Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Основы управления нематериальными активами. Учебное пособие
.pdf
продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования активов этого вида.
Кроме того, организации ежегодно оценивают необходимость уточнения срока полезного использования нематериальных активов, и если
такая необходимость возникает, соответствующие корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности как изменения в оценочных значениях
.
В бухгалтерском учете нематериальных активов срок полезного
использования устанавливается в месяцах, что принципиально отличает методику начисления амортизации по нематериальным активам от
начисления амортизации основных средств. Амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого актива к бухгалтерскому
учету, и начисляются до
полного погашения стоимости либо списания
этого актива с бухгалтерского учета. Суммы начисленной амортизации
отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они
относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.
Пунктом 28 ПБУ 14/2007 предусмотрено три способа начисления
амортизации нематериальных активов:
– линейный способ;
– способ уменьшаемого остатка;
– способ
списания стоимости пропорционально объему продукции
(работ).
Для погашения стоимости объектов основных средств при любом
способе определяется ежемесячная сумма амортизационных отчислений. Далее охарактеризуем каждый из указанных способов в отдельности и на примерах покажем порядок расчета сумм амортизационных
отчислений.
При линейном способе ежемесячная сумма амортизационных отчислений определяется, исходя из
фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) нематериального актива равномерно в течение срока полезного использования этого актива.
Пусть первоначальная стоимость нематериального актива составляет 200 000 руб., срок полезного использования – 40 месяцев. Тогда
ежемесячная норма амортизационных отчислений составляет 2,5 %
(100 % / 40 месяцев), ежемесячная сумма амортизационных отчислений равна 5000 руб. (200 000 руб.
2,5 % = 5000 руб.). Накопление
61
сумм амортизационных отчислений в течение срока полезного использования нематериального актива при линейном способе показано в
табл. 11.
Таблица 11
Порядок начисления амортизации линейным способом
Ежемесячная сумма
Период
1-й месяц
2-й месяц
3-й месяц
… … … …
40-й месяц
амортизационных
отчислений, руб.
200 000 2,5 % = 5000
200 000 2,5 % = 5000
200 000 2,5 % = 5000
200 000 2,5 % = 5000
Накопленная
амортизация,
руб.
5000 195 000
10 000 190 000
15 000 185 000
180 000 0
Остаточная
стоимость
объекта, руб.
При способе уменьшаемого остатка ежемесячная сумма амортизационных отчислений формируется, исходя из остаточной стоимости
нематериального актива на начало месяца, которая определяется как
разница фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) и начисленной амортизации,
и далее умножается на дробь:
числитель – установленный организацией коэффициент (не вы-
ше 3),
знаменатель – оставшийся срок полезного использования в ме-
сяцах.
Пусть первоначальная стоимость нематериального актива составляет 135 000 руб., срок полезного использования – 36 месяцев, применяемый организацией коэффициент амортизации – 2. Накопление сумм
амортизационных отчислений в течение срока полезного использования нематериального актива при способе уменьшаемого остатка показано в табл. 12.
62
Таблица 12
Порядок начисления амортизации способом уменьшаемого остатка
Ежемесячная сумма
Период
1-й месяц
2-й месяц
3-й месяц
4-й месяц
… … … …
амортизационных
отчислений, руб.
135 000 2/36 = 7500
127 500 2/35 = 7286
120 214 2/34 = 7071
113 143 2/33 = 6857
Накопленная
амортизация,
руб.
7500 127 500
14 786 120 214
21 857 113 143
28 714 106 286
Остаточная
стоимость
объекта, руб.
При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производит-
ся, исходя из натурального показателя объема продукции (работ) за
месяц и соотношения фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива и предполагаемого объема продукции (работ) за
весь срок полезного использования нематериального актива.
Пусть первоначальная стоимость нематериального актива составляет
80 000 руб., срок полезного использования – 24 месяца. Предполагаемый объем производства за этот период времени – 250 тыс. изделий. Фактические объемы производства: 1-й месяц – 5 тыс. изделий;
2-й месяц – 12 тыс. изделий; 3-й месяц – 8 тыс. изделий; 4-й месяц –
10 тыс. изделий и т. д.
