39 грн.

1,18- ^

Таблиця 4.8. Графік погашення номіналу і виплати процентів при періодичній

сплаті постійної суми

Дата	Непогашений номінал	Сума платежу	3 неї проценти (*)	3 неї номінал
	А	В	С-A* 18%	Д-В-С
31.12.199А 30.06.199Б ЗІ.12.199В 30.06.199В	10 000,00 8082,61 5 820,09 3150,32	3717,39 3717,39 3717,39 3717,39	1800,00 1454,87 1047,62 567,07	1917,39 2 262,52 2 669,77 3150,32
Всього				10 000,00

(*) - Розраховуються згідно номінальної ставки, яка визначена контракті.

Проводки при отриманні платежу :

Відображення в обліку отриманих сум залежить від того де знаходиться поточний рахунок клієнта, а також від того, яка технологія вибрана банком для нарахування та отримання процентів. Наприклад, 31.12.199А року банк робить проводки:

Дт № 2600 Поточні рахунки суб'єктів господарської діяльності, або Коррахунок 3 717, 39 грн. Кт № 2065 Інші довгострокові кредити в поточну діяльність, які надані суб'єктам господарської діяльності 1 917,39 грн. Кт № 2068 Нараховані доходи за іншими кредитами в поточну діяльність 1800,00 грн. Отримання процентів за кредитами з періодичним погашенням номіналу.

У випадку кредитів з періодичним погашенням номіналу пільговим називається період, протягом якого клієнт не сплачує ні номінал ні проценти, незалежно від того капіталізуються вони чи ні.

Капіталізація процентів - це приєднання нарахованих за період процентних доходів до номіналу кредиту та подальше нарахування процентів на ці процентні доходи.

Приклад № 4.13.

Банк надав кредит, номіналом 10 000 грн., строком на 2 роки, номінал якого погашається 4 рази - 2 500 грн. кожні 6 місяців, річна процентна ставка-36%, дата видачі - 01.07.199А. Проценти виплачуються на кожну визначену в угоді дату за суму непогашеного номіналу у відповідному періоді.

Таблиця 4.9.

Графік погашення кредитної заборгованості при погашенні кредиту без пільгового періоду

Дата	Непогашений номінал	Погашення номіналу	Проценти до сплати	Загальний платіж за період
	А	В	C-A*18%	Д-В+С
31.12.199А 30.06.199Б ЗІ. 12.199В 30.06.199В	10 000,00 7 500,00 5 000,00 2 500,00	2 500,00 2 500,00 2 500,00 2 500,00	1800,00 1350,00 900,00 450,00	4 300,00 • 3 850,00 3 400,00 2 950,00
Всього		10 000,00

Приклади кредитів з пільговим періодом Можливі такі варіанти пільгових періодів : • відстрочка виплати процентів з їх капіталізацією;

відстрочка виплати процентів із застосуванням підвищеної процентної ставки після закінчення пільгового періоду; відстрочка погашення номіналу; відстрочка погашення номіналу та виплати процентів.

Приклад №4.14.

Банк надав кредит СГД (суб'єкту господарської діяльності) на інші поточні потреби, номіналом 10 000 грн., строком на 2 роки, номінал якого погашається 4 рази -2500 грн. кожні 6 місяців, річна процентна ставка-36% річних, дата видачі - 01.07.199А р. Проценти за перший рік кредиту відстрочені та капіталізуються. Графік погашення заборгованості виглядає таким чином:

Таблиця 4.10. Графік погашення кредитної заборгованості при відстрочці виплати % з їх

капіталізацією

Дата	Номінал для розрахунку процентів	Погашення номіналу	Нараховані проценти за період	Відстрочені проценти	Загальний платіж за період
	А	В	С-А*18%
31.12.199Ар. 30.06.199Бр. 31.12.199Бр. 30.06.199Вр.	10 000,00 9 300,00 8 474,00 6 599,32	2 500,00 2 500,00 2 500,00 2 500,00	1800,00 1674,00 1525,32 1187,88	1800,00 1674,00 625,32	2 500,00 2 500,00 3 400,00 7787,20
Всього	-	10 000,00	6187,20	4 099,32	16187,20

Розглянемо проводки по погашенні кредитної заборгованості в перший пільговий період з 01.07.199Ар. по 31.12.199Ар., аналогічні проводки будуть здійснюватись в другий пільговий період з 01.01.199Бр. по 30.06.199Бр.

