Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Основы управления нематериальными активами. Учебное пособие
.pdf
российском и международном стандартах, следует обратить внимание
на некоторые довольно существенные отличия представленных подходов. Так, в ПБУ 14/2007 идентифицируемость объекта фактически
отождествляется с возможностью его выделения или отделения. Между
тем в IAS 38 возможность отделения объекта является лишь одним из
способов его идентификации наряду с другим способом, когда актив
«возникает в результате
договорных или других юридических прав,
независимо от того, являются ли такие права передаваемыми или
обособляемыми от организации или от других прав и обязанностей» [9].
Также значимые различия проявляются и в трактовке контроля над
активом. Согласно IAS 38, предприятие контролирует актив, если обладает правом получения будущих экономических выгод и правом на
ограничение доступа третьих
лиц к этим выгодам. В российской трактовке, наоборот, организация обладает правом получения будущих
экономических выгод от использования объекта интеллектуальных
прав, если способна обеспечить его контроль (ограничение доступа
иных лиц к таким экономическим выгодам). Кроме того, некоторые
объекты, контроль которых не следует из юридических прав на интеллектуальную собственность (например, «
отношения с клиентами»),
могут быть признаны нематериальными активами согласно IAS 38, в
то время как российские учетные стандарты не предоставляют таких
возможностей. Обобщенная сравнительная характеристика условий
признания нематериальных активов в соответствии с ПБУ 14/2007 и
IAS 38 приведена в табл. 5. Более подробно сравнительные аспекты
рассмотрены в авторской работе [46].
Таблица 5
Сравнительная характеристика условий принятия к учету
нематериальных активов в российских и международных стандартах
№
п/п
1 Отсутствие материальной формы Обязательно Обязательно
2 Возможность идентификации Обязательна Обязательна
3
4 Контроль над активом Обязателен Обязателен
Условия принятия к учету
нематериальных активов
Способность актива приносить экономические выгоды
41
ПБУ 14/2007 IAS 38
Обязательна Обязательна
Окончание табл. 5
№
п/п
5 Возможность надежной оценки Обязательна Обязательна
6 Наличие охранных документов Обязательно Не обязательно
7
8 Использование свыше 12 месяцев Обязательно Не обязательно
Условия принятия к учету
нематериальных активов
Отсутствие намерения продажи в течение 12 месяцев
ПБУ 14/2007 IAS 38
Обязательно Не обязательно
В целом можно отметить, что нередко понятия и условия, демонстрирующие в IAS 38 «частный случай» какого-либо события или явления, используются в ПБУ 14/2007 для характеристики «целого».
Этот факт позволяет сделать вывод о сохранении в российской учетной практике более узких представлений об объектах интеллектуальных прав и нематериальных активов, что
неизбежно приводит к методическим различиям в бухгалтерском учете таких объектов по российским и международным учетным стандартам.
Проблемы идентификации объектов интеллектуальных прав в бухгалтерском учете организаций возникают на разных этапах учетного
процесса, в частности, при установлении исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности и определении сроков полезного использования
нематериальных активов. Рассмотренные методические проблемы затрудняют не только собственно учетный процесс,
но и процессы управления нематериальными активами и их использования, а в конечном счете замедляют развитие инновационной экономики в целом, в которой значимость «интеллектуальных активов» в
структуре имущества организаций неуклонно возрастает.
2.2. Общая характеристика подходов и методов
оценки интеллектуальной собственности
В соответствии с Федеральным стандартом оценки № 1 «Общие
понятия оценки, подходы и требования к проведению оценки» (ФСО
№ 1) «подход к оценке – это совокупность методов оценки, объединенных общей методологией. Метод проведения оценки объекта оцен-
42
ки – это последовательность процедур, позволяющая на основе существенной для данного метода информации определить стоимость объекта оценки в рамках одного из подходов к оценке» [13]. ФСО № 1
установлены основные подходы к оценке, соответствующие не только
российской, но и международной практике, – сравнительный, доходный и затратный.
Сравнительный подход – совокупность методов оценки, основан
-
ных на получении стоимости объекта оценки путем его сравнения с
объектами-аналогами. При этом объектом-аналогом признается объект, сходный объекту оценки по основным экономическим, материальным, техническим и другим характеристикам, определяющим его стоимость. В рамках сравнительного подхода применяются различные
методы, основанные на прямом сопоставлении оцениваемого объекта и
объектов-
аналогов, а также методы, основанные на анализе статистических данных и информации о рынке объекта оценки. При применении данного подхода «оцениваемые активы сравниваются с аналогичными активами, которые были не слишком в отдаленном времени
(3–6 месяцев) реализованы на рынке, поэтому известна их текущая
рыночная стоимость. В соответствии с американским подходом…
для
надежного проведения желательно сопоставить оцениваемый объект,
по крайней мере, с тремя образцами аналогичных активов» [45, с. 67].
