Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Способы обеспечения исполнения налоговых обязательств. Курс лекций
.pdf
31
20
В соответствии с последним налогоплательщик имеет
обязательство обеспечить налог в пользу соответствующих
органов. Процедура может представлять нарушение прав
и статуса налогоплательщиков, а также привести к ликвидации бизнеса и существования предприятия. Суд напоминает,
что налогоплательщик может направить апелляцию, но этот
момент не имеет отлагательного действия.
Другой способ защиты хеджирования состоит в том, чтобы разрешить налогоплательщику процедуру пересмотра окончательного решения, вынесенного в финансовом управлении.
В этом случае обнаруживается явный диссонанс в положении налогового администратора, для которого закон не
устанавливает фиксированных лимитов для последующей деятельности после вынесения решения о блокировке с налоговым статусом компании, которая обязана обеспечить сумму
налога, указанную в решении.
Проанализируем решение Высшего административного
суда 74/2008-82 от 17.12.200920.
В следующей жалобе налогоплательщик заявил, что
решение по команде хеджирования было вынесено с нарушением, так как ответчик надлежащим образом не обосновал
существование разумной озабоченности налоговых органов.
Во-вторых, налогоплательщик посчитал, что сумма налога
на добавленную стоимость является чрезмерно высокой.
Данные о существующих активах в соответствии с преамбулой блокирующей команды состоят из сведений в Земельной книге, собранных по основным средствам на балансе, а также основаны на выводах налоговых органов по результатам проверки текущего состояния активов компании
и официальных отчетов о налоге на тот же день.
Закон о налогах и сборах в связи с суммой налогового
неопределенного риска в п. 4 § 71 Административного Закона
о налогах и сборах предусматривает, что администратор указы-
См.: Zdeněk B. Op. cit.
32
21
вает сумму неопределенного риска налога условно, по своему
усмотрению. Если есть опасность неоплаты в срок, он может
предложить налогоплательщику в трехдневный срок дать
сведения, необходимые для предварительного определения
налоговой базы и налога. Инструменты, по своей сути, представляют собой обоснованное предположение, сформированное на базе соответствующих фактов, известных в налоговых
органах о данном лице. Их определение по материалам, как
правило, не будет абсолютно точным, но даже в этом случае
они не должны контрастировать с реальностью, должны быть
приближены к ней.
Конституционный Суд подчеркивает, что налогоплательщик имеет право быть проинформированным о содержании решения и прокомментировать его, если это не нарушает
прав или охраняемых законом интересов других лиц.
Ввиду вышеуказанных процессуальных моментов, которые связаны со слабой доказательственной базой, Верховный
административный суд вынес постановление: оспариваемое
решение областного суда отменить и вернуть для дальнейшего
разбирательства21.
Представляется, что данная практика могла бы стать
эффективным средством для обеспечения исполнения обязанностей по сбору налогов и в нашей стране.
В выступлении руководителя ФНС России М. В. Мишустина на IX Всероссийском налоговом форуме было указано:
«Ориентируясь на лучшие налоговые практики мира, ФНС России создает новые подходы и технологии налогового администрирования. Правильность выбранного направления подтверждает ежегодный рейтинг Всемирного Банка DoingBusiness, в
котором Россия поднялась (раздел «Уплата налогов») в про-
См.: Zdeněk B. Op. cit.
33
22
23
шлом году на 41 позицию (со 105 на 64 место), а в этом году
еще на восемь позиций (с 64 на 56 место)»22.
К правоотношениям, возникающим при установлении
залога как в Чехии, так и в России применяются положения
гражданского законодательства, если иное не предусмотрено
законодательством о налогах и сборах.
В связи вступлением в силу нового Налогового кодекса
Чехии с 1 января 2011 г. были внесены некоторые изменения.
В отличие от договорных отношений, которые формируются
между налоговым органом и залогодателем в НК, в Чехии выносится решение налоговой администрации о создании залога.
Оно должно содержать указание на сумму недоимки,
сумму и предмет залога. В дополнение к положению гражданского законодательства о том, что «залог используется для
обеспечения долга, за который лицо несет ответственность,
и которая будет погашена в срок таким образом, что в этом
случае возможно получить обеспечение за счет поступлений
от ликвидации залога», налоговым законодательством вводится право на прекращение залога23.
Прекращая залог по основаниям, предусмотренным
Гражданским кодексом Чехии, налоговый администратор уведомляет налогоплательщика и владельца залога. Данная мера
может быть осуществлена в связи с удовлетворением залога,
т. е. монетизацией. Реализация обычно происходит в рамках
налогового или другого исполнения, в том числе банкротства
или продажи движимого или недвижимого имущества.
Новые правила о залоге в Налоговом кодексе Чехии носят уже более исполнительный характер, чем в случае с его
предшественником в виде «Административного Закона о
налогах и сборах», действующего в период с 1 января 2010 г.
Руководитель ФНС России М. В. Мишустин принял участие в IX Все-
российском налоговом форуме «Налоговая система России: взгляд бизнеса и власти» // ФНС России : сайт. URL: http://www.nalog.ru/rn77/news/international_activities/
4347598/ (дата обращения: 20.02.2014).
