Нп(с)бо 1 і міжнародна практика

Звернувшись до історії національних обліко­вих стандартів, можна згадати, що, коли вони вперше створювалися, не існувало міжнародних стандартів фінансової звітності. Діяли тільки міжнародні стандарти бухгалтерського обліку. Тому цілком зрозумілі були й назви українських стандартів. Але світова бухгалтерська прак­тика свідчить про необхідність регулювання не бухобліку, а саме фінзвітності. У зв'язку із цим ухвалювані протягом більше десяти років міжнародні стандарти мають назву МСФЗ, а не МСБО. Суть не тільки й не стільки в назві, скільки в підходах до регулювання, у тій самій "філософії" міжнародної звітності. На жаль, процес перегляду українських облікових стан­дартів знову пішов шляхом регулювання обліку, а не звітності, назвавши перший Національний стандарт знову стандартом бухгалтерсько­го обліку, а не фінансової звітності. Хоча змістовно НП(С)БО 1 стосується суто подан­ня фінзвітності.

При розкритті в НП(С)БО 1 цілей фінансової звітності, на жаль, орієнтиром став МСБО 1, який незабаром має зазнати змін. Його при­ведуть у відповідність із новою редакцією Концептуальної основи фінансової звітності. У колишній редакції й Концептуальної осно­ви фінансової звітності, і МСБО 1 увагу було сфокусовано на фінансовому стані, резуль­татах діяльності та грошових потоках, у той час як останні віяння МСФЗ акцентуються на економічних ресурсах і вимогах до підприємс­тва, яке звітує (тобто на його зобов'язаннях). Не виключено, що незабаром формулювання в МСБО 1 змінять і знову доведеться вносити поправки до НП(С)БО 1. Для порівняння ниж­че в таблиці ми зіставили цілі фінзвітності за НП(С)БО 1 і за Концептуальною основою фінансової звітності (у редакції за вересень

2010 р.).

’

НП(С)БО 1	Концептуальна основа фінансової звітності (у редакції за вересень 2010 р.)
Мета складання фінансової звітності — надання користувачам для прийняття оішень повної, поавдивої та неупеое-	Мета фінансової звітності загального призначення — надати фі­нансову інформацію про суб'єкта, шо звітує, кооисну для ниніш­ніх і потенційних інвесторів, позикодавців та інших кредиторів —
дженої інсЬооманії про: фінансовий стан; результати діяльності; рух коштів підприємства (п. 4 р. І)	для прийняття рішень про надання ресурсів цьому підприємству. Фінансові звіти загального призначення містять інформацію про фінансовий стан суб'єкта, що звітує, а саме — про економічні ре­сурси підприємства, і вимоги до такого суб'єкта. Фінансові звіти також несуть інформацію про наслідки операцій та інших подій, що змінюють економічні ресурси підприємства, і вимоги до ньо­го (§§М2 і М12)

І Таблиця

У додатку 1 до НП(С)БО наведено чотири форми фінансової звітності, які з І кварта­лу 2013 року повинні подавати всі українські підприємства (крім банків і бюджетних уста­нов), незалежно від того, МСФЗ або П(С)БО є концептуальною основою складання фінзвіт­ності. Затверджений комплект форм фінзвіт- ності має так званий "мозаїчний" характер. Він проявляється в додатковому додатку 3 до НП(С)БО 1.У ньому міститься перелік (набір) статей із відповідними назвами та кодами ряд­ків, які можна за бажанням укладача звітності вносити в самі форми. А рядки (статті) із чис­ла обов'язкових, за якими немає інформації

до розкриття, в остаточних формах можна не наводити (тобто не слід уписувати прокрес­лені рядки). При цьому не варто забувати про принцип послідовності подання фінзвітності та порівняльності її показників за суміжні періо­ди. Тож із приводу лібералізації фінзвітності можна сказати: "Крига скресла!" Тепер питан­ня: наскільки істотні змін Що нового для суб'єктів, які звітують за МСФЗ

Особливу вказівку НП(С)БО 1 містить для укладачів МСФЗ-звітності. Такі підприємства у складі першої річної фінансової звітності за МСФЗ повинні у Звіті про фінансовий стан на­вести інформацію на початок і кінець звітно­го періоду, а також на дату переходу на МСФЗ (п. 11 р. II). Таким чином, якщо дата переходу на МСФЗ — 01.01.12 р., то в першій фінзвіт­ності за МСФЗ (за 2013 рік) Звіт про фінансо­вий стан має включати показники на три дати: 01.01.12 р., 31.12.12 р. і 31.12.13 р.

