Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отраслях производственной сферы. Учебное пособие

во-вторых, учет отклонений осуществлять в отдельных регистрах по подразделениям, по предприятию, причинам, виновникам и т.п.;

в-третьих, с целью повышения эффективности контроля затрат целесообразно группировать отклонения по следующим признакам: место возникновения; носители затрат; время выявления; степень ответственности;

причины и виновники.

Все предлагаемые подходы являются дополнением к существующей системе учета и контроля затрат, обеспечат возможность получения оперативной и качественной информации и повысят эффективность принятия управленческих решений.

3.4. Учет и анализ отклонений как процедура контроля затрат

Важным этапом организации контроля затрат является учет и анализ изменений по каждой статье затрат в разрезе видов продукции, мест возникновения затрат, центров ответственности и т.п. В связи с этим для проведения текущего и последующего контроля затрат необходимо выявить величину отклонений. Проведение сметного контроля базируется на определении и классификации отклонений от плановых (бюджетных) величин затрат. Отклонения условно можно разделить на две группы:

1.Отклонения, анализ которых необходим для контроля использования средств и отражения эффективности работы того или иного объекта (центра ответственности);

2.Отклонения, связанные с деятельностью предприятия, источником которых являются отличия в порядке учета различных категорий затрат и результатов.

Отклонения первой группы необходимо определять по счетам бухгалтерского учета. В связи с этим заслуживает внимание использование операционных счетов для каждой стадии финансово-хозяйственной деятельности (снабжение, производство, реализация), предложенных

51

Соколовым С.В. Сущность этого подхода заключается в том, что одни и те же операции показываются по дебету и кредиту счета в разных оценках.

Сопоставление оборотов по дебету и оборотов по кредиту счетов характеризует эффект операций, отраженных на данном счете (табл.12).

Для преодоления недостатков организации учета отклонений и использования их в контроле многие ученые используют в качестве методической базы анализа отклонений систему учета, предложенную К. Друри. Определенный интерес представляет система учета отклонений по факторам в разрезе статей по элементам затрат. Для повышения оперативности учета целесообразно говорить о подсистеме оперативного учета отклонений.

Для реализации этого подхода предлагаются различные системы счетов учета отклонений, представленные в работах таких авторов, как Палий В.Ф.,

Попова Л.В., Соколов Я.В., Шеремет А.Д. и др. Анализ существующих подходов к решению этой проблемы свидетельствует об отсутствии единого мнения о сущности и содержании указанных систем.

Недостатками существующих подходов являются:

1. Невозможность оперативного контроля отклонений, т.к. они определяются в конце месяца.

52

2. Невозможность персонификации ответственности по отклонениям в

постатейном разрезе затрат.

Основу предлагаемой автором системы счетов для учета отклонений

составляют следующие положения:

-обособление счетов финансового и управленческого учета затрат в самостоятельные подсистемы;

-счета финансового учета (31-35) используются для составления финансовой и налоговой отчетности;

-счета управленческого учета используются для составления управленческих отчетов.

На счетах управленческого учета 20, 23, 25, 26 затраты распределяются по статьям калькуляции, центрам ответственности, местам возникновения и т.п.

Для учета отклонений детализация счетов идет в зависимости от вида отклонений и факторов, влияющих на отклонения. Как правило, выделяют три типа отклонений: по затратам основных материалов, по прямым затратам на оплату труда, по накладным расходам. В зависимости от факторов, влияющих на величину отклонений, можно предложить управленческие счета для учета отклонений (табл. 13).

Таблица 13

Взаимосвязь факторов, влияющих на затраты, и счетов отклонений

53

Таким образом, для каждого вида отклонений выделяется отдельный счет. Неблагоприятные отклонения отражаются по дебету этих счетов, а

благоприятные – по кредиту. Целью разложения отклонений на отдельные составляющие является углубление анализа затрат, выполняемого руководителями всех уровней управления. В конце периода все сальдо на счетах отклонений должны быть списаны. При этом возможны следующие варианты:

1.Вся продукция полностью завершена производством и реализована. В

этом случае отклонения переносятся на счет 90 «Продажи».

2.В конце периода не вся продукция завершена производством и продана. В этом случае сумма всех отклонений должна распределяться пропорционально остаткам по счетам 20 «Основное производство», 43 «Готовая продукция», 90 «Продажи».

