Корпоративные финансы. В 2 частях. Ч.2. Учебное пособие

2)налог на игорный бизнес;

3)транспортный налог.

Местные налоги и сборы установлены ст. 15 НК РФ и обязательны к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований. К местным налогам и сборам относятся:

1)земельный налог;

2)налог на имущество физических лиц;

3)торговый сбор.

Таким образом, в РФ действует трехуровневая налоговая система.

2. По методу взимания выделяют следующие виды налогов

Прямые налоги и сборы устанавливаются непосредственно на доход или имущество налогоплательщика, который производит уплату суммы налога (сбора) самостоятельно или посредством налогового агента. Например, налог на прибыль организаций, земельный налог, налог на доходы физических лиц, налог на имущество физических лиц и др.

Косвенные налоги и сборы взимаются в процессе движения доходов или оборота товаров, работ и услуг. Фактическим плательщиком налога, как правило, является конечный потребитель товара (работ, услуг), который принимает на себя реальное налоговое бремя по данному налогу (сбору). Косвенные налоги взимаются путем включения их в цену товара как своеобразные надбавки (акцизы, НДС, таможенные пошлины и др.). Таким образом, продавец товара (работ, услуг) при их реализации получает с покупателя стоимость товара (работ, услуг) и суммы налога, подлежащие в дальнейшем уплате в бюджет.

3.По степени обложения выделяют следующие виды налогов и сборов

Прогрессивные налоги и сборы – это налоги, налоговая ставка (тяжесть налогообложения) по которым увеличивается по мере роста налоговой базы. Например, транспортный налог, налог на имущество физических лиц.

Пропорциональные налоги и сборы – это налоги, налоговая ставка

(тяжесть налогообложения) не изменяется при изменении налоговой базы. Например, НДС, торговый сбор, налог на имущество организаций, налог на прибыль организаций и др.

41

Регрессивные налоги и сборы – это налоги, налоговая ставка (тяжесть налогообложения) по которым снижается по мере уменьшения налоговой базы. Например, ранее действовавший единый социальный налог (ЕСН).

4.По категории плательщика налога и сбора выделяют следующие виды

Налоги и сборы, плательщиками которых являются физические лица (налог на доходы физических лиц, налог на имущество физических лиц и др.).

Налоги и сборы, плательщиками которых являются организации

(налог на прибыль организаций, налог на имущество организаций и др.).

Налоги и сборы, плательщиками которых являются организации и физические лица (земельный налог, транспортный налог, торговый сбор, государственная пошлина и др.).

Очевидно, что государственная налоговая политика должна формироваться исходя из необходимости создания благоприятных условий для ведения бизнеса и оптимизации совокупной налоговой нагрузки корпорации.

Налоговая нагрузка (налоговое бремя) корпорации (Нналог)

представляет собой сумму налогов, которую она должна уплатить в бюджет государства, рассчитывается как соотношение суммы упла-

ченных налогов (Сн) и оборота (выручки) корпорации (В), в процентах:

Нналог СВн 100 %.

Ситуация, когда налоговая нагрузка корпорации ниже среднеотраслевого уровня, является поводом для выездной налоговой проверки. По оценкам ФНС, налоговая нагрузка корпораций в 2020 г. по различным видам экономической деятельности составляла от 0,6 %, в производстве химических веществ и химических продуктов до 46,5 %, в сфере добычи топливно-энергетических полезных ископаемых, в среднем по видам экономической деятельности налоговая нагрузка составила 10 % [51].

В целях стимулирования развития отдельных сфер и направлений деятельности государство может вводить налоговые льготы, испыты-

42

вая при этом отрицательные последствия в виде недопоступления доходов в бюджет. Для налогоплательщиков это дает возможность сократить расходы на налоговые выплаты и увеличить свое благосостояние.

Наиболее часто встречаются следующие формы налоговых льгот:

освобождение от налогообложения;

налоговый вычет;

ускоренная амортизация;

налоговые каникулы;

налоговый кредит;

налоговый инвестиционный кредит;

льготы косвенного налогообложения;

зачет ранее уплаченного налога (в рамках устранения двойного налогообложения/снижения его бремени).