См.: Daňový řád, s komentářem. Nakladatelstvi ANAG, 2010. S. 10–12.
34
по 31 декабря 2010 г. Это можно видеть на примере отсутствия правил для обеспечения расходов, связанных с предоставлением налоговой задолженности, а также проблем администраторов в контексте представления должником надлежащей
и правильной инвентаризации своего имущества. Будет ли это
являться более эффективным регулированием залога — предвидеть не возможно, однако стало понятным, что этот юридический документ, с точки зрения его происхождения, концептуально перешел от решения о привлечении к ответственности к решению об исполнении. Это направление по смыслу
соответствует всем юридическим правилам залогов, которые
участвуют в управлении государственным долгом.
Важным институтом, указанным в разд. 171–172 Налогового кодекса Чехии, является ответственность или поручительство. Один из способов обеспечения обязательства состоит
в том, что гарант всегда отличается от должника тем, что
предполагает обязанность удовлетворить требование кредитора, если должник не в состоянии это сделать. Иными словами,
имеет место соглашение между кредитором и гарантом, который обеспечивает новые обязательства и попадает в ситуацию,
очень похожую на положение должника. Поэтому институт
ответственности применяется в качестве общего поддерживающего способа в тех случаях, когда закон не может обеспечить
выполнения требований налоговой администрации.
При сравнении с Административным Законом о налогах
и сборах среди основных нововведений находим повышение
статуса и авторитета, введение правил по продолжительности
обязательства гаранта, даже если обязательства налогоплательщика прекращаются. Основным положением, на котором
базируется обязательство гаранта по выплате задолженности,
является выполнение всех условий, перечисленных в § 71
Налогового кодекса Чехии: вручение письменного уведомления гаранту налоговым администратором, в котором опреде-
35
24
лен период для погашения задолженности по налогам должника24.
Закон предусматривает, что гаранту после получения
уведомления может быть предоставлен доступ к информации
по налогоплательщику, но только в связи с указанными задолженностями. Гарант в соответствии с положениями процессуального статуса Налогового кодекса Чехии выступает
в качестве объекта налогообложения.
В отличие от предыдущих подходов законодателя, гаранту также предоставляется право обжаловать уведомления
по уплате задолженности за других. Он может подать апелляцию, чтобы предъявить все возражения и причины, по которым возникли эти обстоятельства. Орган апелляции может
признать обращение обоснованным и сократить задолженность, а также уменьшить сам налог — выдавать дополнительную оценку начислений. Это решение будет эффективным даже для основного должника.
Единственная угроза для гаранта состоит в том, что если
он не выполняет свои обязательства, то они могут быть исполнены в судебном порядке. Если гарант оплатил задолженность за
налогоплательщика, налоговый орган выдает свидетельство об ее
уплате. Это свидетельство является доказательством в случае
частного спора между должником и гарантом.
В том случае если гарантия была предоставлена после
оплаты должником, образуется переплата, рассматриваемую
налоговым органом в соответствии со специальными положениями
§ 172 Налогового кодекса Чехии, которые имеют приоритет над
общим законодательством. Налоговый кодекс Чехии предусматривает передачу переплаты на любой непогашенный остаток на лицевом счете гаранта, который отражен как его собственное налоговое обязательство. Если у гаранта нет непогашенного остатка, на который можно передавать переплату,
См.: Daňový řád, s komentářem. Nakladatelstvi ANAG, 2010. S. 12.
36
25
налоговый администратор возвращает ее в течение 30 дней
с момента создания. Налоговый администратор может принять
гарантию от третьего лица на основании письменного гарантийного заявления, с нотариально заверенной подписью25.
Налоговый администратор может принять решение
о банковской гарантии для обеспечения неуплаченных налогов
на основании представленных письменных заявлений в виде
банковского гарантийного письма о том, что оплата указанной суммы обязательств гарантируется. В обоих случаях мотивом для принятия такого решения является, например, ситуация, связанная с подачей заявления на отсрочку налога.
Это вид страхования на соглашения о налоговых обязательствах, т. е. перевода уплаты налога на третье лицо, однако
данная операция может быть обращена непосредственно на
должника. Банковская гарантия для исполнения налоговой
обязанности представляет собой очень удобную защиту кредитора. Однако налогоплательщик должен иметь в виду, что
банк, как правило, не вправе направить возражения в налоговый орган (хотя у него есть, как и в случае юридической ответственности, налоговый статус).
В разд. 174 Налогового кодекса Чехии рассматривается
еще один такой институт обеспечения, как резервное копирование, который состоит в перечислении авансовых платежей
по налогам, являющихся обязательными. Лицо обязано оплатить авансовый платеж в размере и сроки, установленные законом или по решению налогового администратора. В конце
налогового года или периода, за который подана декларация,
авансовый платеж зачисляется в уплату налога. В обоснованных случаях администратор должен определить сумму снижения авансового платежа или разрешить освобождение от
него, даже для всего налогового периода. Лица, для которых
закон предусматривает авансовый платеж, определяются
налоговым администратором на основании запроса или по
См.: Daňový řád, s komentářem. Nakladatelstvi ANAG, 2010. S. 12.