Накопление сумм амортизационных отчислений в течение срока
полезного использования нематериального актива
при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) показано в
табл. 13.
63
Таблица 13
Порядок начисления амортизации способом списания стоимости
пропорционально объему продукции (работ)
Ежемесячная сумма
Период
1-й месяц
2-й месяц
3-й месяц
4-й месяц
… … … …
амортизационных
отчислений, руб.
80 000 5/250 = 1600
80 000 12/250 = 3840
80 000 8/250 = 2560
80 000 10/250 = 3200
Накопленная
амортизация,
руб.
1600 78 400
5440 74 560
8000 72 000
11 200 68 800
Остаточная
стоимость
объекта, руб.
Суммы начисленной амортизации нематериальных активов могут
отражаться в бухгалтерском учете двумя способами:
1) путем их накопления по кредиту пассивного счета 05 «Амортизация основных средств» в корреспонденции с дебетом счетов учета
затрат на производство (20, 23, 25, 26, 29) или расходов на продажу (44);
2) путем уменьшения первоначальной стоимости нематериальных
активов (по кредиту счета 04 «Нематериальные активы» в
корреспон-
денции с дебетом счетов учета затрат на производство (20, 23, 25, 26,
29) или расходов на продажу (44).
Если объект полностью самортизирован, но продолжает использоваться в деятельности организации, его восстанавливают в учете в
условной оценке записью по дебету счета 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».
Приобретенная деловая репутация амортизируется в
течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации), при этом
амортизационные отчисления по положительной деловой репутации
определяются линейным способом. Отрицательная деловая репутация
в полной сумме относится на финансовые результаты организации.
64
Выбытие нематериальных активов в соответствии с п. 34 ПБУ
14/2007 «Учет нематериальных активов» имеет место в следующих
случаях:
– прекращение срока действия права организации на результат ин-
теллектуальной деятельности или средство индивидуализации;
– передача по договору об отчуждении исключительного права на
результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации;
– переход исключительного права к другим лицам без
договора
(в том числе в порядке универсального правопреемства и при обращении взыскания на данный нематериальный актив);
– прекращение использования вследствие морального износа;
– передача в виде вклада в уставный (складочный) капитал (фонд)
другой организации, паевой фонд;
– передача по договору мены, дарения;
– внесение в счет вклада по договору о совместной
деятельности;
– выявление недостачи активов при их инвентаризации и в иных
случаях.
При выбытии нематериального актива одновременно со списанием
его стоимости списывается и сумма накопленных амортизационных
отчислений, при этом доходы и расходы от выбытия относятся на финансовые результаты отчетного периода, в котором они имели место,
и отражаются на счете 91 «Прочие
доходы и расходы». Если списание
объекта производится в результате передачи исключительного права
на интеллектуальную собственность на возмездной основе, то доходы
принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами в договоре, и отражаются в кредитовом обороте счета 91 (субсчет 91-1 «Прочие доходы»).
В дебетовом обороте активно-пассивного счета 91 (субсчет 91-2
«Прочие расходы
») отражаются расходы от выбытия нематериальных
активов. В конце месяца сопоставлением дебетового и кредитового
оборотов выявляется финансовый результат от прочих операций, который списывается с субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
на счет 99 «Прибыли и убытки», в результате чего синтетический счет
91 «Прочие доходы и расходы» закрывается и сальдо на конец месяца
не имеет. Основные бухгалтерские записи при отражении выбытия нематериальных активов отражены в табл. 14.
65
Таблица 14
Бухгалтерские записи по учету выбытия нематериальных активов
№
п/п
Содержание операции
Сумма,
руб.