3.2. СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В РФ

Налогообложение представляет собой порядок взимания налогов, установленный на законодательном уровне. На настоящий момент законодательством РФ предусмотрено применение налогоплательщиками либо общей системы налогообложения, либо специальных налоговых режимов.

Общая система налогообложения (ОСН). Корпорации, применя-

ющие ОСН, обязаны уплачивать все предусмотренные законодательством о налогах и сборах РФ налоговые и иные платежи, за исключением установленных льгот. Применяется, как правило, крупными корпорациями, большинство контрагентов которых – плательщики НДС или участники внешнеэкономической деятельности. Налоговая нагрузка при такой системе налогообложения, как правило, наибольшая.

Специальные налоговые режимы (СНР) могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, предусмотренных законодательством (ст. 18 НК РФ). На практике специальные системы налогообложения подразумевают замену ряда налогов и сборов, присущих ОСН, единым налогом или иным обязательным платежом. Налоговая нагрузка при применении специальных налоговых режимов, как правило, снижается.

43

Специальные налоговые режимы

1.Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог, ЕСХН). Перей-

ти на ЕСХН могут сельскохозяйственные товаропроизводители, соответствующие условиям, указанным в ст. 346.1 НК РФ.

2.Упрощенная система налогообложения (УСН). Порядок и усло-

вия применения УСН определены в гл. 26.2. НК РФ. Вместо ряда предусмотренных законодательством налогов налогоплательщик уплачивает единый налог по определенной законом ставке. Налоговая ставка устанавливается в размере 6 % в случае, если объектом налогообложения являются доходы, и 15 %, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов.

3.Система налогообложения при выполнении соглашений о разде-

ле продукции применяется при выполнении соглашений, которые заключены в соответствии с Федеральным законом «О соглашениях

оразделе продукции» от 30.12.1995 № 225-ФЗ. Условия и порядок применения данного налогового режима определены в гл. 26.4. НК РФ.

4.Патентная система налогообложения (ПСН) может применять-

ся индивидуальными предпринимателями в отношении видов предпринимательской деятельности, перечень которых устанавливается законами субъектов РФ. Условия и порядок применения данного налогового режима определены в гл. 26.5. НК РФ.

5.Налог на профессиональный доход применяется физическими лицами, в том числе индивидуальными предпринимателями, в порядке эксперимента, проводимого на отдельных территориях до 31.12.2028 г., в соответствии с Федеральным законом «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход»» от 27.11.2018 № 422-ФЗ.

Примеры освобождения от обязанности по уплате отдельных видов налогов при применении налоговых спецрежимов приведены в табл. 3.1.

Переход на налоговые спецрежимы осуществляется в добровольном порядке путем подачи в налоговый орган уведомления (УСН, ЕСХН) или заявления на получение патента (ПСН). Корпорация вправе применять одновременно несколько спецрежимов по различным видам деятельности. Следует также учесть, что большинство спецрежимов имеют свои региональные особенности, устанавливаемые законами субъектов РФ.

44

Таблица 3.1

Освобождение от уплаты налогов, применяемых при общей системе налогообложения, в связи с применением СНР*

*Освобождение от уплаты налогов происходит с условиями и исключениями, установленными налоговым законодательством.

3.3.ДВОЙНОЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

ИМЕТОДЫ ЕГО УСТРАНЕНИЯ

Каждое государство обладает правом установления и применения в пределах своих границ норм национального налогового законодательства. В то же время развитие внешнеэкономической деятельности сопряжено с взаимодействием налоговых систем сотрудничающих государств. Несмотря на то что налоговые системы различных государств имеют определенные различия (по соотношению различных видов налогов и сборов, величине налоговых ставок, способам определения налогооблагаемой базы, налоговым льготам и пр.), набор используемых налогов практически одинаков. Поэтому нередко возникает ситуация, когда одна и та же сумма дохода или вид имущества подлежит двойному налогообложению (doubletaxation) благодаря дей-

ствию двух принципов.

