4. АУДИТ ДОХОДОВ, РАСХОДОВ И ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ

Организация учёта расходов на производство и выпуск продукции на предприятии зависит от особенностей производственного процесса и организационнопроизводственной структуры предприятия.

Обычно на промышленном предприятии выделяют цеха (подразделения) основного производства и цеха вспомогательного производства.

В цехах основного производства изготавливают ту продукцию, ради которой предприятие создано. В промышленном производстве выделяют следующие виды цехов:

–заготовительные (литейные, кузнечные, прессовые, цехи металлоконст-

рукций);

–обрабатывающие (механические, деревообрабатывающие, термические, гальванические);

–сборочные (цехи узловой и общей сборки, испытательные, окраски готовых машин).

Прямые затраты на производство продукции (которые можно достоверно связать с конкретным изделием) учитывают по дебету счёта 20 «Основное производство». Если в цехе производится несколько видов продукции, то кроме прямых затрат всегда имеются косвенные затраты. Например, если оборудование используют для производства нескольких изделий, амортизационные отчисления будут относиться одновременно ко всем выпущенным за отчётный месяц продуктам. Косвенные затраты включают в себестоимость изделий путём распределения. Расходы, необходимые для деятельности цеха в целом, учитывают на счёте 25 «Общепроизводственные расходы». Этот счёт обычно делят на два субсчёта:

–расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

–цеховые расходы.

Для каждого производственного подразделения открывают свой счёт 25 «Общепроизводственные расходы».

Чем выше доля прямых расходов, тем точнее можно определить фактическую себестоимость продукции.

С одной стороны, если увеличивается степень механизации и автоматизации производства, то растут косвенные затраты, связанные с работой оборудования. Но с другой стороны, специализация отдельных участков производств, локализация затрат по видам продукции и участкам производства, оснащение измерительными приборами приводит к возможности перевода косвенных затрат в прямые.

Цеха вспомогательного производства обслуживают основное производство. Руководство предприятия может принять решение не создавать у себя вспомогательные производства, а заключить договоры со специализированными предприятиями. К вспомогательным производствам могут относить:

–инструментальный цех;

–ремонтный цех;

–транспортный цех;

–котельную, подстанцию, компрессорный цех и т.п.

Прямые затраты вспомогательного производства учитывают на счёте 23 «Вспомогательное производство».

70

Если вспомогательные подразделения оказывают услуги, снабжают другие подразделения предприятия энергией, водой, паром, то на конец месяца у них отсутствует незавершённое производство, т.е. счёт 23 закрывается.

Если же вспомогательное подразделение производит продукцию (например, тару) или выполняет работы, то там может оставаться незавершённое производство (НЗП), которое будет учитываться по дебету счёта 23.

Для упорядочения учёта расходы, связанные с производством продукции, группируются по элементам затрат. Принято выделять следующие элементы:

–материальные расходы;

–расходы на оплату труда;

–отчисления на социальные нужды;

–амортизация основных средств;

–прочие расходы.

Когда мы проводим классификацию затрат по элементам, мы можем определить, какие именно ресурсы были израсходованы для производства продукции.

Вторая важная классификация затрат – по статьям калькуляции. Наименования и количество статей калькуляции различаются на предприятиях разной отраслевой принадлежности. Небольшие предприятия могут вести учёт по сокращённому перечню статей затрат. В таблице показана связь между отдельными статьями калькуляции, которые применяются в химической промышленности, и элементами затрат.

71

Можно заметить, что некоторые статьи включают один элемент расходов (например, топливо всех видов на технологические цели), а другие статьи включают несколько элементов (например, общехозяйственные расходы).

Статьи, включающие несколько элементов затрат, называют комплексными.

Всостав статьи «Общепроизводственные расходы» включают:

1)расходы на содержание и эксплуатацию оборудования:

-амортизационные отчисления по производственному оборудованию и транспортным средствам;

-расходы на ремонт производственного оборудования и транспортных

средств;

-затраты на эксплуатацию оборудования;

-расходы на внутризаводское перемещение грузов;

-прочие расходы;

2) цеховые расходы:

– расходы на содержание аппарата управления с отчислениями на социальное страхование и обеспечение;

-зарплата прочего цехового персонала с отчислениями на социальное страхование и обеспечение;

-амортизационные отчисления по зданиям, сооружениям и инвентарю;

-расходы на ремонт зданий, сооружений и инвентаря;

-расходы на содержание зданий, сооружений и инвентаря;

-затраты на испытания, опыты, исследования;

-расходы на изобретательство и рационализаторство;

-расходы на охрану труда;

-затраты на улучшение качества продукции;

-затраты на гарантийное обслуживание;

-расходы, связанные со стандартизацией и т.д.

