учпос упр учет Кукукина

ПРЕДИСЛОВИЕ

В переходном периоде становления и развития рыночной экономики ву-

зовская школа стремится сохранить конкурентоспособность и состоятельность

на основе постоянного совершенствования учебных планов.

Дисциплина «Управленческий учет постепенно появилась в учебных пла-

нах многих вузов России. Необходимость постановки этой дисциплины в учеб-

ном процессе обоснована потребностью в рыночных инструментах управления затратами и прибылью. В то же время, наряду с управленческим учетом про-

должают существовать такие дисциплины (или их модификации), как технико-

экономический анализ, анализ хозяйственной деятельности и другие. Также

ставляется очевидным решение вопросов согласования (комплексирования) со-

держания взаимосвязанных дисциплин и построение логической структуры из-

ложения ряда тем, «перекликающихся» в разных дисциплинах.

Классический управленческий учет, как система, выполняет следующие функции:

1.Регистрирует затраты и предоставляет аналитические отчеты.

2.Оценивает величину затрат по носителям (продуктам, работам и услугам) и местам возникновения (центрам ответственности).

3.Управляет себестоимостью для принятия решений по цене, ассортимен-

ту и технологии производства.

4. Анализирует затраты и результаты для принятия управленческих реше-

ний в краткосрочном и долгосрочном периодах.

Представляется наиболее предпочтительным подход к управленческому учету в разрезе общеобразовательного стандарта специальности «Бухгалтер-

ский учет, анализ и аудит», в разрезе которого управленческий учет можно рас-

сматривать в двух дисциплинах: «Бухгалтерский управленческий учет» и «Управленческий учет». В первом случае внимание уделяется вопросам «при-

3

вязки» счетов управленческого учета к затратам – в калькулировании по зака-

зам и по процессам, по полной и ограниченной себестоимости и ценообразова-

нии на их основе, в нормативной системе калькулирования и анализе отклоне-

ний. Во втором случае внимание акцентируется на принятии решений в системе

«затраты – объем – прибыль». Также актуальны вопросы выбора варианта типа

«изготавливать комплектующие изделия своими силами или приобретать их со стороны» и другие. Важны оптимизация ассортиментной политики в кратко-

срочном и долгосрочном периодах управления прибылью, сегментирование от-

четов о прибылях по продуктам и территориям, оценка эффективности управ-

ления центрами ответственности. Несмотря на определенную трудность прове-

дения «водораздела» между теми знаниями, которыми должен обладать бухгал-

тер-аналитик и которые должен получить экономист и менеджер, такое деление напрашивается спецификой знаний, вместившихся в управленческий учет. Обе части управленческого учета обречены на преемственность «аналитическая информация на учетной основе – принятие управленческих решений по затра-

там, прибыли и ответственности» и работают на конечный результат жизнеспо-

собности предприятия в длительной перспективе.

Если обратиться к повторам разделов управленческого учета в различных дисциплинах, то наиболее часто перекликается анализ «затраты – объем – прибыль», также называемый операционным (производственным) анализом или анализом безубыточности. Представляется обоснованным его появление в дисциплине «Экономика предприятия» с позиции оптимизации объемов произ-

водства, выбора оптимального варианта. В то же время, такие вопросы как оп-

тимизация ассортиментной политики и сегментирование отчетов о прибылях и убытках по отраслевым и географическим сегментам, влияние калькулирования

(по полной или ограниченной себестоимости, в том числе директ-костинг) на финансовые результаты в большей мере относятся к области бухгалтерского управленческого учета и управленческого анализа.

4

Второй, более сложный уровень, изучения вопросов управления прибылью на основе учета поведения затрат (принцип менеджера и аналитика «А что ес-

ли?») прослеживается в дисциплине «Управление затратами». На этом уровне дополнением служит анализ с использованием метода цепных подстановок и других методов детерминированного факторного анализа, имеющих приоритет в отечественной теории и практике советского периода. При полной загрузке мощностей прекрасно «работали» инструменты традиционного экономическо-

го анализа, реагирующие на изменения в производстве. Учет поведения затрат,

отслеживающий зависимость между себестоимостью единицы продукции и ко-

личеством изменчивого объема продаж, стал более релевантным подходом управленческого анализа. Недооценка издержек до точки безубыточности и их переоценка после точки безубыточности (порога рентабельности) в традицион-

ном анализе приводит к разногласию в финансовых результатах и рентабельно-

сти продукции, полученных при маржинальном анализе.

Третий уровень изучения инструмента операционного анализа «затраты – объем – прибыль» должен найти отражение в управлении финансовыми ресур-

сами в разрезе дисциплины «Финансовый менеджмент» или «Управление фи-

нансами». В этой дисциплине вопросы управления ценой, переменной себе-

стоимостью единицы продукции, количеством единиц и общими постоянными затратами должны рассматриваться не только с позиции управления прибылью.