1. Согласно принципу территориальности каждое государство имеет право на обложение налогами доходов/имущества, которые были получены/находятся на его территории. Поэтому в первую очередь

45

корпорацией уплачиваются налоги в стране-источнике получения дохода или нахождения имущества.

2. Согласно принципу резиденции каждое государство реализует право налогового суверенитета облагать налогами доходы, имущество и иные объекты налогообложения своих резидентов, полученные и находящиеся за рубежом. Поэтому возникает обязанность уплатить налоги в стране-резиденции головной (материнской) корпорации.

Головная (материнская) корпорация получает часть прибыли от деятельности дочерних фирм, филиалов и представительств за рубежом, которая включается в сумму ее налогооблагаемой прибыли и также подлежит налогообложению.

Для избежания двойного налогообложения правительства стран могут разрабатывать мероприятия в двух направлениях.

1. Правительство страны принимает внутренние законодательные меры, направленные на снижение налогового бремени в результате двойного налогообложения, водностороннемпорядке. Такого рода меры по ряду налоговвотношениирезидентовРФпредусмотренывНКРФ:

Устранение двойного налогообложения по НДФЛ. Ст. 232 НК РФ предусмотрено, что суммы налога с доходов, полученных в другом государстве, фактически уплаченные физическим лицом – налоговым резидентом РФ за рубежом в соответствии с законодательством других государств, засчитываются при уплате налога в РФ только в том слу-

чае, если это предусмотрено соответствующим международным до-

говором РФ по вопросам налогообложения.

Устранение двойного налогообложения по налогу на прибыль организаций. Ст. 311 НК РФ предусмотрено, что суммы налога на прибыль, выплаченные российской корпорацией в соответствии с законодательством иностранных государств, засчитываются при уплате этой корпорацией налога в РФ. Вместе с тем размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных за рубежом, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате в РФ.

Устранение двойного налогообложения по налогу на имущество организаций. Ст. 386.1 НК РФ предусмотрено, что суммы налога на

имущество в отношении имущества, принадлежащего российской корпорации и расположенного на территории другого государства, фактически уплаченные российской корпорацией за рубежом в соответствии с законодательством этого государства, засчитываются при уплате налога в РФ в отношении указанного имущества. В то же время размер

46

засчитываемых сумм налогов, выплаченных за рубежом, не может превышать сумму налога, причитающегося к уплате в РФ.

2.Признавая, что двойное налогообложение не способствует развитию международной торговли, правительства стран заключают между собой договоры, соглашения и конвенции, определяющие взаимный порядок взимания налогов с субъектов экономической деятельности.

Основная цель соглашения заключается в определении критериев для предотвращения двойного налогообложения, т. е. необходимо решение налоговых проблем между договаривающимися странами. Многие соглашения базируются на Модельной конвенции Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) по налогам на доход и капитал и содержат аналогичные ей положения. Модельная конвенция используется большинством стран, в том числе и Россией.

Внастоящее время действуют налоговые соглашения (конвенции, договоры), заключенные между Российской Федерацией и 80 странами [67]. Конечный эффект налоговых соглашений связан с ограничением прав договаривающихся сторон взимать налоги. Для этого в соглашении определяется метод устранения двойного налогообложения, к основным методам в мировой практике относятся следующие.

1.Метод налогового вычета или скидки (tax deduction) подразуме-

вает, что налог, уплаченный корпорацией в иностранном государстве, приравнивается к стандартным налоговым вычетам, т. е. вычитается из

суммы доходов, подлежащих налогообложению (как включаемые в себестоимость затраты). Данный метод является наименее популярным и наименее часто применяемым из рассматриваемых методов, так как степеньустранениядвойногоналогообложенияпринем недостаточна.

2.Метод налогового освобождения (tax exemption) подразумевает освобождение от налогообложения определенных типов доходов, полученных корпорациями-резидентами в иностранном государстве. При этом освобождение действует только в отношении активных доходов – прибыли и др. При этом пассивные доходы (проценты, гонорары, роялти, дивиденды и т. п.) подлежат налогообложению, но по сниженным налоговым ставкам. Таким образом, страна-источник получения дохода получает исключительное право налогообложения. Страна резиденции в то же время отказывается от своего права облагать налогом доход корпорации – налогового резидента, полученный за рубежом.