72

В состав статьи «Общехозяйственные расходы» включают:

1)зарплату аппарата управления предприятия с отчислениями на социальное страхование и обеспечение;

2)командировочные расходы;

3)расходы на содержание охраны;

4)зарплату прочего общехозяйственного персонала с отчислениями на социальное страхование и обеспечение;

5)амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств;

6)расходы на содержание зданий и прочих объектов (отопление, освещение, водоснабжение и т.п.);

7)расходы на подготовку кадров;

8)расходы на организованный набор рабочей силы;

9)затраты на испытания, опыты, исследования;

10)затраты, связанные с изобретательством и рационализаторством;

11)расходы на охрану труда;

12)расходы на улучшение качества продукции;

13)расходы на уплату налогов, сборов и отчислений;

14)прочие общехозяйственные расходы.

Всостав общехозяйственных расходов включаются непроизводительные

потери.

Расходы отражаются в учёте на основании первичных учётных документов: требований на отпуск материалов, лимитно-заборных карт, нарядов на сдельную работу и расчётных ведомостей по начислению заработной платы, ведомостей по расчёту амортизации основных средств и нематериальных активов.

Определяем себестоимость перевозки на один километр:

216 000 руб. / 8640 км = 25 руб./км.

Определяем себестоимость одной гигакалории:

112 000 руб. / 320 Гкал = 350 руб./Гкал.

Получаем следующее распределение затрат:

На предприятии могут использовать пошаговый метод. В этом случае выбирают подразделение вспомогательного производства, оказавшее максимальный объём услуг. Услуги такого подразделения распределяют первыми между остальными подразделениями предприятия. Затем переходят к следующему вспомогательному цеху и последовательно продолжают распределение. В нашем примере транспортный цех оказал услуг на большую сумму по сравнению с котельной.

Рассчитаем фактическую стоимость одного километра перевозок: 216 000 руб. / 9000 км = 24 руб./км.

73

Распределим услуги транспортного цеха:

Затем определим полную величину затрат котельной: 112 000 руб. + 8640 руб. = 120 640 руб.

Рассчитаем фактическую стоимость одной гигакалории: 120 640 руб. / 320 = 377 руб./Гкал.

Распределим услуги котельной:

Можно распределять услуги вспомогательных подразделений с помощью системы линейных уравнений:

–выражаем стоимость оказанных встречных услуг через линейную зави-

симость;

–решаем систему линейных уравнений;

–распределяем затраты вспомогательных цехов по формулам:

где З , З – совокупные накладные расходы вспомогательных подразделений 1 и 2 соответственно; З , З – первоначальное распределение накладных расходов без учёта взаимных услуг подразделений 1 и 2 соответственно; d1 – доля первого подразделения в накладных расходах второго подразделения; d2 – доля второго подразделения в накладных расходах первого подразделения.

Часто на промышленных предприятиях взаимные услуги вспомогательных производств оценивают по нормативной стоимости. Допустим, что нормативная стоимость перевозки на один километр составляет 20 руб., а нормативная стоимость одной гигакалории – 340 руб. Тогда получим следующие результаты:

Фактическая себестоимость единицы услуг вспомогательных подразделений для цехов основного производства и заводоуправления:

74

Транспортные услуги: 236 000 руб. / 8640 км = 27,315 руб./км. Котельная: 92 000 руб. / 320 Гкал = 287,5 руб./Гкал.

Распределим услуги вспомогательных производств между подразделениями основного производства и заводоуправлением:

Следующий шаг – распределение общепроизводственных расходов основного производства. Предприятие самостоятельно выбирает базу для распределения таких расходов. Этот выбор отражается в учётной политике. Рассмотри наиболее часто используемые способы распределения. Предположим, что за месяц общепроизводственные расходы составили 364 500 руб.

Если в качестве базы для распределения выбрана заработная плата основных производственных рабочих, то сначала надо определить общую величину начисленной заработной платы:

65 280 руб. + 20 400 руб. + 50 320 руб. = 136 000 руб.

Затем рассчитываем удельный вес заработка, начисленного за изготовление определённого вида изделий в общей величине зарплаты:

65 280 руб./136 000 руб. = 0,48;

20 400 руб./136 000 руб. = 0,15;

50 320 руб./136 000 руб. = 0,37.

Распределяем общепроизводственные расходы, умножая полученные коэффициенты на сумму фактических общепроизводственных расходов:

Если распределение общепроизводственных расходов производят пропорционально нормативам, расчёт выполняют в два этапа. Сначала определяют величину расходов по нормативу в пересчёте на фактический выпуск. Для этого количество выпущенных из производства изделий умножают на установленный норматив расходов:

75

Затем определяем соотношение фактической величины общепроизводственных расходов к их нормативной величине в пересчёте на фактический выпуск:

364 500 руб. / 324 000 руб. = 1,125.

