Uchebnoe_posobie_2011-3NAUMOVA

171

ТЕМА 10. УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ ВЛОЖЕНИЙ

1.Понятие, классификация и оценка финансовых вложений

2.Учет вкладов в уставные капиталы других организаций

3.Учет финансовых вложений в ценные бумаги

4.Учет резервов под обесценение финансовых вложений

5.Учет займов, предоставленных другим организациям

6.Учет операций по договору простого товарищества

1.Понятие, классификация и оценка финансовых вложений

К финансовым вложениям организации относятся:

- государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные

бумаги других организаций, в том числе облигации, финансовые векселя; - вклады в уставные (складочные) капиталы других

организаций;

-предоставленные другим организациям займы;

-депозитные вклады в кредитных организациях.

-вклады организации-товарища по договорам простого товарищества;

-дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования и пр.

Не относятся к финансовым вложениям:

-собственные акции, выкупленные акционерным обществом у своих акционеров для последующей перепродажи или аннулирования;

-векселя, выданные организацией-векселедателем организациипродавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги (так называемые товарные векселя);

-вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода (иначе говоря – имущество, приобретаемое организацией для сдачи в аренду);

-драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства, материально-производственные запасы, приобретаемые не для осуществления обычных видов деятельности.

Финансовыми вложениями не являются основные средства, нематериальные активы, материально-производственные запасы.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 10.12.2002 г. № 126н, для принятия финансовых вложений к бухгалтерскому учету необходимо

172

единовременное выполнение следующих условий:

1.Наличие надлежаще оформленных документов, которые подтверждают существование права у организации на финансовое вложение и на получение денежных средств и других активов, вытекающие из этого права.

2.Переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями.

3.Способность приносить организации экономические выгоды в будущем в виде процентов, дивидендов, либо прироста их стоимости.

Финансовые вложения подразделяются по срокам инвестирования

на:

-долгосрочные, когда срок вложений, обращения ценных бумаг и получения дохода по ним свыше 12 месяцев;

-краткосрочные, когда срок обращения финансовых вложений не более 12 месяцев.

Вбухгалтерском учете все финансовые вложения учитываются на счете 58 «Финансовые вложения» и только для целей составления бухгалтерской отчетности они подразделяются по срокам инвестирования на долгосрочные и краткосрочные.

К счету 58 могут быть открыты следующие субсчета:

58.1«Паи и акции»;

58.2«Долговые ценные бумаги»;

58.3«Предоставленные займы»;

58.4«Вклады по договору простого товарищества» и др. Аналитический учет финансовых вложений ведется по их видам и

организациям, в которые осуществлены эти вложения.

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости их приобретения.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада в уставный капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) предприятия, если иное не предусмотрено законодательством.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, полученных безвозмездно, признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к учету.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных по договорам мены, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или

173

подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

Первоначальная стоимость активов, принятых к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений, может изменяться. При этом, при проведении последующей оценки все финансовые вложения подразделяются на две группы:

1 группа – финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость.

2 группа – финансовые вложения, по которым текущая рыночная стоимость не определяется.

Финансовые вложения, относящиеся к первой группе, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущею отчетную дату. По желанию организации такая корректировка может производиться ежемесячно или ежеквартально. Пии этом разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и их предыдущей оценкой относится на счет 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции со счетом 58 «Финансовые вложения».

Суммы дооценки стоимости финансовых вложений (положительная разница между текущей рыночной стоимостью на отчетную дату и их предыдущей оценкой) отражаются записью:

Дебет счета 58 «Финансовые вложения» Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие

доходы» Суммы уценки стоимости финансовых вложений (отрицательная

разница между текущей рыночной стоимостью на отчетную дату и их предыдущей оценкой) отражаются записью:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»

Кредит счета 58 «Финансовые вложения».

В случае, если по объекту финансовых вложений, ранее оцениваемому по текущей рыночной стоимости, на отчетную дату текущую рыночную стоимость невозможно определить, то такой объект финансовых вложений отражается в отчетности по стоимости его последней оценки.

По второй группе финансовых вложений последующая оценка не производится и они отражаются в бухгалтерской отчетности по своей первоначальной стоимости. Однако по второй группе имеются два исключения:

1. По долговым ценным бумагам разрешается разницу между первоначальной и номинальной стоимостью в течении срока их

174

обращения равномерно по мере начисления, причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода относить на операционные доходы или расходы организации.

Если первоначальная стоимость таких долговых ценных бумаг выше их номинальной стоимости, то при каждом начислении причитающегося по ним дохода производится списание части разницы между первоначальной и номинальной стоимостью.

Если же первоначальная стоимость таких долговых ценных бумаг ниже их номинальной стоимости, то при каждом начислении причитающегося по ним дохода производится доначисление части разницы между первоначальной и номинальной стоимостью.

Таким образом, к моменту погашения долговые ценные бумаги в бухгалтерском учете будут учтены по их номинальной стоимости.