Проблемы анализа затрат и отклонений рассмотрены в работах многих ученых: Баканова М.И., Вахрушиной М.А., Ковалева В.В., Палий В.Ф.,

Поповой Л.В. и др. Современные тенденции развития анализа затрат связаны с использованием приемов и методов математики, статистики, теории управления, экономической кибернетики и т.п. Основное место отводится приемам и методам, обеспечивающим возможность описания затрат с помощью математических процедур. В связи с этим особое внимание должно быть уделено статистическим методам (средних и относительных величин,

индексный, обработки рядов динамики, корреляционный, регрессионный,

дисперсионный анализ) и математическим методам (матричные методы, теория межотраслевого баланса, линейное и динамическое программирование, теория массового обслуживания, имитационное моделирование, теория игр и др.).

Анализ отклонений рекомендуется проводить в специальных таблицах,

выполняющих функции регистров внутренней отчетности. Использование приемов и методов факторного анализа позволяет определить степень влияния внешних и внутренних факторов на изменение затрат. Важным этапом при организации контроля затрат является их учет по центрам ответственности.

54

Нормативные затраты на фактически выпущенную продукцию за определенный период отслеживаются по центрам ответственности. На центры ответственности распределяются фактические затраты за тот же период, затем фактические затраты сравниваются с нормативными затратами и вычисляются отклонения.

Одним из важных этапов в ходе контроля выполнения бюджетных показателей является анализ причин отклонений, для проведения которого применяются методы факторного анализа. С помощью такого анализа можно определить характер воздействия факторов на величину результативного показателя. В качестве результативного показателя, характеризующего себестоимость и уровень рентабельности продукции, целесообразно использовать затраты на рубль продукции, работ и услуг. Для того, чтобы определить влияние различных факторов на этот показатель, проводится факторный анализ модели с помощью метода цепных подстановок. Такой анализ должен носить системный характер и проводиться по всем направлениям деятельности, стадиям и процессам производства.

Использование разных групп показателей затрат может дать комплексную оценку хозяйственно-финансовой деятельности предприятия.

Рассматривая предпосылки необходимости контроля на основе учета и анализа отклонений затрат, следует отметить, во-первых, неопределенность затрат, в результате действия множества случайных факторов. Для того, чтобы оценить воздействие таких изменений, необходим механизм контроля. Во-

вторых, целесообразность предупреждения неблагоприятных ситуаций путем своевременного выявления ошибок в планировании затрат и определения корректирующих действий. В-третьих, оценка наиболее эффективных направлений деятельности путем использования благоприятных возможностей.

Предложенные методические подходы к учету и анализу отклонений повышают результативность текущего и последующего контроля затрат,

поскольку полученные отклонения служат основанием для принятия решений в области управления затратами.

55

4. ИСПОЛЬЗОВАНИЕ КЕЙС-МЕТОДОВ В ОБЛАСТИ

БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ЗАТРАТ, КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ И

БЮДЖЕТИРОВАНИЯ

Целью этого раздела является изложение основных требований к разработке кейсов в области бухгалтерского учета затрат, калькулирования и бюджетирования, основанных на реальных ситуациях, возникающих на предприятиях.

Реформирование российской экономики и социально-экономические преобразования в нашей стране требуют реформы образования. В условиях,

когда образование переходит в непрерывное и превращается в сферу производства знаний и информации, усиливается ответственность за качество подготовки студентов. Развитие средств массовой информационной коммуникации (электронная почта, Интернет) обусловливают необходимость совершенствования технологии подготовки студентов. В период обучения преподаватель должен дать студентам такие средства, которые позволят им самостоятельно и эффективно развивать и дополнять свои знания.

Проведение занятий по кейс-технологиям в рамках изучения дисциплины

«Учет затрат, калькулирование и бюджетирование по отраслям производственной сферы» является одной из форм, стимулирующих самообразование студентов.

Предлагаемые для обучения кейсы должны обеспечить получение знаний,

умений и навыков, развивать мышление, творческий потенциал студентов.

Умения и навыки – это способности, которые можно развивать и которые в той или иной мере эффективно проявляются на практике. Можно выделить три типа навыков, имеющих важное значение для бухгалтера:

1. Технические навыки, включающие специальное или профессиональное знание. В сфере бухгалтерского учета они требуют аналитических способностей.