3.Метод налогового кредита или зачета (tax credit or tax relief)

предусматривает, что государство корпорации-резидента учитывает налог на доходы, уплаченный в бюджет иностранного государства, как

47

налог, заплаченный в его собственный бюджет, и соответственно уменьшает сумму собственных налогов.

Рассмотрим применение методов устранения двойного налогообложения на условном примере: Корпорация-резидент государства Х получила доход в сумме 5000 у.е. в государстве Y. Ставка налога на прибыль в государстве X составляет 28 %, в государстве Y – 20 %. Сравнительный расчёт налоговой нагрузки при использовании каждого метода устранения двойного налогообложения приведен в табл. 3.2.

Таблица 3.2

Налоговая нагрузка на корпорацию при использовании различных методов устранения двойного налогообложения, у.е.

При использовании метода налогового вычета совокупная налоговая нагрузка на корпорацию составила 42,4 %, что является довольно высоким уровнем налогообложения. Вместе с тем в ряде случаев применение метода налогового вычета необходимо. Например, в том случае, когда налог, уплаченный в иностранном государстве, нельзя сопоставить ни с одним из национальных налогов, т. е. в случаях, когда другие методы устранения двойного налогообложения использовать невозможно, метод налогового вычета, несмотря на наименьшую эффективность, дает возможность уменьшить негативные последствия двойного налогообложения.

48

КОНТРОЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ, ТЕСТЫ И СИТУАЦИОННЫЕ ЗАДАНИЯ

Контрольные вопросы

1.Назовите основные признаки налогов.

2.Без каких элементов налог не может считаться установленным?

3.В чем заключается регулирующая функция налогов?

4.Опишите характер денежных отношений между налогоплательщиком, потребителем товаров (работ, услуг) и государством при прямом и косвенном налогообложении.

5.Назовите налоговые системы, предусмотренные налоговым законодательством РФ.

6.В чем преимущества применения специальных налоговых режимов? Недостатки?

7.Какие налоги и сборы включены в состав федеральных налогов

исборов?

8.Какие формы налоговых льгот предусмотрены налоговым законодательством?

9.Назовите причины возникновения двойного налогообложения.

10.В чем заключается сущность метода налогового вычета как метода устранения двойного налогообложения? Почему он редко применяется?

11.Почему метод налогового освобождения редко используется на практике?

12.Какой метод устранения двойного налогообложения предусмотрен в Налоговом кодексе РФ?

Тесты

1. Какие функции выполняют налоги: а) фискальную; б) сберегательную; в) регулирующую; г) рисковую;

д) инвестиционную; е) распределительную; ж) контрольную?

49

2. Какой из перечисленных элементов налогообложения не является обязательным при установлении налога:

а) налоговая база; б) налоговый период; в) налоговая ставка; г) налоговые льготы?

3. Обязанность платить налог возникает в том случае, если законодательно установлены:

а) налогоплательщики и все элементы налогообложения; б) налоговая база и налоговая ставка; в) налоговая ставка и налоговый период;

г) налогоплательщики, объектыналогообложенияиналоговыельготы.

4. Налоговая база представляет собой:

а) стоимостную характеристику объекта налогообложения; б) физическую характеристику объекта налогообложения;

в) стоимостную или физическую характеристику объекта налогообложения;

г) стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения.

5. Выражение «налогами облагаются только те объекты, которые возникли в результате совершения законных операций», характеризует следующий признак налога:

а) денежную форму; б) легитимность;

в) индивидуальную безвозмездность; г) обязательность уплаты.

6. К какому уровню налоговой системы относятся сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов:

а) федеральные налоги и сборы; б) региональные налоги и сборы; в) местные налоги и сборы?

7. К какому уровню налоговой системы относится налог на имущество физических лиц:

а) федеральные налоги и сборы; б) региональные налоги и сборы; в) местные налоги и сборы?

50