Лекции Налоговые проверки (часть 2)

Организация и методика налоговых проверок

Процедура оформления результатов выездной налоговой проверки может быть достаточно продолжительной. При этом, пока организация не внесет в бюджет налоги, начисленные в результате проверки, на неуплаченные суммы будут начисляться пени. Напомним, что согласно п. 3 ст. 75 НК РФ пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начиная со дня, следующего за сроком его уплаты. При этом процентная ставка пеней принимается равной 1/300 ставки рефинансирования Банка России, действующей на дату начисления пеней.

Пени - это сумма, которую налогоплательщик должен внести в бюджет в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние сроки по сравнению со сроками, установленными Налоговым кодексом.

Организация и методика налоговых проверок

По мере оформления результатов выездной налоговой проверки суммы начисленных пеней

вдокументах указываются в следующем порядке:

-в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения - на дату принятия решения;

-в требовании на уплату налогов, пеней и штрафов - на дату составления требования.

Таким образом, суммы пеней постепенно увеличиваются на каждом этапе оформления результатов выездной налоговой проверки.

Кроме того, к сумме пеней за указанный период следует прибавить пени, начисленные налоговым органом со дня, следующего за установленным сроком уплаты того или иного налога, до даты составления справки о проведенной выездной налоговой проверке. У некоторых налогоплательщиков пени, начисленные со дня, следующего за установленной датой уплаты налога, до срока, указанного в требовании на уплату налога, могут достигать существенных размеров.

Можно ли этого избежать? Если организация согласна с выводами и предложениями, изложенными в акте проверки, то, получив его, она может рассчитаться с бюджетом, не дожидаясь требования налогового органа.

Организация может исполнить обязанность по уплате налогов, не дожидаясь решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения). В этом случае она должна указанные в акте пени пересчитать на день перечисления платежей.

Пример 1. В ООО "Авангард" проведена выездная налоговая проверка, которая закончена 1 сентября 2010 г. Проверяемые периоды - 2008 и 2009 гг., а также полугодие 2010 г. В результате проверки установлено следующее. В сентябре 2009 г. организация неправомерно включила в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, материальную помощь работникам в размере 380 000 руб. В результате сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет за девять месяцев 2009 г., была занижена на 76 000 руб. (380 000 руб. x 20%).

Кроме того, при проверке правильности исчисления НДС выявлено, что в I квартале 2010 г. организация не исчислила налог с выручки от реализации в размере 52 000 руб. Причем сумма неуплаченного налога составила 9360 руб. (52 000 руб. x 18%). В этом же налоговом периоде организация неправомерно предъявила к вычету НДС в размере 38 600 руб., который должен быть учтен в стоимости материальных ценностей. Таким образом, общая сумма доначисленного НДС составила 47 960 руб. (9360 руб. + 38 600 руб.).

При проверке расчетов по транспортному налогу установлено, что за 2009 г. данный налог не уплачен в бюджет в размере 2244 руб.

Акт проверки составлен 21 сентября 2010 г. и вручен организации 27 сентября 2010 г. Возражения по материалам проверки организация не подавала.

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налоговая инспекция вынесла 1 ноября 2010 г. и вручила его организации 8 ноября 2010 г. Решение вступает в силу 23 ноября 2010 г.

Организация и методика налоговых проверок

Суммы налогов, пеней и штрафов, начисленные по результатам выездной налоговой проверки и указанные в решении, представлены в табл. 2. Пени по налогу на прибыль начислены за период с 29 октября 2009 г. по 1 ноября 2010 г. Пени по НДС - за период с 21 апреля по 1 ноября 2010 г. Пени по транспортному налогу - за период с 2 февраля по 1 ноября 2010 г.

Суммы налогов, пеней и штрафов, начисленные по результатам выездной проверки ООО

"Авангард"

(руб.)

ООО "Авангард" решило уплатить налоги, пени и штрафы, начисленные по акту проверки, 5 октября 2010 г., то есть на 27 календарных дней раньше, чем вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

На дату перечисления платежей в бюджет организация пересчитала начисленные пени. Они составили:

-по налогу на прибыль - 6678,49 руб. (7208,59 руб. - 76 000 руб. x 7,75% : 300 x 27 дн.);

-по НДС - 2101,44 руб. (2435,96 руб. - 47 960 руб. x 7,75% x 300 x 27 дн.);

-по транспортному налогу - 147,9 руб. (163,55 руб. - 2244 руб. x 7,75% : 300 x 27 дн.).

Впервую очередь организации необходимо уплатить в бюджет недоимку по налогам. Ведь

сэтого момента прекращается начисление пеней. А затем (до окончания срока, указанного в требовании) можно перечислять начисленные пени и штрафы.

Иногда налогоплательщики не погашают задолженность перед бюджетом раньше срока, установленного по решению или в требовании, из-за отсутствия денежных средств, достаточных на одновременную уплату всех причитающихся платежей - недоимки по налогам, пеней и штрафов. В таком случае можно погашать задолженность перед бюджетом постепенно, сначала заплатить налоги, а затем - пени и штрафы. Ведь уплатив налоги, организация погасит недоимку, образовавшуюся у нее по акту проверки, поэтому оснований для дальнейшего начисления пеней у налогового органа не будет.

Следовательно, с этого момента перестанет увеличиваться задолженность перед бюджетом и организация сможет ее погасить, как только будет располагать необходимыми средствами. Однако в любом случае это нужно сделать до окончания срока, указанного в требовании на уплату налогов, пеней и штрафов, поскольку после его истечения налоговый орган приступит к проведению мероприятий по принудительному взысканию задолженности.