Такого же мнения придерживаются отечественные исследователи, отмечая, что «в целях репрезентативности выборки должно быть не менее 3-5 объектов-аналогов, сопоставимых по качеству с оцениваемым
объектом» [30, с. 78].
Доходный подход – совокупность методов оценки, основанных на
определении
ожидаемых доходов от использования объекта оценки.
В рамках доходного подхода применяются различные методы, основанные на дисконтировании денежных потоков и капитализации
дохода.
Затратный подход – совокупность методов оценки, основанных на
определении затрат, необходимых для приобретения, воспроизводства
либо замещения объекта оценки с учетом износа и устареваний. Затратный подход «основан на том,
что стоимость рассматриваемых активов (экономический доход) зависит от объема расходов, которые
будут потрачены на покупку оцениваемого актива. Рациональный покупатель не готов платить цену большую, чем общая стоимость разработки этого имущества на момент приобретения (покупки)» [45, с. 66].
43
В рамках затратного подхода применяются различные методы, ос-
нованные на определении затрат:
– на создание точной копии объекта оценки (затрат на воспроизводство объекта) с использованием применявшихся при создании объекта оценки материалов и технологий;
– на создание объекта, имеющего аналогичные полезные свойства
(затрат на замещение объекта) с использованием материалов и
техно-
логий, применяющихся на дату оценки.
В соответствии со ст. 20 закона «Об оценочной деятельности в
Российской Федерации» № 135-ФЗ «стандарты оценочной деятельности подразделяются на федеральные стандарты оценки, стандарты и
правила оценочной деятельности» [3]. Федеральные стандарты оценки
характеризуют лишь наиболее общие подходы, о которых было сказано выше, и не содержат подробных
описаний методов оценки, в том
числе и в отношении интеллектуальной собственности. Их разработка
осуществляется на уровне саморегулируемых организаций оценщиков,
которые, согласно закону, принимают и утверждают стандарты и правила оценочной деятельности. Этот факт объясняет отсутствие единых
унифицированных методик в оценочной деятельности, что затрудняет
решение как исследовательских задач в данной предметной
области,
так и практических проблем оценки конкретных объектов.
В систему Федеральных стандартов оценки в настоящее время вхо-
дят одиннадцать стандартов (табл. 6).
Таблица 6
Федеральные стандарты оценки, действующие в Российской Федерации
Номер
стандарта
ФСО № 1 Общие понятия оценки, подходы
к оценке и требования к проведению оценки
ФСО № 2 Цель оценки и виды стоимости Приказ Минэкономразвития
ФСО № 3 Требования к отчету об оценке Приказ Минэкономразвития
ФСО № 4 Определение кадастровой стои-
мости
Название стандарта
44
Нормативный акт,
утвердивший стандарт
Приказ Минэкономразвития
РФ от 20.05.2015 № 297
РФ от 20.05.2015 № 298
РФ от 20.05.2015 № 299
Приказ Минэкономразвития
РФ от 22.10.2010 № 508
Окончание табл. 6
Номер
стандарта
ФСО № 5 Виды экспертизы, порядок ее про-
ведения, требования к экспертному заключению и порядку его утверждения
ФСО № 6 Требования к уровню знаний экс-
перта саморегулируемой организации оценщиков
ФСО № 7 Оценка недвижимости Приказ Минэкономразвития
ФСО № 8 Оценка бизнеса Приказ Минэкономразвития
ФСО № 9 Оценка для целей залога Приказ Минэкономразвития
ФСО № 10 Оценка стоимости машин и обо-
рудования
ФСО № 11 Оценка нематериальных активов
и интеллектуальной собственности
Название стандарта
Нормативный акт,
утвердивший стандарт
Приказ Минэкономразвития
РФ от 04.07.2011 № 328
Приказ Минэкономразвития
РФ от 07.11.2011 № 628
РФ от 25.09.2014 № 611
РФ от 01.06.2015 № 326
РФ от 01.06.2015 № 327
Приказ Минэкономразвития
РФ от 01.06.2015 № 328
Приказ Минэкономразвития
РФ от 22.06.2015 № 385
Российская система Федеральных стандартов оценки претерпела
существенные изменения в 2015 г., когда Приказами Минэкономразвития были утверждены обновленные редакции ФСО № 1–3, а также
приняты новые стандарты ФСО № 8–11, включая отдельный стандарт,
посвященный оценке нематериальных активов и интеллектуальной
собственности (ФСО № 11). Данный стандарт регламентирует, что
«при проведении оценки стоимости нематериальных активов и
интел-
лектуальной собственности для целей бухгалтерского учета, статистического учета, финансовой отчетности, проверки полноты исчисления
и уплаты налогов оценщик должен также соблюдать требования соответствующих нормативных правовых актов» [14].