Нам остаётся умножить на этот коэффициент уже рассчитанные значения общепроизводственных расходов по нормативу в пересчёте на фактический выпуск:

Аналогичным образом производится распределение общепроизводственных расходов пропорционально количеству машино-часов, затраченных на производство продукции. Сначала определяем общее количество машино-часов на весь выпуск, затем рассчитываем величину общепроизводственных расходов, приходящуюся на один машино-час, а потом подсчитываем величину общепроизводственных расходов, которую следует включить в себестоимость изделия.

Задание. Распределите общепроизводственные расходы пропорционально машино-часам, затраченным на производство продукции.

Считается, что величина общехозяйственных расходов не связана с объёмом выпуска продукции и является условно-постоянной величиной. Поэтому промышленное предприятие имеет право записать в своей учётной политике, что общехозяйственные расходы не будут включаться в себестоимость выпущенной продукции, а будут сразу списываться на счёт 90 «Продажи». Такая операция отражается бухгалтерской записью:

Дебет 90 субсчёт «Расходы на управление» Кредит 26.

Предприятие имеет право включить общехозяйственные расходы в себестоимость выпущенной продукции. Тогда эти расходы будут распределены между отдельными видами продукции пропорционально заработной плате основных производственных рабочих либо пропорционально нормативу. Распределение общехозяйственных расходов оправдано в том случае, когда объём выручки от реализации продукции распределён в течение года неравномерно.

На промышленных предприятиях иногда производят бракованные детали или изделия, т.е. такие изделия, которые не соответствуют стандартам, техническим условиям или условиям договоров. Различают внешние и внутренние причины брака. Например, брак может появиться из-за скрытых дефектов в материалах или из-за внезапного отключения электроэнергии по вине поставщика. Иногда бракованную деталь или изделие можно исправить, затратив дополнительные материалы и рабочее время. В некоторых случаях брак бывает окончательным, т.е. неисправимым.

76

Факт производства бракованного изделия (детали) отражают в первичном учётном документе, форму которого разрабатывают на предприятии и утверждают в учётной политике. В этом документе указывают причины брака, количество бракованной продукции, виновников брака, расходы на устранение брака и (или) себестоимость бракованной продукции, суммы, подлежащие взысканию с виновников брака, и другую информацию.

Все расходы, связанные с бракованными изделиями, учитывают на счёте 28 «Брак в производстве».

Потери от исправимого брака определяют как разницу между расходами, связанными с устранением брака, и суммами, удержанными с виновников брака (сотрудников, поставщиков).

Врасходы, связанные с устранением брака, включают:

–стоимость материальных ресурсов, израсходованных на исправление брака;

–зарплату рабочих, занятых исправлением брака;

–начисленные на эту зарплату страховые взносы;

–другие расходы по исправлению брака.

Расходы по исправлению брака должны подтверждаться первичными документами (нарядом на сдельную работу, требованием на отпуск материалов).

Если брак был допущен по вине работника, то с него может быть взыскан материальный ущерб. Суммы ущерба, подлежащие удержанию с виновников брака, отражают по кредиту счёта 28 в корреспонденции со счётом 73-2 «Расчёты по возмещению материального ущерба».

– определить средний процент отклонений фактической себестоимости продукции от учётной стоимости. Для этого используем формулу

где Сфн – фактическая себестоимость остатка выпущенной продукции на начало

месяца; Сфв – фактическая себестоимость выпущенной за месяц продукции; Сун –

учётная стоимость остатка выпущенной продукции на начало месяца; Сув – учётная стоимость выпущенной за месяц продукции.

Проведём расчёт:

– определяем отклонение фактической себестоимости отгруженной продукции от учётных цен. Для этого учётную стоимость отгруженной покупателям продукции умножаем на средний процент отклонений:

385 шт. × 8000 руб. × 2,432% = 74 905,60 руб.

Следовательно, фактическая себестоимость отгруженной продукции составляет

385 шт. × 8000 руб. + 74 905,60 руб. = 3 154 905,60 руб.

77

Бухгалтер составит следующие проводки:

В конце месяца на складе останется 25 электродвигателей, учётная стоимость которых составит 200 000 руб., а отклонения учётной стоимости от фактической себестоимости будет равно

2160 руб. + 77 600 руб. – 74 905,60 руб. = 4854,40 руб.

Теперь предположим, что предприятие применяет для учёта выпуска продукции счёт 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». В этом случае бухгалтерские записи будут выглядеть следующим образом:

В этом случае все отклонения, возникшие в отчётном месяце, полностью относят на счёт «Продажи». Остаток готовой продукции на складе отражают только по учётной стоимости. Такой способ учёта оправдан в том случае, если на складе хранятся незначительные запасы готовой продукции, а величина отклонений фактической себестоимости от учётной стоимости невелика.

Еслиэтиусловиянесоблюдаются, топрименяютследующийпорядокзаписей:

78