37
26
достижении определенной суммы в отношении ожидаемого
налогового обязательства26.
В отличие от российского законодательства в Налоговом кодексе Чехии пеня рассматривается не как способ обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов, а как отдельная санкция за нарушение обязательств, что
с точки зрения конструкции Налогового кодекса Чехии представляется более правильным подходом.
Интересным моментом налогового регулирования является § 175 «Восстановление налогов» Налогового кодекса Чехии. В случае неисполнения в течение 30 дней оплаты налога
администратор инициирует необходимые меры для восстановления. Принимая во внимание основополагающие принципы налогового администрирования, в частности принцип
соразмерности и принцип экономии, налоговый администратор
должен выбрать наименее обременительный способ восстановления недоимки (например, через судебных приставов или
продажи с аукциона). Согласно п. 2 § 175 Налогового кодекса
Чехии сумма затрат по восстановлению задолженности должна
быть соразмерна сумме недоимки.
С 2004 г., когда Чешская Республика стала членом Европейского союза, развитие институтов налогового права
формируется под действием европейского законодательства
с учетом национальных интересов. В связи с этим очень важным для формирования российского законодательства становится сравнительный анализ не только отдельных элементов,
но и общих методов налогового права в пределах допустимой
интерпретации. В конечном счете, это в целом повышает роль
налогового регулирования с точки зрения взаимодействия
и интеграции международного законодательства в различные
сферы национальной юрисдикции.
Таким образом, обеспечительные меры — это универсальный правовой институт, применяемый в различных странах с учетом национальной специфики.
См.: Daňový řád, s komentářem. Nakladatelstvi ANAG, 2010. S. 12.
38
Вопросы для самоконтроля
1. Назовите способы обеспечения исполнения налого-
вых обязанностей, применяемых в России.
2. Какие обеспечительные меры применяются в России?
3. Сравните концепцию обеспечительных мер в России
и в Чехии, назовите сходства и различия в подходах законодателя.
4. Какова роль судебной практики для формирования
концепции обеспечительных мер?
39
ЛЕКЦИЯ 3
ЗАЛОГ КАК СПОСОБ ОБЕСПЕЧЕНИЯ
НАЛОГОВОЙ ОБЯЗАННОСТИ
§ 1. Залог как инструмент стимулирования исполнения
налоговой обязанности
Законодатель начинает изложение способов обеспечения исполнения налоговых обязательств с правовой конструкции залога.
Рассмотрим структуру и содержание ст. 73 НК.
Статья 73 НК содержит положения о залоге имущества.
Данная статья подвергалась изменениям законодательства.
Так, Законом о внесении изменений в НК в п. 1ст. 73 были
внесены изменения. Законодатель определил случаи, когда
обязанность по уплате налогов и сборов может быть обеспечена залогом.
Статья включает в себя семь взаимосвязанных частей.
Законодатель устанавливает, что залог имущества оформляется договором между налоговым органом и залогодателем.
В соответствии с НК в качестве залогодателя может выступать как сам налогоплательщик или плательщик сбора, так
и третье лицо.
При неисполнении обязанности по уплате причитающихся сумм налога или сбора и соответствующих пеней
налоговый орган осуществляет исполнение этой обязанности
за счет стоимости заложенного имущества в порядке, установленном гражданским законодательством РФ.
В части 4 ст. 73 НК формулируется правило: предметом
залога может быть имущество, в отношении которого установлен залог по гражданскому законодательству РФ, если
иное не установлено ст. 73 НК. Законодатель особо отметил,
40
что предметом залога по договору между налоговым органом
и залогодателем не может быть данный предмет по другому
договору. Согласно налоговому законодательству, при залоге
имущество может оставаться у залогодателя либо передаваться за счет его средств налоговому органу (залогодержателю)
с возложением на данный орган обязанности по обеспечению
сохранности заложенного имущества.
В шестой части ст. 73 НК констатируется, что совершение каких-либо сделок в отношении заложенного имущества,
в том числе сделок, реализуемых в целях погашения сумм задолженности, может осуществляться только по согласованию
с залогодержателем.
В заключительной части 7 ст. 73 НК фиксируется правило, по которому к правоотношениям, возникающим при
установлении залога в качестве способа обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов, применяются
положения гражданского законодательства, если иное не
предусмотрено НК.
Таковы положения налогового законодательства об алгоритме применения залога в качестве обеспечительного
средства.
§ 2. Залог как гражданско-правовая конструкция
Как известно, залог является одним из старейших классических гражданско-правовых институтов, известных еще
римскому частному праву. Принципы залогового права, разработанные римскими юристами, остаются незыблемыми до
настоящего времени. В связи с изменением экономического
положения в современной России и сопутствующим развитием гражданско-правового регулирования имущественных отношений, институту залога в гражданской кодификации отведено достойное место, удовлетворяющее стремлению кредитных организаций в обеспечении гарантий возврата кредита.
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]