ФСО № 11 конкретизирует условия применения сравнительного,
доходного и затратного подходов к оценке интеллектуальной собственности и нематериальных активов, устанавливает необходимость
45
исследования рынка в тех его сегментах, к которым относятся создание и использование оцениваемого объекта. Также стандарт характеризует особенности оценки деловой репутации.
Кроме того, с 2002 г. действуют утвержденные Минимуществом
России «Методические рекомендации по определению рыночной стоимости интеллектуальной собственности» № СК-4/21297, в которых
отмечено, что «при оценке рыночной стоимости интеллектуальной
собственности оценщик обязан использовать (или обосновать отказ от
использования) доходный, сравнительный и затратный подходы к
оценке. Оценщик вправе самостоятельно определять в рамках каждого
из подходов конкретные методы оценки» [16]. При этом методические
рекомендации усиливают значимость профессионального суждения
независимого оценщика, поскольку устанавливают, что «обобщение
результатов расчетов осуществляется оценщиком, как правило, на основании выбранных им критериев обобщения и установленных приоритетов критериев обобщения путем сравнения между собой результатов расчетов по каждому из критериев» [16].
В практике оценщиков сложились соотношения, характеризующие
соответствие и достоверность подходов в зависимости от видов оцениваемой стоимости, как показано в табл. 7.
Таблица 7
Процентное значение соответствия и достоверности подходов
в зависимости от вида оцениваемой стоимости
Значение соответствия и
Виды стоимости
достоверности подхода, %
Доход-
ный
Сравни-
тельный
Затрат-
ный
Итого,
%
Рыночная стоимость 40 50 10 100
Стоимость с ограниченным рынком 30 30 40 100
Стоимость замещения 0 0 100 100
Стоимость воспроизводства 0 0 100 100
Стоимость при существующем использовании
Инвестиционная стоимость 100 0 0 100
70 0 30 100
46
Окончание табл. 7
Значение соответствия и
Виды стоимости
Стоимость для налогообложения 0 0 100 100
Ликвидационная стоимость 20 60 20 100
Утилизационная стоимость 0 10 90 100
Специальная стоимость 33,333 33,333 33,333 100
Источник: [34].
достоверности подхода, %
Доход-
ный
Сравни-
тельный
Затрат-
ный
Итого,
%
Давая характеристику применимости отдельных подходов к оценке нематериальных активов и интеллектуальной собственности, отметим следующее. Применение сравнительного подхода на практике
для некоторых объектов (изобретения, товарные знаки, ноу-хау и др.)
осложнено тем, что крайне трудно определить сопоставимые объекты, поскольку найти товарный знак или патент с аналогичными свойствами,
как объект оценки (из той же области, такой же известности и
важности), практически невозможно. На этой «уникальности» и основана правовая охрана объектов интеллектуальных прав. В случае,
если удается найти сопоставимые в какой-то степени объекты, то,
вероятнее всего, будет невозможно получить информацию об их стоимости.
Кроме собственно стоимостных данных
при применении сравнительного подхода стоимость объектов оценки должна определяться с
использованием следующей информации: об условиях сделок, а также
о предложениях на продажу и покупку объектов-аналогов на рынке; о
влиянии ценообразующих факторов объектов-аналогов на их рыночную стоимость.
В качестве элементов сравнения обычно используются следующие:
– режим предоставленной правовой
охраны;
– условия финансирования сделок с нематериальными активами;
– изменение цен на нематериальные активы;
– отрасль, в которой были или будут использованы нематериаль-
ные активы;
47
– территория, на которую распространяется действие предоставля-
емых (оцениваемых) прав;
– функциональные, технологические, экономические характери-
стики выбранных объектов-аналогов, аналогичные соответствующим
характеристикам объекта оценки;
– спрос на продукцию, которая может производиться или реализо-
вываться с использованием объекта оценки;
– срок использования объекта оценки, в течение которого объект
оценки способен приносить экономические выгоды;
–
другие характеристики нематериального актива, влияющие на
стоимость.
Методы, разработанные в рамках сравнительного подхода, разно-
образны и включают в себя метод сравнимых продаж, метод параметрической оценки и другие. Однако следует помнить, что на практике
сравнительный подход применим только в тех случаях, когда в распоряжении имеется достаточное количество рыночных данных, что
требует развития устойчивой рыночной инфраструктуры интеллектуальной деятельности и формирования регистра сведений как о самих объектах, так и о совершаемых с ними сделках.