Решта кредитної заборгованості погашається, як при звичайному кредиті.

Дата і зміст операції	№ рахунку	Сума Дт	в грн. Кт
а)Процєнти нараховуються щомісячно за період з 01.07.199Ар. по 31.12.199Ар.; • нараховані доходи за іншими кредитами в поточну діяльність, які надані СГД • процентні доходи за іншими кредитами СГД в поточну діяльність 6)31.12.199Ар. клієнт частково гасить кредит та капіталізуємо відстрочені проценти: • поточний рахунок клієнта • інші короткострокові кредити в поточну діяльність, які надані СГД • інші короткострокові кредити в поточну діяльність, які надані СГД • нараховані доходи за .іншими кредитами в поточну діяльність, які надані СГД	2068 6026 2600 2062 2062 2068	1800,00 2500,00 1800,00	1800,00 2500,00 1800,00

Таблиця 4.11.

Проводки при погашенні кредитної забогованості в пільговий період з 01.07.199Ар. по 31.12.199Ар. при відстрочці виплати % з їх капіталізацією

ПРИКЛАД №4.15.

Банк надав кредит, номіналом ІОООООгрн., строком на 40 місяців. Протягом пільгового періоду (2 місяці) погашається тільки номінал на 2500грн., а процент не виплачується, річна процентна ставка - 36 %, дата видачі - 01.12.199Ар. Після двох місяців- заборгованість погашається константними платежами кожний місяць.

Таблиця 4.12. Графік погашення кредитної заборгованості при відстрочці виплати %

із застосуванням підвищеної процентної ставки після закінчення періоду пільгового

Дата	Номінал для розрахунку процентів	Погашен­ня номіналу	Нараховані проценти за період	Відстрочені проценти	Загальний платіж за період
'	А	В	С-А*3%	Д	Е-В+С-Д
31.12.199Ар. 31.01.199Бр. 28.02.199Бр.	100 000,00 100 500,00 101015,00	2 500,00 2 500,00 1460,61	3 000,00 3015,00 3 030,45	3 000,00 3015,00	2 500,00 2 500,00 4491,06
і т.п.

Обчислення: Константна сума періодичного платежу розраховується наступним

чином:

101015 *0,03 * 1,03^

ПП - _____________________ - 4491,06 грн.

1,03^ - І

Таблиця 4.13.

Проводки при погашенні кредитної забогованості при відстрочці виплати % із застосуванням підвищеної % ставки після закінчення пільгового періоду за

період з 01.07.199Ар. по 28.02.199Бр.

Дата і зміст операції	№ рахунку	Сума Дт	в грн. Кт
31.12.199Ар. а)нараховуються проценти за грудень 199Ар. : • нараховані доходи за іншими кредитами в поточну діяльність, які надані СГД • процентні доходи за іншими кредитами СГД в поточну діяльність б)частково клієнт гасить кредит: • поточний рахунок клієнта • інші короткострокові кредити в поточну діяльність, які надані СГД в)капіталізація відстрочених процентів: • інші короткострокові кредити в поточну діяльність, які надані СГД • нараховані доходи за іншими кредитами в поточну діяльність, які надані СГД	2068 6026 2600 2062 2062 2068	3000,00 2500,00 3000,00	3000,00 2500,00 3000,00
31.01.199Бр. аналогічні проводки, як і ЗІ. 12.199Ар., тільки сума процентів-3015,00грн.
28.02.199Бр. а)нараховуються проценти за лютий 199Бр.: • нараховані доходи за іншими кредитами в поточну діяльність, які надані СГД • процентні доходи за іншими 'кредитами СГД в поточну діяльність б)частково клієнт гасить кредит та проценти: • поточний рахунок клієнта • інші короткострокові кредити в поточну діяльність, які надані СГД • нараховані доходи за іншими кредитами в поточну діяльність, які надані СГД	2068 6026 2600 2062 2068	3030,45 4491,06	3030,45 1460,61 3030,45

Клієнт звільнений від виплати процентів за перші два місяці в обмін на підвищену ставку протягом 38 наступних місяців.

ПРИКЛАД №4.16.

Банк нараховує та отримує проценти з дати видачі кредиту до дати його погашення. Виплата номіналу та процентів здійснюється постійними сумами після закінчення пільгового періоду.

ПРИКЛАД № 4.17.

Банк надав кредит СГД (суб'єктам господарської діяльності) на поточні потреби, номіналом 100000 грн., строком на 40 місяців. Протягом пільгового періоду (2 місяці) номінал та процент не виплачується. Річна процентна ставка - 36%, дата видачі - 01.12.199Ар.

Таблиця 4.14.

Графік погашення кредитної заборгованості при відстрочці погашення номіналу та процентів

Дата	Номінал для розрахунку процентів	Погашення номіналу	Нараховані проценти за період	Відстрочені проценти	Загальний платіж за період
	А	В-Д-С	С=А*3%		д
ЗІ. 12.199Ар 31.01.199Бр. 28.02.199Бр.	100 000,00 103 000,00 106 090,00	1533,99	3 000,00 3 090,00 3182,70	3 000,00 3 090,00	(*)4 716,69
і т.д.

Сума періодичного платежу: 106090 * 0,03 * 1,03^

(*) ПП - ———————————— 4716,69 грн.

103^ -1

Таблиця 4.15. Проводки по погашенні кредитної заборгованості при відстрочці

погашення номіналу та процентів

Дата і зміст операції	№ рахунку	Сума Дт	в грн. Кт
1	2	3	4
31.12.199Ар. а)нараховуємо проценти: • нараховані доходи за іншими кредитами в поточну діяльність, які надані СГД • процентні доходи за іншими кредитами СГД в поточну діяльність б)капіталізуємо відстрочені проценти: • інші короткострокові кредити в поточну діяльність, які надані СГД • нараховані доходи за іншими кредитами в поточну діяльність, які надані СГД	2068 6026 2062 2068	3000,00 3000,00	3000,00 3000,00
31.01.199Бр. здійснюємо аналогічні проводки, що й ЗІ. 12.199Ар., але на суму 3090 грн.

Продовження таблиці 4.15.

1	2	3	4
28.02.199Бр. а)нараховуємо проценти: • нараховані доходи за іншими кредитами в поточну діяльність, які надані СГД • процентні доходи за іншими кредитами СГД в поточну діяльність б)клієнт погашає нараховані проценти та частково кредит: • поточний рахунок клієнта • інші короткострокові кредити в поточну діяльність, які надані СГД • нараховані доходи за іншими кредитами в поточну діяльність, які надані СГД	2068 6026 2600 2062 2068	3182,70 4716,69	3182,70 1533,99 3182,70

• Консорціумний кредит. У разі консорціумної гарантії кожний банк записує за позабалансом свою частину кредитного ризику.

У разі надання консорціумного кредиту, кожний банк консорціуму визнає у першому або другому класах Плану рахунків свою частину консорціумного кредиту. Якщо сума кредитного ризику більша за суму наданої частини кредиту, то додатня різниця обліковується за позабалансом,

як надана гарантія, від'ємна різниця обліковується за позабалансом, як отримана гарантія від інших банків консорціуму.

ПРИКЛАД № 4.18.

Підприємство А отримує кредит в сумі 2 млн. грн. від банківського консорціуму, який складається з чотирьох банків. Лідером консорціуму є банк Б, квота фінансування якого - 40% і ризику - 50% від загальної суми кредиту.

Проводки:

При відкритті кредитної лінії :

Дт № 9129 Інші зобов'язання з кредитування, які надані клієнтам Кт Контррахунок групи № 990 - на 800 000 грн. Дт № 9020 Гарантії, які надані клієнтам Кт Контррахунок групи № 990 - на 200 000 грн.

При видачі кредиту банк Б збирає від інших трьох банків консорціуму кошти, і як платіжний агент консорціуму, видає кредит :

Дт № 1200 Коррахунок в НБУ

Кт №1919 Інша кредиторська заборгованість за операціями з банками 1200 000 грн.

Кт Контррахунок групи № 990

Дт №9129 інші зобов'язання з кредитування, які надані клієнтам на 800 000 грн. - сторнування

Дт № 20ХХ Кредит підприємству А 800 000 грн. Дт № 1919 Інша кредиторська заборгованість за операціями з банками 1200 000 грн. Кт № 2600 Поточний рахунок, або

№ 1200 Коррахунок в НБУ 2 000 000 грн. У разі неповернення кредиту, банк Б несе більший ризик, ніж номінал кредиту. Отже, при визнанні клієнта сумнівним, банк повинен перекласифікувати видану гарантію в сумнівну і створити резерв на ризики, згідно методології створення резерву під кредити (в тому ж процентному відношенні, що і під номінал кредиту).

• Документарний акредитив. Операції документарного акредитиву для цілей фінансового обліку поділяються на непокриті та покриті акредитиви.

1)Непокриті акредитиви. Непокритий акредитив це безвідкличне зобов'язання банку перед продавцем здійснити оплату товару, при цьому банк не блокує кошти клієнта для здійснення можливого платежу проти отриманих документів, тобто це форма акредитиву, згідно якої банк несе кредитний ризик.

Можна резюмувати існування зобов'язань банку за операціями акредитиву, які обліковуються за позабалансом, в таку таблицю :

Таблиця 4.16.

Зобов'язання банку за операціями акредитиву

БАНК	Відкличний	Безвід	кличний
		Непокритий	Покритий
Кмітуючий	Немає зобов^язанн я (№9819)	Зобов'язання сплатити перед продавцем (№ 9122 Непокр.акред.)	Немає зобов'язання (блокування коштів за № 26Х2)
Авізуючий	Немає зобов^язанн я (№9819)	Немає зобов'язання (№9819)	Немає зобов'язання (№ 9819)
Підтверджуючий		Зобов'язання сплатити перед продавцем (№ 9001 Підтв. Акред.)	Немає зобов'язання ( блокування коштів на балансі)

Облік банком покупця (емітуючим банком).

• Відкриття акредитиву.

У разі відкличного акредитиву, банк фактично не несе кредитного ризику і тому банк повинен обліковувати такий акредитив за рахунком № 9819 "Інші цінності і документи' або позасистемне.

У разі безвідкличного акредитиву, банк гарантує сплату зобов'язання свого клієнту перед постачальником. Тому банк несе кредитний ризик і повинен його обліковувати. В момент відкриття безвідкличного непокритого акредитиву робиться проводка:

Дт №9122 Непокриті акредитиви (зобов'язання сплатити) Кт Контррахунок групи № 990.

Зобов'язанні банку може прийняти форму акцепту платіжного документу або векселю. Акцепт може бути наданий авізуючим банком, на прохання емітуючого банку. Початкова проводка в такому разі не змінюється і відображає зобов'язання емітуючого банку покрити оплату векселів на дату їх погашення, в рамках операції акредитиву. Після того, як всі процедури по з'ясуванню правильності документів закінчені і постачальник виконав свої зобов'язання, а умовами договору передбачається відстрочка платежу , яка матеріалізується акцептом платіжних документів, то банк перекласифіковує зобов'язання за акредитивом у зобов'язання за акцептом, яке обліковується за рахунком №9129 "Інші зобов'язання з кредитування, які надані клієнтам'.

• Отримання доходу.

Емітуючий банк перевіряє отримані документи, після того, як авізуючий банк поставив на них свою візу. Емітуючий банк додатково ставить свою візу або повідомляє покупця про аномалії в них. У разі правильності документів, операція документарного акредитиву закінчена:

Дт Контррахунок групи №990 Кт №9122 Непокриті акредитиви.

• Сплата.

Грошові кошти можуть сплачуватися з рахунку клієнта, згідно умов акредитиву, зразу після перевірки документів, або з обумовленою затримкою.

У разі негайної сплати:

Дт № 2600 Поточні рахунки суб''єктів господарської діяльності Кт №1500 Коррахунок в банку продавця^

Банк продавця в свою чергу повинен кредитувати рахунок свого клієнта-постачальника.

У разі авансування покупця емітуючим банком, клієнт фактично отримує торгівельний кредит, який обліковується за рахунком групи № 204 "Кредити за внутрішніми торгівельними операціями" або № 205 "Кредити за експортно-імпортними операціями", наприклад:

Дт № 2050 Короткострокові кредити суб''єктам господарської діяльності за експортно-імпортними операціями Кт № 1500 Коррахунок в іншому банку.

Можливі умови, коли покупець отримує відстрочку від свого постачальника, який у такому разі вимагає емітуючий банк акцептувати платіжні документи. Банк обліковує зобов''язання за акцептом за рахунком №9129 "Інші зобов''язання з кредитування, які надані клієнтам".

Облік банком продавця ( авізуючим банком).

• Відкриття акредитиву.

У разі, якщо акредитив без підтвердження, то це послуга банку без прийняття кредитного ризику. Акредитив обліковується за рахунком № 9802 "Акредитиви до сплати".

У разі авансового отримання коштів від емітуючого банку, до отримання від продавця всіх необхідних документів кошти обліковуються за рахунком № 2909 "Інша кредиторська заборгованість за операціями з клієнтами банку".

• Отримання документів.

Документи переглядаються, візуються і передаються емітуючому банку. Авізуючий банк просто чекає сплати. Ніяких додаткових бухгалтерських записів не робиться. Рахунок 9802 закривається в момент сплати продавцем своїх зобов''язань. Облік банком, що підтверджує акредитив.

Банком, що підтверджує акредитив, може бути і авізуючий банк .

•' Відкриття акредитиву.

При підтвердженні акредитиву банк надає зобов''язання сплатити постачальнику кошти у разі неплатоспроможності покупця та емітуючого банку. Тоді, фактично видається гарантія сплатити кошти продавцю, на прохання емітуючого банку. Отже при цьому банк несе кредитний ризик емітуючого банку:. Дт № 9001 Підтверджені акредитиви Кт Контррахунок групи № 990

• Отримання документів та сплата.

Якщо документи проходять через банк, що підтверджує акредитив, то порядок обліку після отримання документів такий самий, як у разі з емітуючим банком, з тою тільки різницею, що дебітором є банк, а не клієнт.

Грошові кошти можуть сплачуватися з рахунку банку-кореспондента. Згідно умов акредитиву, зразу після перевірки документів, або з обумовленою затримкою.

У всіх випадках, після перевірки правильності документів, закривається позабалансовий рахунок: Дт Контррахунок групи № 990 Кт № 9001 Підтверджені акредитиви. У разі негайної сплати : Дт № 1600 Коррахунок іншого банку Кт № 2600 Поточний рахунок постачальника, або

№ 1500 Коррахунок в іншому банку^

Коли покупець отримує відстрочку від свого постачальника, який в такому разі може просити підтверджуючий банк акцептувати платіжні документи, які обліковуватимуться за рахунком № 9002 "Акцепти, які надані банкам":

Кт № 9002 Акцепти, які надані банкам Дт Контррахунок групи № 990.

Також можлива ситуація, коли продавець обліковує акцептований платіжний документ (вексель) в підтверджуючому банку, який в такому разі надає торгівельний кредит продавцю.

У разі авансування покупця підтверджуючим банком, коли строк відстрочки закінчився, банк фактично надає кредит емітуючому банку, який обліковується за рахунком.групи № 152 "Кредити, які надані іншим банкам".

У разі авансування покупця підтверджуючим банком, коли строк відстрочки закінчився, банк фактично надає кредит емітуючому банку, який обліковується за рахунком групи № 152 "Кредити, які надані іншим банкам".

Дт Контррахунок групи № 990 Кт № 9002 Акцепти , які надані банкам ( сторнування) Дт № 1523 Інші короткострокові кредити, які надані іншим банкам Кт № 2600 Поточний рахунок постачальника, або

№ 1500 Коррахунок в іншому банку. 2)Покриті акредитиви.

Покритий акредитив це такий за яким банк блокує кошти клієнта на окремому рахуунку для здійснення можливого платежу проти отриманих документів. Отже за операціями покритого акредитиву, банк не несе кредитного ризику. Блоковані кошти за такими операціями обліковуються за рахунком № 26Х2 "Кошти в розрахунках".