Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отраслях производственной сферы. Учебное пособие

1 этап. Расчет потока физических единиц изделий производится по

формуле:

где – количество изделий в конце периода; – количество изделий в начале периода; – количество изделий, начатых в периоде;

- количество изделий, законченных в периоде.

2 этап. Расчет потока эквивалентных изделий. При расчете учитывается процент завершенности. В конце отчетного периода в производственном подразделении остаются изделия в незавершенном производстве. Количество эквивалентных изделий в этом случае определяется как произведение физических изделий, находящихся в незавершенном производстве, на процент завершенности.

Общее количество эквивалентных изделий рассчитывается как количество эквивалентных изделий, законченных и оформленных как готовые,

плюс количество эквивалентных изделий в незавершенном производстве на конец периода.

3 этап. Расчет затрат на эквивалентное изделие.

Затраты прямых материалов на эквивалентное изделие определяются делением общей суммы затрат по прямым материалам на общее количество эквивалентных изделий. Аналогично производится расчет по прямым затратам на зарплату и производственным накладным расходам.

Затраты на единицу изделия могут рассчитываться в зависимости от методов расчета эквивалентных изделий.

4 этап. Анализ общих затрат.

На этом этапе определяются общие затраты по готовым изделиям и по незавершенному производству. Затраты по законченным изделиям и находящимся в незавершенном производстве должны совпадать с общей суммой затрат, определенной на третьем этапе.

31

Нормативный метод, в отличие от рассмотренных ранее методов,

позволяет не просто регистрировать свершившиеся хозяйственные операции,

но и регулировать процесс формирования себестоимости, управлять затратами.

Он применяется в массовом и крупносерийном производствах, в которых готовая продукция получается путем сборки частичных деталей, узлов

(например, автомобильная, швейная, обувная промышленность). При применении этого метода все затраты делятся на нормируемые (это обычно прямые затраты) и ненормируемые. Внедрение нормативного метода предполагает соблюдение следующих принципов.

1. Составление калькуляции нормативной себестоимости по каждому виду продукции на основе действующих на предприятии текущих норм и смет.

Информационной базой для составления калькуляции нормативной себестоимости являются нормативы, нормы и сметы, используемые на предприятии для планирования, организации и контроля его деятельности.

Составление калькуляции включает несколько этапов:

1 этап. Рассчитывается нормативная себестоимость материалов как произведение нормативной цены (рыночной цены) на нормативный расход материалов.

2 этап. Определяются расходы на заработную плату путем умножения стандартного времени на выполнение работы на часовую ставку.

3 этап. Определяется метод включения косвенных расходов в нормативную себестоимость, предусматривающий возможность использования различных ставок: устанавливаемых на каждый вид продукции, для каждого цеха или общих ставок.

4 этап. Рассчитывается нормативная себестоимость, служащая основой для построения бюджета затрат, выявления и анализа отклонений.

2. Определение фактической себестоимости продукции возможно двумя способами: прямого счета и распределения.

1) Способ прямого счета применяется, если объектом учета затрат являются отдельные виды продукции, а следовательно, изменения норм и

32

отклонения от норм можно отнести на эти виды продукции прямым путем. Для расчета фактической себестоимости используется формула:

где Зф – затраты фактические;

ЗН – затраты нормативные;

О– величина отклонений от норм;

И– величина изменений норм.

2) Способ распределения используется, если объектом учета затрат являются однородные виды продукции. Он предполагает распределение отклонений от норм и изменений норм пропорционально нормативным затратам на производство отдельных видов продукции.

3. Выявление отклонений путем сравнения фактических затрат с нормативными. Отклонения можно разделить на три группы (табл. 6).

Таблица 6

Классификация отклонений фактических затрат от нормативных

Отклонения от норм обобщаются в учете по объектам калькулирования,

причинам и виновникам для последующего анализа. Нормативы определяют следующие факторы (табл. 7).

33

Таблица 7

Факторы, определяющие нормативы затрат

Таким образом, нормативный метод позволяет организовать учет затрат и

калькулирование себестоимости и оперативно воздействовать на процесс

формирования затрат.

2.4. Организация учета затрат по центрам ответственности

Получение необходимой информации для управления и применение эффективных методик и приемов для ее обобщения и анализа возможно на основе организации учета по центрам затрат. В настоящее время учет по центрам затрат становится для многих предприятий необходимостью и является эффективным инструментом управления затратами. В связи с этим заслуживает внимания применение опыта ряда зарубежных и российских промышленных компаний и развитие методологии учета затрат по центрам ответственности. Проблемы развития теории, методологии и практики учета по центрам затрат рассмотрены в работах отечественных экономистов: Н.Г.