56

2.Навыки человеческих отношений, которые позволяют работать в коллективе и стремиться к достижению поставленных целей.

3.Концептуальные навыки, предполагающие способность оценивать общую ситуацию.

Для формирования таких навыков необходимо использовать в процессе подготовки студентов кейсы, деловые игры, разбор производственных ситуаций.

Классически кейс определяют как описание деловой ситуации, которая реально стоит перед студентом, включающее сопутствующие данной ситуации факты, мнения, суждения, на которые обычно на практике опирается решение.

В переводе с английского кейс – это случай. Существует две классические школы кейс-стади – Гарвардская и Манчестерская (соответственно – американская и западноевропейская). Американские кейсы больше по объему

(20-25 страниц текста и 8-10 страниц иллюстраций). Они предполагают единственно верное решение. Европейские кейсы по объему меньше в 1,5-2

раза и многовариантны.

Применение кейс-методов преследует следующие цели [2, с.11]:

-взаимосвязь теории и практики;

-развитие навыков анализа и критического мышления;

-представление примеров принимаемых управленческих решений;

-представление примеров последствий принимаемых решений;

-представление различных точек зрения;

-формирование навыков оценки альтернативных вариантов.

Современные подходы к использованию учебных практических ситуаций предполагают рассмотрение кейс - стадии как признака соответствия учебных заведений современным стандартам образования. Они достаточно универсальны по своему применению, т.к. могут быть использованы в качестве:

-иллюстрированного учебного материала;

-отдельного учебного занятия;

-промежуточного или завершающего контрольного теста.

57

Возможные виды учебных практических ситуаций, отражаемых в кейсах,

представлены ниже.

Иллюстрированные (позволяют дать оценку сложившейся ситуации).

Аналитические (контрольные тесты по разделу курса).

Мотивационные (используются для повышения интереса к учебному

курсу).

Менеджерские (в ходе их рассмотрения должны приниматься конкретные управленческие решения).

Консалтинговые (итогом разбора таких ситуаций является, например,

бизнесплан или проект реструктуризации предприятия).

Основные требования к разработке кейсов представлены на рисунке 5.

4.1. КЕЙС 1. ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА ЗАТРАТ И КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ

ВВЕДЕНИЕ

Строительство является одной из главных отраслей экономики страны,

относится к производственной сфере деятельности и входит, наряду с промышленностью и сельским хозяйством, в состав группы отраслей,

создающих материальные блага. Оно представляет собой отрасль материального производства, деятельность которой проявляется в создании новых предприятий, расширении, реконструкции и техническом перевооружении действующих предприятий и других объектов производственной и непроизводственной сфер.

Создавшиеся экономические условия и организационно-технические особенности строительной отрасли обусловливают необходимость оперативного получения достоверной информации о затратах на производство строительной продукции с целью изыскания резервов их снижения.

58

принимать соответствующие управленческие решения в процессе проведения строительных работ.

Актуальность и своевременность выполнения исследования на данную тему обусловлена необходимостью научного поиска методических подходов к организации бухгалтерского учета затрат и калькулирования себестоимости строительной продукции, позволяющих управленческому персоналу строительных организаций принимать грамотные, обоснованные решения в управлении строительным производством.

ОСНОВНАЯ ЧАСТЬ

(сущность проблемы)

Процесс организации бухгалтерского учета затрат и калькулирования себестоимости строительной продукции приобретает особую важность, так как при эффективно работающей системе учета строительные организации могут получить реальные стимулы для развития. Вопросы организации учета затрат и калькулирования себестоимости в строительном производстве рассматриваются в работах многих ученых. Однако недостаточное внимание уделяется вопросам применения бухгалтерской информации о формировании себестоимости строительной продукции для обоснования, подготовки и принятия соответствующих управленческих решений.

Цель работы – разработать рекомендации по совершенствованию системы бухгалтерского учета затрат и калькулирования себестоимости в строительном производстве.

Информационную и эмпирическую базу для выполнения работы составляют федеральные законодательные и нормативные акты по изучаемой проблеме, материалы Федеральной службы государственной статистики Российской Федерации и практические данные по строительной организации.

60