Доходный подход, по мнению Гордона Смита и Расселла Парра,
является наиболее подходящим подходом для оценки нематериальных
активов, как показали результаты проведенного ими исследования
(табл. 8).
Таблица 8
Предпочтения в применении оценочных подходов
Наименование объекта оценки
Патенты и технологии Доходный Рыночный Затратный
Товарный знак, бренд Доходный Рыночный Затратный
Авторское право Доходный Рыночный Затратный
Привлеченная рабочая сила Затратный Доходный Рыночный
Программное обеспечение управ-
ленческого назначения Затратный Рыночный Доходный
Программное обеспечение произ-
водственного назначения Доходный Рыночный Затратный
Первосте-
пенный
48
Второсте-
пенный
Неэффек-
тивный
Окончание табл. 8
Наименование объекта оценки
Распределительная сеть Затратный Доходный Рыночный
Базовая сумма депозита Доходный Рыночный Затратный
Взаимоотношения с клиентами Затратный Доходный Рыночный
Франчайзинговые права Доходный Рыночный Затратный
Корпоративные практики Затратный Доходный Рыночный
Части действующего предприятия Затратный Доходный Рыночный
Деловая репутация Рыночный* Доходный** –
* Разница между балансовой и рыночной стоимостью предприятия.
** Капитализация «избыточных» доходов.
Источник: [48, с. 259].
Первосте-
пенный
Второсте-
пенный
Неэффек-
тивный
В исследовании Г. Смита и Р. Парра перечень объектов оценки выходит за границы объектов интеллектуальных прав и включает в себя,
например, взаимоотношения с клиентами и корпоративные практики.
Первостепенные по значимости подходы обеспечивают наиболее
надежные результаты оценки для соответствующих объектов. При
применении второстепенных подходов возможно получение не вполне
достоверных результатов.
Неэффективные подходы дают ненадежные
оценки. Доходный подход чаще других встречается в составе первостепенных и второстепенных применительно к различным оцениваемым объектам.
В целом доходный подход предусматривает дисконтирование денежных потоков (будущих экономических выгод), генерируемых объектом оценки, или капитализацию годового чистого дохода (выгоды,
эффект) от объекта оценки, в том числе
доходы от возможного возмездного предоставления другим лицам доступа к экономическим выгодам от использования объекта оценки. Группа методов, разработанных в рамках доходного подхода, самая многочисленная. Она включает в себя: метод преимущества в прибыли, метод освобождения от роялти, метод дисконтирования денежных потоков, метод капитализации
денежных потоков и
многие другие. Однако необходимо помнить, что
доходный подход применяется к оценке стоимости интеллектуальной
49
собственности, только если существует вероятность получения доходов от ее использования.
Рекомендуемая предпочтительность подходов при оценке стоимости нематериальных активов и объектов интеллектуальных прав в зависимости от их видов представлена также в приложении Г.
В бухгалтерском учете оценка нематериального актива в значительной степени зависит от источника его поступления в
организацию.
ПБУ 14/2007 предусмотрены различные способы оценки при формировании первоначальной стоимости принимаемых к учету нематериальных активов, которые будут рассмотрены в разделе 2.3 настоящего
учебного пособия.
Основным и наиболее применимым в бухгалтерском учете подходом
к оценке нематериальных активов является затратный подход, несмотря
на ряд присущих ему недостатков, в то время как
доходный подход в
явном виде в учетных стандартах не обозначен. Главным недостатком
затратного подхода является то, что рыночная стоимость нематериальных активов и интеллектуальной собственности, как правило, далека от
их первоначальной стоимости. Среди факторов, влияющих на различия
первоначальной и рыночной стоимости объектов:
– степень защищенности объектов;
– объем общедоступной информации об объектах
;
– сроки использования объектов.
Тем не менее необходимость применения затратного подхода обу-
словлена рядом причин:
– в России оценка нематериальных активов и интеллектуальной
собственности является одной из специализаций в области профессиональной оценки, а профессиональный оценщик в соответствии с федеральным законодательством обязан применять в ходе оценки все три
подхода;
– существуют
практические ситуации, когда именно применение
затратного подхода наиболее приемлемо, например при оценке прав на
программное обеспечение функционального назначения. Подобные
программные продукты, как правило, создаются для внутрифирменного использования и предназначены для конкретной компании, конкретных условий и целей ее функционирования. Применение доходного подхода в такой ситуации осложняется невозможностью выделения
и обоснования денежного потока, а сравнительного подхода – тем, что
программный продукт не имеет ценности для стороннего покупателя,
и рынок купли-продажи попросту отсутствует.
50
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]