Данилочкиной, В.Б. Ивашкевича, В.Ф. Палия, А.Д. Шеремета, Т.П. Карповой,

Е.В.Ткачука и др. Вопросы учета по центрам затрат раскрыты также в работах зарубежных авторов: К. Друри, А. Яруговой и др.

Основные определения центра затрат как экономической категории,

приводимые в литературе, представлены в табл. 8.

34

материальных, трудовых, денежных ресурсов по зависящим и не зависящим от конкретных исполнителей причинам.

Организация учета по центрам затрат предполагает выполнение всех функций, присущих управлению любым объектом. При этом функции управления затратами реализуются через элементы управленческого цикла:

прогнозирование и планирование, организацию, координацию и регулирование,

стимулирование выполнения, учет и анализ. Для успешной организации учета по центрам затрат необходимо решение следующих основных задач.

1. Выбор способа деления предприятия на центры затрат - определяется спецификой конкретных ситуаций. При этом нужно учитывать требования,

основные из которых излагаются в работах в области управленческого учета. К

ним относятся: наличие показателя для измерения деятельности и базы для распределения расходов; функциональная однородность; персональная ответственность; достаточная степень детализации информации для анализа и принятия управленческих решений; отнесение на центр только прямых затрат;

разработка системы мотивации для центров затрат.

2. Обоснование классификации центров затрат. На основе анализа публикаций различных зарубежных и отечественных ученых-экономистов построена классификация центров затрат, выделены классификационные признаки и по каждому из них определены виды центров затрат. Центры затрат подразделяют по различным видам в зависимости от следующих критериев: по степени регулируемости, по видам затрат, по видам задач и выполняемых функций, по принципу сходства структуры затрат, по территориальному принципу, в зависимости от последовательности группировки, по временной определенности, в зависимости от контрольно-аналитических функций учета,

по степени совпадения с местом возникновения затрат и др.

3. Эффективность управления затратами определяется их правильной классификацией. Деление затрат на переменные и постоянные позволяет применить адекватные методы планирования затрат с использованием гибкого бюджета. Выделение регулируемых и нерегулируемых статей затрат позволяет

36

включить в бюджет только те статьи, на которые может влиять руководитель центра затрат, и закрепить персональную ответственность за каждую статью.

4. Для организации учета по центрам затрат нужно создать систему кодирования подразделений, видов затрат и форм бюджетов и отчетности по показателям деятельности центров затрат, систему учета распределения затрат,

систему калькулирования по центрам затрат, систему контроля показателей и автоматизированной обработки информации. Здесь следует использовать опыт западных фирм, которые разрабатывают единые планы счетов центров затрат по каждому подразделению и предприятию в целом. Эти планы увязываются с номенклатурой затрат по видам и представляют часть общей системы контроля и ответственности за результаты производства. Для определения показателей по каждому центру затрат рекомендуется использовать следующие принципы:

показатели центров затрат должны детализировать цели, стоящие перед всей организацией; статьи расходов должны иметь существенную долю в структуре общих показателей предприятия и находиться в зоне влияния их руководителя.

5. С точки зрения контроля за величиной и экономичностью затрат необходимо применять метод бюджетирования издержек. Для этого составляют бюджет затрат и контролируют его соблюдение. Отклонения между бюджетом и фактической величиной характеризуют изменения уровня издержек соответствующего центра затрат по сравнению с нормативами. При сведении частных бюджетов центров ответственности в общий бюджет важное значение имеет определение трансфертных цен. Трансфертная цена – это условная расчетная цена на продукцию (услуги) одного центра ответственности,

передаваемые другому центру ответственности того же предприятия.

Трансфертное ценообразование является основой для оценки, контроля и стимулирования деятельности центров ответственности. Отечественная практика бюджетного управления еще не выработала единого подхода к вопросу формирования трансфертных цен.

6. Для осуществления контрольных функций структурные подразделения представляют внутреннюю отчетность, которая должна удовлетворять

37

определенным требованиям: быть оперативной, содержать информацию об отклонениях, обеспечивать возможность их анализа, соответствовать ответственности менеджера за принятие решений.

7. Для получения оперативной информации о достижении запланированных затрат с целью принятия решений по устранению негативных тенденций и мотивации персонала проводится анализ исполнения бюджетов.