Корреспон-
денция счетов
Дебет Кредит
1 Списание при прекращении использования
1.1 Списана амортизация нематериального ак-
тива, списанного по истечении срока действия права на результаты интеллектуальной деятельности 75 000 05 04
1.2 Списана остаточная стоимость объекта 5 000 91-2 04
2 Продажа исключительных прав
2.1 Списана амортизация проданного нематериального актива 30 000 05 04
2.2 Списана остаточная стоимость объекта 70 000 91-2 04
2.3 Предъявлен счет покупателю на продажную
стоимость исключительного права (с НДС) 88 500 62 91-1
2.4 Отражена сумма НДС к уплате в бюджет
от продажной стоимости нематериального
актива (88 500 18/118 %) 13 500 91-2 68
2.5 Списано сальдо прочих доходов и расходов
(прибыль) от продажи объекта – 5000
(88 500 – (70 000 + 13 500)) 5000 91-9 99
3 Передача в виде вклада в уставный капитал
3.1 Отражен вклад в уставный капитал в соответствии с учредительными документами
(в оценке по согласованной стоимости вкла-
да, равной, в данном случае, остаточной
стоимости выбывающего нематериального
актива) 70 000 58 76
3.2 Списана амортизация выбывающего объекта 30 000 05 04
3.3 Погашена задолженность вкладчика на согласованную стоимость 40 000 76 04
3.4 Восстановлен НДС с остаточной стоимости
выбывшего объекта (по ставке 18 %) –
12 600 (70 000 18 %)
12 600 19 68
3.5 Списан восстановленный НДС 12 600 91-2 19
66
Окончание табл. 14
№
п/п
4 Безвозмездная передача (по договору дарения)
4.1
Списана амортизация передаваемого нематериального актива 100 000 05 04
4.2
Списана остаточная стоимость нематериального актива
4.3
Восстановлен НДС с остаточной стоимости
выбывшего объекта (по ставке 18 %) – 6300
(35 000 18 %) 6 300 19 68
4.4 Списан восстановленный НДС 6 300 91-2 19
4.5
Списано сальдо прочих доходов и расходов
(убыток) от продажи объекта – 41 300
(35 000 + 6300)
Источник: [29, с. 146–147].
Содержание операции
Сумма,
руб.
35 000 91-2 04
41 300 99 91-9
Корреспон-
денция счетов
Дебет Кредит
Если амортизация нематериальных активов начисляется в бухгалтерском учете без использования счета 05 «Амортизация нематериальных активов» и организация списывает полностью самортизированный
нематериальный актив по истечении срока его полезного использования, то это не влечет за собой возникновения в учете каких-либо записей, поскольку остаточная стоимость такого объекта равна нулю.
В составе учетной политики организации подлежит раскрытию
следующая информация: о способах оценки нематериальных активов,
приобретенных не за денежные средства; принятых организацией сроках полезного использования нематериальных активов; способах определения амортизации, а также установленном коэффициенте при
начислении амортизации способом уменьшаемого остатка; изменении
сроков полезного использования нематериальных активов и способов
определения их
амортизации.
В бухгалтерской отчетности организации подлежит раскрытию как
минимум следующая информация по отдельным видам нематериальных активов:
– фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная
стоимость с учетом сумм начисленной амортизации и убытков от
обесценения на начало и конец отчетного года;
67
– стоимость списания и поступления нематериальных активов,
иные случаи движения нематериальных активов;
– сумма начисленной амортизации по нематериальным активам с
определенным сроком полезного использования;
– фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная
стоимость нематериальных активов с неопределенным сроком полезного использования, а также факторы, свидетельствующие о невозможности надежно определить срок полезного использования
таких
нематериальных активов с выделением существенных факторов;
– стоимость переоцененных нематериальных активов, а также фактическая (первоначальная) стоимость, суммы дооценки и уценки таких
нематериальных активов;
– оставшиеся сроки полезного использования нематериальных активов в деятельности, направленной на достижение целей создания
некоммерческих организаций;
– стоимость нематериальных активов, подверженных обесценению
в отчетном году, а
также признанный убыток от обесценения;
– наименование нематериальных активов с полностью погашенной
стоимостью, но не списанных с бухгалтерского учета и используемых
для получения экономической выгоды;
– наименование, фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость, срок полезного использования и иная
информация в отношении нематериального актива, без знания о которой заинтересованными пользователями
невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее
деятельности.