Здесь они увязываются с управлением оборотным капиталом, ценой и структу-

рой капитала, маржинальной безопасностью бизнеса, оценкой предпринима-

тельского и финансового рисков. Очевидно, что пройдет немало времени, пока учебные планы приобретут ценностно-ориентированный подход с логически выстроенной структурой сложности.

5

ВВЕДЕНИЕ В УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ

Цель изучения дисциплины – получение знаний и навыков управления затратами и прибылью.

Задачи дисциплины – ознакомление с тем, в какой информации нуждается руководитель, где эта информация может быть получена, и каким образом она используется для планирования, контроля и принятия управленческих решений.

Используемые методы – статистики, операционного анализа, цепных подстановок, факторного анализа, линейного программирования и др.

Предмет – учетная, аналитическая и иная информация для целей управления.

Объект – носители затрат в виде продуктов, работ или услуг, места возникновения затрат (подразделения, сегменты, центры ответственности).

Управленческий учет – процесс, происходящий внутри фирмы с использованием планирования и контроля ее деятельности. Он выполняет задачи системного подхода к идентификации, измерению, сбору, анализу, подготовке, интерпретации и передаче информации, необходимой руководителю при выполнении его функций. Цикл планирования затрат и контроля желаемой прибыли начинается с инициативного планирования и повторяется в новом качестве после анализа отклонений от плана (рис. 1).

Система управленческого учета применима везде: в производстве, торговле, сервисном обслуживании, ориентированном на получение прибыли, а также в государственных учреждениях и других неприбыльных организациях. Принятие какой-либо системы будет означать, что именно она отражает отношение руководства к управлению и контролю запасов и расходов, установлению цен и планированию ассортиментной политики, прибыли. Главное – проектирование такой системы управленческого учета, которая не просто накапливает затраты, а еще и способна поддерживать корпоративную стратегию.

Изменение выполнения (контроллинг)

Рис. 1. Цикл планирования и контроля

До двадцатого столетия об управленческом учете было написано не так много, хотя практика его применения была заложена еще в меморандуме Британского исполнительного директората от 1875 года. Первые системы управ-

6

ленческого учета были разработаны на текстильных предприятиях и железной дороге Северной Америки в первой половине девятнадцатого столетия. Позднее их стали внедрять изготовители табачных изделий, фотопленки и муки.

Современная система бухгалтерского учета подходит для месячного, квартального или годового учета затрат и прибылей. Однако руководителю нужна более оперативная и детальная информация о деятельности фирмы. При этом информация должна быть представлена в такой форме, чтобы руководитель сразу взвесил все «за» и «против».

Под информацией обычно понимается факт, данные, наблюдение, понятие, пополняющие знание о чем-либо. На рис. 2 представлены различные виды информации.

Информация

Учетная Неучетная

Рис.2. Виды информации

Руководителя интересует любой тип информации. Так слух о том, что крупный потребитель не доволен поставленным ему продуктом и хочет сменить поставщика – неколичественная, но важная информация.

Информация о текущей операционной деятельности при нормальном течении дел мало интересует руководство. Руководитель не заботится о количестве денег у отдельных потребителей или зарплате служащего, взятом вчера кредите. Этой информацией пользуется рядовой персонал, а руководитель интересуется общими финансовыми результатами этих операций.

Отметим различие управленческого и финансового учета:

1.Управленческий учет нацелен на обработку данных для внутрифирменного использования руководством. Информацией пользуется ограниченная группа работников. Финансовый учет предназначен для составления внешней отчетности, ориентированной на широкий круг пользователей (владельцы, инвесторы, кредиторы, государство, профсоюзы, общественность).

2.Управленческий учет в большей мере смотрит в будущее. Исторические данные финансового учета используются им для контроля текущей и прогнозирования будущей деятельности.

3.Управленческий учет основывается на релевантных (уместных) и гибких данных, необходимых для принятия тактических и стратегических решений.

4.Управленческий учет акцентирует внимание на сегментировании организации, выделении центров ответственности. При этом оценивается вклад каждого подразделения в покрытие общефирменных затрат и получение плани-

7

руемой прибыли. Финансовый учет рассматривает хозяйственную единицу в целом.

5.Управленческий учет частично регламентируется учетной политикой предприятия и использует все источники, полезные для управления. Финансовый учет регулируется основными принципами бухгалтерского учета и отчетности.

6.Внутренняя структура может изменяться по мере использования информации, в то время, как финансовый учет работает с основным уравнением баланса «Активы = Обязательства + Собственность».

7.Частота пользования аналитической информацией меняется в зависимости от цели управления затратами и прибылью (неделя, декада, месяц). Финансовый учет работает с более длительным периодом времени (квартал, год) и значительной задержкой в поступлении информации.

8.Управленческий учет не обязателен и содержит много приближений в оценках (например, в бюджетировании).

9.Управленческий учет находится в большой зависимости от целей планирования. Степень надежности данных финансового учета обычно выше в силу историчности и требований объективности.

10.Управленческий учет тесно связан с другими дисциплинами (бухгалтерский учет, управление финансами, экономический анализ, программирование, статистика).