Организация и методика налоговых проверок

Воспользуемся условиями предыдущего примера. В период просрочки действовала ставка рефинансирования Банка России 8% (Указание Банка России от 23.12.2011 N 2758-У). Если следовать разъяснениям ФНС России, то за 14 дней просрочки сумма пеней составит 112 руб. (30 000 руб. x 8% / 300 x 14 дн.).

Если исходить из судебной практики, то за 13 дней просрочки сумма пеней составит 104

руб. (30 000 руб. x 8% / 300 x 13 дн.).

Как видим, разница между суммами пеней очень мала - 8 руб. (112 руб. - 104 руб.). Поэтому спорить из-за нее с налоговым органом нерационально.

Ставка рефинансирования применяется в том размере, в котором она действовала в день просрочки.

Воспользуемся условиями предыдущего примера и предположим, что в период просрочки ставка рефинансирования Банка России изменилась и с 9 апреля составляет 7,75%. Организация "Альфа" должна рассчитать пени за просрочку уплаты недоимки следующим образом:

-за период с 3 по 8 апреля - по прежней ставке рефинансирования (8%), а за период с 9 по 16 апреля - по новой ставке рефинансирования (если следовать разъяснениям ФНС России).

Сумма пеней в этом случае равна 110 руб. ((30 000 руб. x 8% / 300 x 6 дн.) + (30 000 руб. x 7,75% / 300 x 8 дн.));

-за период с 3 по 8 апреля - по ставке рефинансирования 8%, а за период с 9 по 15 апреля - по новой ставке рефинансирования (если исходить из судебной практики).

При таком расчете сумма пеней за просрочку уплаты недоимки составляет 102 руб. 25

коп. ((30 000 руб. x 8% / 300 x 6 дн.) + (30 000 руб. x 7,75% / 300 x 7 дн.)).

На практике налоговый орган может округлить процентную ставку пеней. Если в результате сумма пеней увеличится, действия инспекции неправомерны.

5.4. Ответственность за налоговые правонарушения по административному законодательству

Существуют различные классификации административных правонарушений в области налогов и сборов, в основе которых лежат различные критерии для выделения видов правонарушений.

Административные правонарушения, связанные с деятельностью налоговых органов, можно классифицировать следующим образом:

1)административные правонарушения в области налогов и сборов, т.е. правонарушения, имеющие в качестве объекта общественные отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах, осуществление налогового контроля над которыми является обязанностью налоговых органов, возложенной на них законодательством о налогах и сборах. Указанные правонарушения сосредоточены в гл. 15 КоАП РФ;

2)административные правонарушения, связанные с осуществлением налоговыми органами иных видов государственного контроля, за исключением налогового, т.е. правонарушения, имеющие в качестве объекта общественные отношения, регулируемые иными нормативноправовыми актами, за исключением законодательства о налогах и сборах, осуществление контроля над которыми является обязанностью налоговых органов, возложенной на них соответствующими нормативно-правовыми актами. Указанные правонарушения сосредоточены в иных главах КоАП РФ.

В свою очередь, следует отметить, что объективная сторона каждого административного правонарушения в области налогов и сборов корреспондирует с нормой Налогового кодекса РФ,

Организация и методика налоговых проверок

Вышеизложенная классификация административных правонарушений в области налогов и сборов учитывает специфику общественных отношений, возникающих в области налогов и сборов, регулируемых законодательством о налогах и сборах, и охраняемых нормами административного права.

Безусловный интерес представляют нормы гл. 15 "Административные правонарушения в области финансов, налогов и сборов, рынка ценных бумаг" КоАП РФ, которые фактически дублируют большинство составов налоговых правонарушений, прописанных в гл. 16 НК РФ.

Следует учитывать, что ответственность за указанные деяния предусмотрена КоАП РФ только для должностных лиц (за исключением предпринимателей, осуществляющих деятельность без образования юридического лица).

Составляют протоколы о таких административных правонарушениях налоговые органы, а рассматривают дела и привлекают виновных лиц к ответственности судьи судов общей юрисдикции.

К сожалению, до сих пор законодатель не разрешил некоторые коллизии в соотношении норм КоАП РФ и Налогового кодекса РФ, предусматривающих указанную ответственность.

Так за какие же правонарушения, допущенные должностными лицами налогоплательщика, наступает административная ответственность?

1. За нарушение срока постановки на учет в налоговом органе (ст. 15.3 КоАП РФ).

В целях проведения налогового контроля организации и физические лица подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту: нахождения организации; нахождения ее обособленных подразделений; жительства физического лица; нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств.

Постановка на учет в налоговом органе организаций и индивидуальных предпринимателей осуществляется независимо от наличия обстоятельств, с которыми НК РФ связывает возникновение обязанности по уплате того или иного налога или сбора.

Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, расположенные на территории Российской Федерации, обязана встать на учет в налоговом органе по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. Заявление о постановке на учет организации по месту нахождения обособленного подразделения подается в течение одного месяца после создания обособленного подразделения.

Постановка на учет организации или индивидуального предпринимателя в налоговом органе по месту нахождения или по месту жительства осуществляется на основании сведений, которые содержатся соответственно в Едином государственном реестре юридических лиц, Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Следует обратить внимание, что субъектом административной ответственности в данном случае являются лица, не признаваемые НК РФ налогоплательщиками, налоговыми агентами, банками. Соответственно граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, несут ответственность за совершенные правонарушения в