3.3. Перевірка правильності накопичення, розподілу та списання загальновиробничих та адміністративних витрат

Вивчаючи операції з обліку загальновиробничих витрат, необхідно пам'ятати, що повний перелік витрат які можуть бути віднесені до загально виробничих, наведено в п. 15 П(С)Б0 16 "Витрати". Аудитор, передусім, повинен перевірити правомірнім віднесення витрат до загальновиробничих.

Відповідно до П(С)БО 16 загальновиробничі витрати повинні бути розподілені на постійні та змінні, при цьому до постійних загальновиробничих витрат відносять тільки ті, що залишаються незмінним при зміні обсягу діяльності, а до змінних загальновиробничих витрат відповідно такі, що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності.

Перелік та склад змінних і постійних загальновиробничих витрат встановлюється підприємством, зазначається в наказі про облікову політику, тому аудитору необхідно перевірити, чи дотримується зазначений перелік на підприємстві.

Перевірка обгрунтованості віднесення витрат до загальновиробничих здійснюється шляхом зіставлення фактично здійснених витрат з їх нормативною величиною (за кошторисом), аналізу причин перевитрат, виявлення резервів зниження витрат, перевірки правильності списання відхилень тощо. При цьому використовуються дані аналітичного обліку загальновиробничих витрат (рахунок 91), ліміти витрат за кожною статтею (в кошторисах), дані рахунків 23, 24, 37, 65, 66, 68 тощо.

Досліджуючи операції з обліку загальновиробничих витрат необхідно перевірити правильність і достовірність їх розподілу. При цьому, перш за все, перевіряється дотримання вимог П(С)БО 16 щодо порядку розподілу загальновиробничих витрат.

Змінні виробничі накладні витрати розподіляються на кожну одиницю виробництва на підставі фактичного використання виробничих потужностей. Постійні виробничі накладні витрати розподіляються на кожну одиницю виробництва на підставі нормальної виробничої потужності виробничого устаткування.

Перевірка правильності розподілу накладних витрат відбувається за даними відомостей і відповідних аналітичних статей по рахунку 91. При цьому перевіряється сума накладних витрат, яка підлягає розподілу; розрахунок нормальної потужності та сума витрат, яка їй відповідає; з'ясовується правильність їх розподілу між об'єктами витрат. Також необхідно перевірити, чи відповідає розмір нормальної потужності, що використовується при і розподілі, зазначеному в наказі про облікову політику підприємства. При цьому використовуються дані відомостей обліку загальновиробничих витрат, звіту про витрати матеріалів, відомості розподілу заробітної плати за напрямами витрачання, дані статистичної звітності про нормальну потужність підприємства за 3 роки тощо.

Після перевірки правильності проведення розподілу загальновиробничих витрат, перевіряють відповідне відображення в бухгалтерському обліку результатів розподілу. Аудитору необхідно пам'ятати, що усі розподілені змінні та постійні загальновиробничі витрати є елементами собівартості готової продукції та незавершеного виробництва. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) в періоді їх виникнення. При цьому загальна сума розподілених та нерозподілених постійних загальновиробничих витрат не може перевищувати їх фактичної величини.

Увагу також необхідно приділити перевірці обгрунтованості вибору бази розподілу загальновиробничих витрат і її відповідності, тій, що зазначена в наказі про облікову політику.

Вивчаючи операції з обліку адміністративних витрат, необхідно пам'ятати, що вичерпний перелік таких витрат наведено в пп. 21, 19, 20 П(С)БО 16 "Витрати" відповідно. Тобто аудитор повинен перевірити правомірність віднесення витрат до адміністративних, витрат на збут, інших операційних витрат. Окрім цього необхідно:

- перевірити наявність та повноту оформлення документів, що підтверджують витрати;

- порівняти вказані в обліковому регістрі суми і місяці, до яких вони відносяться, з первинними документами (рахунками, договорами, банківськими виписками, товарно-транспортними накладними тощо). Перевірити наявність в документах всіх необхідних реквізитів: назву документу, дату складання, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст господарської операції, її вимірники в натуральному та грошовому вираженнях, перелік посадових осіб та їх підписи;