При раскрытии в бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах отдельно раскрывается информация об объектах, созданных самой организацией. Представленный выше перечень характеризует минимальный объем информации, подлежащий раскрытию в
бухгалтерской отчетности. Однако другие виды корпоративной отчетности организации
могут содержать дополнительную информацию,
как это рекомендуют национальные и международные рекомендации:
– классификацию нематериальных активов;
– организационную структуру и характер взаимодействия между
исследовательскими подразделениями;
– информацию о сферах применения патентов, приобретенных и
поддерживаемых патентах;
– информацию о лицензионных доходах и расходах и пр.
68
В заключение необходимо отметить, что порядок ведения бухгалтерского учета и раскрытия информации о нематериальных активах в
отчетности должен быть согласован с общей политикой в сфере интеллектуальной деятельности конкретной организации. Это позволит избежать возможных противоречий и конфликтов интересов заинтересованных сторон.
2.4. Бухгалтерский учет операций по предоставлению
прав на использование нематериальных активов
Предоставление прав на использование нематериальных активов
осуществляется главным образом на основании лицензионных договоров и договоров коммерческой концессии между правообладателем
(лицензиаром) и правопользователем (лицензиатом).
По данным Роспатента, количество зарегистрированных лицензионных договоров за последние пять лет увеличилось в 1,5 раза (с 1311
в 2009 г. до 1848 в 2013 г.). Один из первых договоров коммерческой
концессии (франчайзинга) зарегистрирован Роспатентом в 1996 г.
По сведениям специалистов Европейской ассоциации франчайзинга за
последние три года этот рынок увеличился в России на 98 %, при этом
общий объем российских франшиз составляет 5 млрд долл. США.
В настоящее время в России договоры коммерческой концессии используют: McDonald’s, Baskin Robbins, Subway; Евросеть, Шоколадница, Инвитро и др.
По лицензионному договору одна сторона – обладатель исключи-
тельного права на результат интеллектуальной деятельности или на
средство индивидуализации (лицензиар) – предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата или такого средства в предусмотренных договором
пределах (ст. 1235 ГК РФ).
В качестве лицензиара и лицензиата могут выступать любые физические или юридические
тельное право на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации. Форма договора – устная или письменная
(с учетом требований к госрегистрации). Содержание договора должно
определять: права и обязанности сторон, территорию (по общему правилу территорией действия договора является Российская Федерация),
срок действия (по общему правилу – пять
лица. Предметом договора служит исключи-
лет, но не более срока
69
действия исключительного права на результат интеллектуальной деятельности), размер и порядок определения вознаграждения.
В табл. 15 обобщенно представлены особенности форм лицензионных договоров для различных видов результатов интеллектуальной
деятельности и средств индивидуализации.
Таблица 15
Особенности форм лицензионных договоров для различных видов
результатов интеллектуальной деятельности и средств
индивидуализации
Виды результатов интеллек-
туальной деятельности и
средств индивидуализации
Произведения науки, литературы, искусства
Программы для ЭВМ
Базы данных Требуется, если база дан-
Публичные исполнения, фонограммы, сообщения в эфир
или по кабелю радио- или телепередач
Изобретения, полезные модели, промышленные образцы,
Селекционные достижения
Топологии интегральных
микросхем
Секреты производства (ноухау)
Товарные знаки и знаки обслуживания
Форма
договора
Письменная
или устная
Письменная
Обязательность
государственной
регистрации
Не требуется
Требуется, если программа
для ЭВМ зарегистрирована
в Роспатенте
ных зарегистрирована в Роспатенте
Не требуется
Требуется всегда
Требуется, если топология
интегральных микросхем зарегистрирована в Роспатенте
Не требуется
Требуется всегда
Источник: [35, с. 12].
70
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]