2. Организация создает резервы под обесценение финансовых вложений при условии устойчивого существенного снижения стоимости. В этом случае в бухгалтерском балансе стоимость обесцененных финансовых вложений показывается за вычетом суммы образованного резерва.

В ПБУ 19/02 закреплена возможность изменения первоначальной стоимости финансовых вложений и в других случаях, предусмотренных законодательством.

2. Учет вкладов в уставные капиталы других организаций

Вклады в уставный капитал других организаций учитываются на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 1 - «Паи и акции».

Как правило, это долгосрочные финансовые вложения, которые отражаются в бухгалтерском балансе в разделе «Внеоборотные активы».

Вклады в уставный капитал могут производиться как денежными средствами, так и в виде другого имущества предприятия.

Внесение денежных средств в уставный капитал другой организации отражается бухгалтерской записью:

Дебет счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 1 – «Паи и акции» Кредит счета 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и др. Если взнос осуществляется в виде имуществ:

Дебет счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 1 – «Паи и акции» Кредит счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основные средств», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 41

«Товары», 43 «Готовая продукция» и др.

В тех случаях, когда оценочная цена имущества, вносимого в качестве вклада в уставный капитал другой организации, отличается от его балансовой стоимости, то разница относится на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

175

Доходы, полученные организацией от вкладов в уставные капиталы других организаций, отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:

Начисление доходов, полученных от участия в других организациях, если эти поступления не являются доходами от обычных видов деятельности оформляется бухгалтерской записью:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 3 – «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам»

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 – «Прочие доходы».

Начисление доходов в тех случаях, когда эти поступления признаются выручкой (т.е. участие в уставных капиталах других организаций является обычным видом деятельности) оформляется бухгалтерской записью:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 3 – «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам»

Кредит счета 90 «Продажи», субсчет 1 – «Выручка». Аналитический учет по вкладам в уставные капиталы других

организаций ведется по каждому предприятию, учредителем которого является данная организация, а также в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность.

3. Учет финансовых вложений в ценные бумаги

Первоначальная стоимость ценных бумаг, приобретаемых организацией за плату в качестве финансовых вложений, по которой они принимаются к бухгалтерскому учету, включает в себя:

-суммы, уплачиваемые в соответствии с договорами продавцу;

-суммы, уплачиваемые организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением указанных активов;

-вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям;

-начисленные до принятия к бухгалтерскому учету ценных бумаг проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих активов;

-иные затраты, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг.

Принятие ценных бумаг к бухгалтерскому учету происходит на дату перехода права собственности на них к организации.

Приобретение организацией долговых ценных бумаг за плату отражается по дебету счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 2

176

«Долговые ценные бумаги» в корреспонденции с кредитом счетов расчетов или денежных средств.

По принятым к бухгалтерскому учету ценным бумагам в аналитическом учете должна быть сформирована, как минимум, следующая информация:

-наименование эмитента и название ценной бумаги;

-номер, серия ценной бумаги;

-номинальная цена;

-цена покупки;

-расходы, связанные с приобретением ценной бумаги;

-общее количество;

-дата покупки;

-дата продажи или иного выбытия;

-место хранения.

Все расходы, связанные с обслуживанием ценных бумаг, в том числе оплата услуг депозитария, являются прочими и отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 – «Прочие расходы» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Выбытие ценных бумаг в случае их погашения, продажи, безвозмездной передачи отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Продажа организацией долговых ценных бумаг отражается в учете по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 – «Прочие доходы».

Одновременно по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 – «Прочие расходы» списывается учетная стоимость ценной бумаги, отраженная на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 2 – «Долговые ценные бумаги».

4. Учет резервов под обесценение финансовых вложений

Под обесценением финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, признается устойчивое существенное снижение их стоимости ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных финансовых вложений.

Конкретные условия, единовременное наличие которых может характеризовать устойчивое снижение стоимости финансовых вложений, перечислены в ПБУ 19/02:

-на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость финансовых вложений существенно выше их расчетной стоимости;

177

-в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;

-на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.

Например, должник по договору займа или эмитент ценной бумаги объявлен банкротом. В этом случае на основе расчета организации определяется расчетная стоимость таких финансовых вложений, которая равна разнице между их учетной стоимостью, по которой они отражены в бухгалтерском учете, и суммой снижения стоимости данных финансовых вложений.

Проверка на обесценение финансовых вложений производится не реже 1 раза в год по состоянию на 31 декабря при наличии признаков обесценения. Организация может производить такую проверку на отчетные даты промежуточной отчетности. При этом должно быть обеспечено подтверждение результатов такой проверки.

Вслучае, если проверка на обесценение подтверждает существенное устойчивое снижение себестоимости финансовых вложений, то организация образует резервы под обесценение финансовых вложений на сумму разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких вложений.

Создание резервов отражается в учете по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 – «Прочие расходы» и кредиту счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений».