- дослідити санкціонування всіх витрат шляхом ознайомлення з внутрішніми документами підприємства за підписом керівника або уповноваженої ним особи;

- перевірити віднесення витрат до того періоду, в якому вони реальні понесені (тобто до періоду, до якого відноситься пов'язана з ними діяльність) шляхом порівняння даних первинних документів з бухгалтерськими записами;

- при наявності на підприємстві орендованих об'єктів основних засобів (чи їх частин) перевірити відповідність порядку нарахування орендної плати в бухгалтерському обліку, встановленому договором; порядку відображення в обліку витрат на ремонт;

- перевірити правильність віднесення до витрат вартості ремонтний робіт: наявність необхідної первинної документації, відповідність відображення витрат на ремонт основних засобів в бухгалтерському обліки прийнятій обліковій політиці;

- оцінити можливість визнання проведених витрат ремонтом. Відповідно до П(С)БО 7 "Основні засоби" витрати на проведення модернізації обладнання, реконструкції об'єктів основних засобів до витрат діяльності не включаються;

- перевірити правильність включення до витрат нарахованої заробітної! плати (перевірити трудові угоди, наказ про посадові оклади, відрядні розцінки тощо) і правильність її обліку на відповідних рахунках (використовуючи дані перевірки розрахунків з персоналом з оплати праці); перевірити відповідність інших виплат працівникам підприємства, віднесених на рахунки обліку витрат, даним первинних документів;

- оцінити правильність віднесення на витрати відрахувань на соціальній заходи;

- оцінити правильність включення витрат на оплату послуг банку, порівнявши їх зі ставками і сумами, вказаними в договорах з банками;

- перевірити наявність та правильність складання кошторису на представницькі витрати підприємства , правильність накопичення та списання таких витрат;

- перевірити обгрунтованість віднесення до складу адміністративних витрат податків, зборів та обов'язкових платежів, скласти перелік видів та сум податків, віднесених до адміністративних витрат;

- перевірити правильність відображення сплачених штрафів, пені, неустойок. Всі визнані підприємством чи присуджені господарським судом штрафи, пені, неустойки, суми претензій по штрафних санкціях, за якими минув термін оскарження, відносяться на інші операційні витрати. Але важко з'ясувати, чи реально погашена така заборгованість, чи не обліковується вона у складі кредиторської заборгованості. На підставі первинних документів і бухгалтерських записів в журналі, встановити, чи не включені до витрат суми, пред'явлені до утримання як претензії, але не визнані платником;

- встановити дотримання основних положень з обліку тари на підприємствах, а саме: правильне і своєчасне документальне відображення операцій по заготівлі, надходженню та відпуску тари на складах, в цехах, дільницях та інших місцях її зберігання;

- перевірити правомірність накопичення та списання витрат на дослідження та розробки;

- дослідити достовірність формування собівартості реалізованої іноземної валюти, виробничих запасів;

- визначити правомірність відображення втрат від операційної курсової різниці, знецінення запасів, їх псування;

- перевірити правильність розрахунку резерву сумнівних боргів, з'ясувати правильність списання сумнівних та безнадійних боргів, для чого встановити дотримання строків позивної давності;

- визначити правильність ведення синтетичного та аналітичного обліку по рахунках 92, 93, 94. В кінці кожного місяця адміністративні витрати, витрати на збут, інші операційні витрати списуються на фінансові результати;

- перевірити охайність записів (відсутність арифметичних та інших

помилок);

- перевірити незвичайні операції, проводки з нестандартною кореспонденцією рахунків;

- встановити відповідність записів синтетичного та аналітичного обліку записам в Головній книзі, звітності.

В ході аудиту операцій з обліку загально виробничих та адміністративних витрат, аудитор може виявити наступні порушення, що відображені в наступній таблиці.

Таблиця 3.4.