На выбор системы управленческого учета оказывают влияние разные факторы:

Экономические – состояние и специфика отрасли, условия деятельности самой организации, рыночная конъюнктура. Ценообразование и налогообложение, инвестиционный климат.

Организационные – структура предприятия, распределение ответственности, уровень исполнительской дисциплины, профессионализм работников и их умение быстро адаптироваться к новым условиям.

Юридические – состояние правовой базы финансовой, коммерческой и трудовой деятельности.

Социальные – мотивация труда, психологический климат в коллективе, ценностные установки.

Одним из приоритетных критериев выбора той или иной системы управленческого учета являются те выгоды, которые она принесет в управление. Цель создания должна оправдывать вложенные средства. Преимущества создания эффективных систем управленческого учета обычно состоят в росте конкурентоспособности за счет более низких затрат. Информация о себестоимости в таких системах более реалистична и прозрачна. Появляется возможность гибкого ценообразования, формирования предпосылок и основы составления бюджетов, а также оценки деятельности руководителей подразделений. Управленческие решения становятся более взвешенными, продуктивными.

8

Основные функции и классификационные признаки формирования системы управленческого учета представлены на рис. 3 и 4.

Основные функции системы управленческого учета

Рис. 3. Основные функции управленческого учета

Основные признаки классификации системы управленческого учета

Рис. 4. Основные классификационные признаки систем управленческого учета

Процесс управленческого учета протекает в составлении бюджетов, отражении фактических данных в аналитическом и синтетическом учете и отчетности, контроле и анализе исполнения бюджетов, подготовке информации для принятия решений в различных ситуациях.

Особая роль в формировании и поддержании работоспособности системы управленческого учета, адаптированной к условиям конкретного предприятия, отводится бухгалтеру-аналитику. Его деятельность проходит в рамках определенных стандартов и этических норм. Личные качества бухгалтера-аналитика и знание секретов производства могут оказать большой влияние на маркетинг продукта или услуги. Квалифицированная предварительная оценка издержек еще на стадии разработки продукта может предотвратить потерю времени на дорогостоящие и плохо окупаемые элементы производственного процесса. Бух- галтер-аналитик должен помнить о конкуренции и, зная «ноу-хау» производства, уметь найти резервы экономии. Оценивая расширение бизнеса, он должен увидеть возможности сокращения постоянных накладных расходов, снижения уровня безубыточности. Система предоставления аналитических отчетов должна быть «точно в срок». В отечественных условиях бухгалтер-аналитик выпол-

9

няет весомую роль проводника стратегии управления прибылью. Чтобы помочь руководителю, необходимы не только знания, но и умение «показать» цену решаемого вопроса. Например, цена бартера и взаимозачетов настолько высока, что предприятие с имеющимся спросом на продукцию часто попадает в банкроты. Использование калькулирования по ограниченной себестоимости открывает перспективы для гибкого ценообразования, а на предприятии попрежнему распределяют затраты по полной себестоимости.

Этические стандарты бухгалтера-аналитика, занимающегося управленческим учетом, содержат следующее:

1.Своевременное изучение положений, указаний и инструкций, других нормативных документов учета и отчетности.

2.Списание затрат на производство согласно «Положению о составе затрат» №552 от 05.08.92 г. и изменений и дополнений к нему.

3.Применение учетной политики и рабочего плана счетов, в том числе с внесением рациональных предложений по их изменению.

4.Соблюдение коммерческой тайны.

5.Контроль установленных норм расхода, анализ выявленных отклонений по причинам и работникам, своевременное доведение аналитической информации до руководителя.

6.Внесение продуктивных предложений, направленных на устранение и предупреждение нежелательных отклонений по причинам и местам их возникновения.

7.Проведение разъяснительной работы, а по необходимости, и соответствующей учебы в коллективе, направленной на анализ затрат, влияния отклонений на конечные результаты деятельности подразделения и финансовые результаты предприятия в целом. Главная цель – достижение прибыльности бизнеса, поддержание ее в длительной перспективе для обеспечения роста рыночной стоимости предприятия.

Основным генератором процесса управленческого учета служат «разные группы затрат для различных целей». Чтобы работать с той или иной системой учета затрат, необходимо ориентироваться в специальной терминологии, характеризующей само понятие «затраты» и их классификацию. Обычно под затратами понимают потребленные ресурсы или деньги, которые нужно заплатить за продукты или услуги. Для управления прибылью руководителям необходимо знать не только о затратах в целом, а об издержках на что-либо (продукт, работу или услугу, партию изделий, машино-час, проект, организационную единицу и др.). Это что-либо принято называть «объектом учета затрат». В каждом случае объект затрат должен быть четко определен и точно понят.

Классификация затрат для управленческих целей обширна. Так, в зависимости от уровня управления затраты подразделяются на контролируемые и неконтролируемые. Руководитель высшего звена обычно контролирует все затраты, а для менеджера по продажам амортизационные отчисления будут относиться к неконтролируемым. Также затраты считаются регулируемыми тогда,

10