Для этого применяется факторный анализ затрат, и определяются отклонения бюджетных данных от фактических на основе гибкого бюджета.

В качестве примера можно рассмотреть реализацию этих теоретических принципов учета по центрам затрат на ЗАО «Индезит Интернэшнл». К центрам затрат здесь относят места возникновения затрат, которые поделены между двумя основными сферами индустриальная и неиндустриальная.

Индустриальная зона, в свою очередь, включает завод холодильников, завод стиральных машин и администрацию. Финансовый учет ведется с использованием автоматизированной формы учета в корпоративной программе

SAP – R3. Система обеспечивает распределение издержек по местам возникновения и определение себестоимости каждого вида выпускаемой продукции, получение подробных аналитических данных и формирование отчетов.

В соответствии с учетной политикой все затраты формируются в дебете бухгалтерских затратных счетов: 31 «Затраты на материалы», 32 «Затраты на зарплату», 33 «Затраты на отчисления и фонды», 34 «Затраты на амортизацию»,

35 «Прочие затраты и налоги». С кредита бухгалтерского счета 37 затраты распределяются на соответствующие балансовые счета. В конце года все

«Затратные счета» закрываются в дебет счета 37. Для учета прямых затрат на производство применяется счет 20 «Основное производство», к которому открывают аналитические счета, коды которых соответствуют номеру места возникновения затрат. Общепроизводственные расходы списываются пропорционально основной заработной плате рабочих основного производства.

38

Общехозяйственные расходы списывают на счета реализации пропорционально выручке.

Распределение затрат осуществляется в три этапа: Первый этап: прямые затраты распределяются по объектам затрат и исчисляется себестоимость полуфабрикатов. Второй этап: распределяются косвенные производственные затраты индустриальной зоны, т.е. подразделений, обслуживающих заводы стиральных машин и холодильников. Третий этап: затраты цеха распределяются по носителям затрат (видам готовой продукции) и

определяется их калькуляция.

Отдел планирования и контроля устанавливает трансферы распределения затрат между заводом холодильников, заводом стиральных машин и маркетингом на весь бюджетный год. Трансферы отражают долю работы одних мест возникновения затрат для других в виде фиксированных процентов.

Запланированные косвенные затраты распределяются на производимые полуфабрикаты и готовую продукцию через плановый тариф пропорционально плановой трудоемкости продукта.

По каждому подразделению предприятия ведется анализ в разрезе элементов затрат и их видов. Кодирование затрат позволяет учитывать их обособленно и осуществлять детальный анализ. Отклонения от плановых показателей фиксируются не только по месту возникновения затрат, но и по ответственному лицу (подразделению). Концепция учета по центрам затрат предусматривает применение различных целевых функций к различным подразделениям предприятия. Это обеспечивает возможность эффективного стимулирования подразделений в хозяйственной деятельности и создания системы материального поощрения с учетом вклада каждого подразделения.

Внедрение системы центров ответственности и бюджетирования обеспечит оптимизацию затрат, повысит мотивацию менеджеров различного уровня и эффективность управления деятельностью подразделений и предприятия в целом.

39

3. БЮДЖЕТИРОВАНИЕ И УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ КОНТРОЛЬ ЗАТРАТ

3.1. Понятие, стадии и принципы разработки бюджетов затрат в отраслях производственной сферы

Применительно к хозяйствующему субъекту бюджетирование представляет собой метод учета и контроля доходов и расходов, получаемых на всех уровнях управления, обеспечивающий сравнение фактических результатов с плановыми.

Бюджет затрат – это количественное выражение централизованно устанавливаемых показателей плана предприятия на определенный период по затратам и использованию материальных и финансовых ресурсов.

Бюджет затрат характеризуется:

-формализацией, т.е. количественным выражением показателей;

-централизованным утверждением бюджетных показателей для отдельных подразделений (центров ответственности);

-сквозным характером бюджетирования от бюджетов отдельных подразделений и сегментов хозяйственной деятельности до сводного бюджета предприятия;

-определенным бюджетным периодом (месяц, квартал, год);

-непрерывностью бюджетного процесса, т.е. анализ исполнения бюджета отчетного периода должен совпадать с разработкой бюджета следующего периода.

Условием внедрения системы бюджетирования на предприятии является разработка следующих подсистем бюджетного процесса (табл. 9).

Все подсистемы бюджетного процесса находятся во взаимосвязи и объединены внутренним документооборотом, т.е. информационными потоками подразделений предприятия в процессе бюджетирования.

40