Дивно, що вимога МСФЗ 1 "Перше застосу­вання Міжнародних стандартів фінансової звіт­ності" до складу першої фінзвітності за МСФЗ у НП(С)БО 1 чомусь потрапила лише частко­во, суто стосовно подання Звіту про фінансо­вий стан на три дати. Нагадаємо: МСФЗ 1 (див. § 21), на який посилається НП(С)БО 1, для від­повідності МСБО 1 вимагає, щоб перша фін- звітність підприємства за МСФЗ містила, крім мінімум трьох звітів про фінансовий стан:

• два звіти про сукупні доходи;

• два окремих звіти про прибутки та збитки (якщо їх подають);

• два звіти про рух коштів;

• два звіти про зміни у власному капіталі;

• відповідні примітки, що включають порів­няльну інформацію.

Не змусив себе чекати й Міжнародний стан­дарт фінансової звітності для малих і середніх підприємств (далі — МСФЗ для МСП) (див. п. 1 р. IV НП(С)БО 1). Керуватися МСФЗ для МСП не можна підприємствам, на які не поши­рюється сфера його застосування. Нагадаємо, що підприємства малого та середнього бізнесу в розумінні МСФЗ — це ті, які:

1. не зобов'язані подавати свою фінзвітність широкому колу користувачів, і

2. випускають фінзвітність загального при­значення для зовнішніх користувачів (напри­клад, власники, які не беруть участі в управлін­ні бізнесом, існуючі та потенційні кредитори та кредитно-рейтингові агентства).

У свою чергу, підприємство зобов'язане по­давати фінансову звітність широкому колу ко­ристувачів, якщо:

а) його боргові або дольові інструменти обер­таються на відкритому ринку або воно знахо­диться в процесі випуску таких інструментів для торгівлі на відкритому ринку (національ­на чи іноземна фондова біржа, чи позабіржо- вий ринок, уключаючи місцеві та регіональні ринки), або

б) підприємство є фідуЦіаром¹стосовно ак­тивів широкого кола сторонніх осіб, що є од­ним із видів його основної діяльності (банки, кредитні спілки, страхові компанії, брокери/ дилери цінних паперів, пайові фонди та інвес­тиційні банки).

Тож тепер застосування МСФЗ для МСП ціл­ком законне, якщо підприємство потрапляє у сферу його регулювання.

Проблема в тому, що всі суб' єкти, зобов' язані відповідно до законодавства України (зокрема, за ч. 2 ст. 12^і Закону про бухоблік) звітувати за МСФЗ, мають публікувати свою фінзвітність, тобто надавати її широкому колу користува­чів, і здебільшого є фідуціарами. А це авто­матично забороняє використання МСФЗ для МСП. Отже, жоден суб'єкт, який потрапляє зараз у сферу обов'язкової МСФЗ-звітності, не може застосовувати МСФЗ для МСП. Таке право можуть реалізувати тільки ті суб'єкти, які відповідно до ч. З ст. 12^і Закону про бухоб­лік самостійно ухвалили рішення про перехід на складання МСФЗ-звітності. Вони також повинні використовувати форми, затверджені НП(С)БО 1 (п. 1 р. IV).

Із вищесказаного випливає, що національна уява про малий і середній бізнес далеко не від­повідає міжнародній практиці.