Если в течение отчетного периода выбывают финансовые вложения, по которым ранее был создан резерв, то сумма резерва восстанавливается по дебету счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 – «Прочие доходы».

Если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений в конце следующего отчетного года (периода) выявляется:

а) повышение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва корректируется в сторону уменьшения и увеличение финансового результата организации (в составе прочих доходов);

б) дальнейшее снижение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется в сторону его увеличения и уменьшения финансового результата организации (в составе прочих расходов).

Вбухгалтерской отчетности стоимость обесцененных финансовых вложений показывается по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под их обесценение.

178

5.Учет займов, предоставленных другим организациям

Всоответствии с ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Бухгалтерский учет представленных займов ведется на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 3 - «Предоставленные займы».

Займы, предоставленные в денежной форме, отражаются бухгалтерской записью:

Дебет счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 3 – «Предоставленные займы»

Кредит счета 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и др.

Вслучае если по договору займа передаются вещи (имущество), принадлежащие организации-заимодавцу, то их передача отражается в учете:

Дебет счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 3 – «Предоставленные займы».

Кредит счетов 10 «Материалы», 41 «Товары» и др.

Начисление процентов по договору займа отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 – «Прочие доходы».

Возврат займа в виде денежной форме отражается по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 3 – «Предоставленные займы».

Возврат займодавцу вещей, аналогичных ранее им переданных заемщику, отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 3 – «Предоставленные займы» в

корреспонденции со счетами соответствующего имущества (10 «Материалы», 41 «Товары» и др.).

Аналитический учет предоставленных займов ведется в разрезе заемщиков и сроков возврата займов.

6. Учет операций по договору простого товарищества

По договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

В договоре простого товарищества прописываются вклады товарищей, вопросы распределения прибыли и покрытия убытков, другие

179

права и обязанности.

Как правило, при создании простого товарищества ведение бухгалтерского учета общего имущества и дел поручается одному из участвующих в договоре юридических лиц. Товарищ, которому поручено ведение общих дел, действует на основании доверенности, выданной остальными участниками договора.

Имущество, внесенное участниками договора простого товарищества, учитывается на отдельном балансе у товарища, которому поручено ведение общих дел. Данные этого отдельного баланса не включаются в баланс организации-товарища, ведущего общие дела.

Организация, ведущая общие дела, составляет и представляет участникам договора простого товарищества информацию, необходимую им для формирования отчетной, налоговой и иной документации в порядке и сроки, оговоренные договором.

В соответствии с ПБУ 19/02 вклады организации-товарища по договору простого товарищества относятся к финансовым вложениям этой организации.

Учет операций по договору простого товарищества регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» (ПБУ 20/03).

Организация-товарищ учитывает свой вклад в общее имущество по договору простого товарищества по дебету счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 4 – «Вклады по договору простого товарищества» в корреспонденции со счетами учета денежных средств и передаваемого имущества.

По финансовым вложениям по договору простого товарищества организация-товарищ может получить прибыль от совместной деятельности, которая включается в прочие доходы организации и отражается в учете записью:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 3 – «Расчет по причитающимся дивидендам и другим доходам».

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 – «Прочие доходы».

Убытки, причитающиеся к возмещению, отражаются в учете организации-товарища записью:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 – «Прочие доходы»

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 3 – «Расчет по причитающимся дивидендам и другим доходам». По окончании или прекращении договора простого товарищества имущество, находящееся в общей собственности товарищей, подлежит разделу и возврату его участникам.

180

ТЕМА 11. УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНЫХ РЕСУРСОВ

1.Понятие материалов и их классификация

2.Оценка материалов в текущем учете и балансе

3.Учет приобретения материалов и расчетов при их приобретении

4.Аналитический учет материалов на складе и в бухгалтерии

5.Учет отпуска материалов со склада. Определение фактической себестоимости израсходованных материалов

6.Инвентаризация материалов и отражение в учете ее результатов

1.Понятие материалов и их классификация

По характеру участия в производственном процессе материалы относятся к предметам труда, на которые направлен труд человека с целью получения готового продукта. Предметы труда потребляются в процессе производства полностью, т.е. переносят всю свою стоимость на готовый продукт сразу.

Порядок бухгалтерского учета материалов регламентируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет материальнопроизводственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 09.06.2001 г. № 44н. В соответствии с этим нормативным документом к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:

-используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

-предназначенные для продажи;

-используемые для управленческих нужд организации. Материальные ресурсы являются частью материально-

производственных запасов.

По назначению и роли в процессе производства материальные ресурсы подразделяются на следующие группы:

Сырье и основные материалы образуют вещественную основу созданной в процессе производства продукции или являются необходимым компонентом при ее изготовлении. Полностью потребляясь в производственном цикле, они, как правило, изменяют первоначальную форму.

Сырье – продукция сельского хозяйства и добывающей промышленности (руда в металлургических производствах, хлопок – сырец в текстильной промышленности и т.п.).

Материалы – продукция обрабатывающей промышленности (черные металлы в машиностроении и т.д.).

Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции