6. Резерв на предстоящую оплату отпусков

В целях равномерного включения предстоящих расходов по оплате отпусков в издержки производства или обращения отчетного периода организация может создавать резервы на предстоящую оплату отпусков (п.72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н). Расходы на образование названного резерва являются расходами по обычным видам деятельности и формируют себестоимость реализуемой продукции, работ, услуг (п.5 и 9 ПБУ 10/99 "Расходы организации").

Решение о создании этого резерва и порядок зачисления в него средств, размер резерва нужно отразить в учетной политике. Как правило, величина резерва рассчитывается исходя из предполагаемых (плановых) расходов на выплату отпускных за год. В течение года бухгалтер ежемесячно начисляет резерв из расчета 1/12 годовой суммы. Записи:

- при начислении резерва на оплату отпусков работникам: Дт 20, 23, 25, 26, 44 Кт 96;

- при начислении отпусков работникам, страховых взносов во внебюджетные фонды и взносов на травматизм за счет созданного резерва: Дт 96 Кт 70, 69.

Если фактические расходы превышают созданный резерв, то они могут сразу относится на счета затрат: Дт 20, 23, 25, 26, 44 Кт 70, 69 либо учтены Дт 97 Кт 70, 69 с последующим списанием в дебет 96, что позволит обеспечить равномерное включение расходов на отпуска в затраты.

По итогам года организация производит инвентаризацию созданного резерва с уточнением сумм.

Если на конец года резерв использован не полностью, можно:

- перенести остаток на следующий год, если резерв будет создаваться (в части отпусков, не использованных в отчетном году и перенесенных на следующий год);

- 31 декабря на сумму остатка сделать проводку методом "красное сторно": Дт 20, 23, 25, 26, 44 Кт 96.

При принятии решения не формировать на следующий год резерв в бухгалтерском учете на сумму неиспользованного резерва производится сторнировочная запись по дебету счета учета затрат на производство (расходов на продажу) и кредиту счета 96.

Формирование резерва на оплату отпусков является правом, а не обязанностью налогоплательщика.

Если резерв создается, то в течение всего налогового периода затраты на оплату отпусков списываются только за счет резерва и не относятся к текущим расходам на оплату труда.

Организация, решившая создать резерв, должна:

- отразить в учетной политике принятый ею способ резервирования;

- определить предельную сумму отчислений;

- установить ежемесячный процент отчислений в резерв.

Ежемесячный процент отчислений в резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда (п.1 ст.324.1 НК РФ). Полученный результат умножается на 100%.

% отчислений в месяц = ((Отпускные + Страх. взносы) / (ФОТ + Страх. взносы) × 100%),

год год

Сумму предполагаемых отпускных за год надо определять с учетом расходов на оплату дополнительных отпусков. Значения составляющих этого соотношения указываются в специальной смете. Размер ежемесячных отчислений в резерв определяется по формуле:

Размер отчислений = (ФОТ + Страх. взносы) × % отчислений в месяц.

мес. мес.

Сумма ежемесячных отчислений в резерв определяется с учетом заработной платы, которая выплачивается вновь принятым работникам. В то же время размер процента ежемесячных отчислений, фигурирующий в смете, остается неизменным.

Сумма ежемесячных отчислений в резерв включается в состав расходов на оплату труда (п.24 ст.255 НК РФ).

Компенсации за неиспользованный отпуск, выплачиваемой работникам при увольнении (ст.127 ТК РФ), учитываются в составе расходов на оплату труда (п.8 ст.255 НК РФ), поэтому не уменьшают сумму созданного резерва.

Начисления в резерв нужно относить на те же счета затрат (виды расходов), которые используются для учета расходов на оплату труда соответствующих категорий работников (п.2 ст.324.1 НК РФ). Другими словами, если заработная плата работника включается в прямые расходы, то и сумму отчислений в резерв с его зарплаты также нужно учитывать как прямые расходы.

Инвентаризация резерва. В течение года налогоплательщик учитывает предполагаемые, а не действительные затраты на оплату отпусков. Поэтому организация обязана на конец налогового периода провести инвентаризацию резерва и уточнить суммы. По ее итогам определяется расчетная сумма резерва, возможная к переносу на следующий год, если такой резерв вновь будет создаваться.

По состоянию на 31 декабря необходимо:

1. Посчитать, сколько дней отпусков, запланированных на текущий год, работники фактически не использовали по состоянию на конец года (Дни неиспользованного отпуска).

2. Определить среднюю дневную сумму расходов на оплату труда работников, которые не использовали отпуск (ФОТ среднедневной).

3. Рассчитать сумму расходов на оплату не использованных в текущем году отпусков (с учетом страх. взносов). Для этого надо применить следующую формулу:

Расходы на оплату неиспольз. отпусков = (Дни неиспольз. отпуска × ФОТ среднедневной) + Страх. взносы

Этот остаток резерва можно перенести на следующий год, если в следующем году организация будет создавать резерв на оплату отпусков.

4. Выяснить, остались ли неиспользованные суммы ранее начисленного резерва и списать их.

Неиспользованная сумма резерва = Начисления резерва по году - (Сумма, использованная на оплату отпусков в году + Сумма, которую можно перенести на следующий год)

Если переносимая на следующий год сумма превышает фактический остаток неиспользованного резерва на конец года, то превышение включается в состав расходов на оплату труда (доначисление резерва);

Если "расчетная переносимая сумма" резерва будет меньшей, чем фактический остаток неиспользованного резерва на конец года, то превышение резерва списывается на внереализационные доходы.

Если по итогам года суммы резерва не хватило на выплаты отпускникам, то разницу нужно учесть в расходах на оплату труда.

Если резерв на следующий год не создается, то остаток резерва надо включить в состав внереализационных доходов текущего периода.

В аналогичном порядке организация может создавать и использовать резерв предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год.

21