Що ж робити малим підприємствам, які вважаються такими за українським законо­давством і звітують за МСФЗ? НП(С)БО 1 для суб'єктів малого підприємництва (далі — СМП) і представництв іноземних суб'єктів госпдіяльності залишило скорочену фінзвіт­ність у складі балансу та звіту про фінансові ре­зультати, форму й порядок складання яких ви­значено П(С)БО 25 "Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва". Причому жодного уточнення, чи поширюється дане положення на укладачів МСФЗ-звітності, НП(С)БО 1 не містить. Водночас згідно з п. 1 р. І П(С)БО 25' вітчизняні "малюки", які за законодавством

]1

складають МСФЗ-звітність, застосовують фор­ми з додатка до цього стандарту. Ідеться про Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємницт­ва (у складі балансу, ф. № 1-м, і звіту про фі­нансові результати, ф. № 2-м), у якому також завбачливо передбачено клітинку для "галоч­ки відповідності МСФЗ". Тому висока ймовір­ність того, що ні органи статистики, ні інші держоргани, у тому числі НКЦПФР і НКРФП, не прийматимуть від СМП повного комплекту звітності за МСФЗ. Тобто, як і раніше, вимага­тимуть подавати як за проміжні, так і за річний звітний період скорочений звіт у складі балан­су (ф. № 1-м) і звіту про фінансові результати (ф. № 2-м). ‘

Заразом нагадаємо, що вимоги МСФЗ не передбачають скороченого комплекту форм звітності. Тому для відповідності МСФЗ малі підприємства (так звані "МСФЗ-малюки") ма­ють складати повний комплект фінзвітності, який включає чотири форми та примітки до неї. А оскільки згідно з ч. 1 ст. 13 Закону про бухоблік підприємствам необхідно складати проміжну звітність, аби вона відповідала МСФЗ (зокрема МСБО 34 "Проміжна фінансова звіт­ність"), рекомендуємо СМП усе-таки складати повний комплект фінзвітності, якщо згодом вони розраховують одержати аудиторський ви­сновок про відповідність їх звітності МСФЗ.

Аналогічна ситуація з проміжною фінзвіт- ністю і в укладачів МСФЗ-звітності, які не на­лежать до суб'єктів малого підприємництва. Скорочений проміжний звіт у складі балансу (звіту про фінансовий стан) і звіту про фінан­сові результати (звіту про прибуток або зби­ток та інший сукупний доход), передбачений ч. 1 ст. 13 Закону про бухоблік, їм доведеться подавати під час квартальної звітності. Однак скорочений звіт із двох форм також не відпові­датиме МСБО 34. Тому, як і у випадку з "МСФЗ- малюками", рекомендуємо все-таки складати повний комплект фінзвітності. Звісно, якщо підприємство планує одержати аудиторський висновок про відповідність його фінзвітності МСФЗ.

Звернемо увагу, що тепер одну "шапку" має весь комплект звітів у складі чотирьох форм, а не кожна форма окремо.

Як і очікувалося, укладачі МСФЗ-звітності не одержали власних форм і "галочки" так і залишилися для ідентифікації звітності, складеної на різних концептуальних основах (НП(С)БО або МСФЗ). Не передбачено, як і раніше, графи для номера приміток, у яких де­талізують статті фінзвітності. За відсутності

таких граф підприємство не зможе виконати вимогу § 113 МСБО 1, згідно з якою до кож­ної статті, наведеної у звіті про фінансовий стан, звіті про прибуток або збиток та інший сукупний доход, окремому звіті про прибут­ки та збитки (якщо подається), звіті про змі­ни у власному капіталі та звіті про рух кош­тів, підприємство має посилатися на будь- яку пов'язану з такою статтею інформацію в Примітках. У затверджених формах реалізу­вати цю вимогу неможливо.

Незважаючи на те що МСФЗ не регламен­тує ступеня округлення даних фінзвітності, НП(С)БО 1 усе-таки наполягає на тисячах гри­вень без десяткових знаків.

Далі стисло проаналізуємо всі форми, за­пропоновані Мінфіном, на їхню відповідність вимогам МСФЗ.