книги из ГПНТБ / Безруких П.С. Учет и калькулирование себестоимости продукции

стран и бюджетные учреждения). Что касается учета за­ трат во втором разрезе, то он ни в положениях по учету и калькулированию себестоимости продукции, ни в планах счетов бухгалтерского учета, как правило, детально не ре­

гламентирован. Организация учета затрат по статьям опре­ деляется самими предприятиями или реже их вышесто­ ящими органами исходя из потребности в информации о затратах по назначениям и местам возникновения.

В условиях централизованного планирования, единства показателей плана и учета важна регламентация не только состава затрат на производство, но и единообразного оп­ ределения состава затрат, образующих себестоимость про­

мышленной продукции. Вот почему в Основных поло­ жениях 1970 г. определена типовая номенклатура статей

для планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции. В нее включены следующие статьи:

1.Сырье и материалы;

2.Возвратные отходы (вычитаются);

3.1 опливо и энергия на технологические цели;

4.Основная заработная плата производственных рабо­

чих;

5.Дополнительная заработная плата производствен­ ных рабочих;

6.Отчисления на социальное страхование;

7.Расходы на подготовку и освоение производства;

8.Расходы на содержание и эксплуатацию оборудова­

ния;

9.Цеховые расходы;

10.Общезаводские расходы;

11.Потери от брака;

12.Прочие производственные расходы;

13.Внепроизводственные расходы.

По сравнению с Основными положениями 1955 г. но­ менклатура калькуляционных статей несколько расширена в основном за счет выделения из состава расходов на об­ служивание производства и управление (в первую очередь из состава расходов на содержание и эксплуатацию обо­ рудования) статей «Топливо и энергия на технологические цели» и «Отчисления на социальное страхование» и из состава внепроизводственных и других расходов статей «Расходы на подготовку и освоение производства» и «Прочие производственные расходы».

61

До рассмотрения характера и целесообразности такой группировки производственных затрат и обстоятельств изменений в типовой номенклатуре калькуляционных ста­ тей расходов остановимся на классификации издержек про­ изводства.

Уже сам перечень расходов, образующих себестоимость промышленной продукции, показывает, что эти затраты очень многообразны и разнородны по своему составу, по экономическому значению и роли в изготовлении и реали­ зации продукции. Они различны по своему назначению и отношению к конкретным видам выпускаемой продукции. Разный подход к составу затрат объясняется также и тем, необходимы ли они в процессе производства продукции

вание, учет и калькулирование себестоимости продукции, сопоставимость отдельных видов затрат как по однородным предприятиям в пределах одной отрасли промышленности, так и между отраслями и промышленностью в целом. Это важно и для глубокого изучения состава и характера за­ трат, определения влияния на них отдельных факторов производства и в свою очередь отдельных видов затрат на процесс производства продукции, что имеет большое зна­ чение в деле разработки и осуществления мероприятий по снижению себестоимости продукции, а значит, и дости­ жению наибольших результатов при минимальных затратах материальных, трудовых и денежных ресурсов.

Под классификацией издержек производства обычно принято понимать сведение всего разнообразия затрат предприятий в немногочисленные и экономически оправ­ данные группы (группировки), которые включали бы от­ дельные затраты, близкие между собой или однородные по определенным признакам.

В составе общепринятой классификации издержек про­ изводства применяются следующие основные группировки расходов: по экономическому содержанию затрат; по ме­ стам возникновения затрат; по этапам производственного процесса; по роли в процессе производства и реализации продукции; по охвату затрат планированием; по отно­ шению ко времени производства продукции; по характеру связи с объемом производства продукции; по способам

62

включения затрат в себестоимость отдельных видов про­ дукции. Указанные группировки рассмотрим исходя из де­ ления затрат предприятия по статьям калькуляции.

Группировка затрат исходя из их экономического со­ держания позволяет отделить расходы, непосредственно вызываемые процессом производства продукции, от рас­ ходов на обслуживание производства и управление. В ли­

сырья, основных и вспомогательных материалов, техноло­ гических топлива и энергии, заработной платы производ­ ственных рабочих, расходы на содержание и эксплуатацию оборудования и другие расходы, непосредственно связан­ ные с производством и реализацией продукции. Затраты, связанные с организацией и обслуживанием процесса про­ изводства и управлением им как в масштабе отдельных подразделений, так и предприятия в целом, принято счи­ тать накладными расходами. В соответствии с этим к ним относят цеховые и общезаводские расходы. Раньше в состав накладных расходов относили и расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, хотя они больше связаны с

относить к основным расходам. При группировке затрат на основные расходы и на расходы на обслуживание произ­ водства и управление расходы на содержание и эксплуа­ тацию оборудования можно в известной мере относить ко второму подразделению.

Перечисленные группировки затрат способствуют также подразделению расходов по их целевому направлению и назначению. Особенно это важно в практической работе предприятий при осуществлении контроля за правильно­ стью и рациональностью использования государственных средств. Например, при определении того, к какой кате­ гории расходов следует отнести израсходованные топливо и энергию, необходимо знать, на какие цели они израс­ ходованы. Если топливо и энергия израсходованы на тех­ нологические цели, т. е. эти затраты связаны непосред­ ственно с производством конкретных видов продукции, то они будут отнесены на статью «Топливо и энергия на технологические цели». В случае использования их на ото­ пление и освещение зданий и сооружений цехового характера

63

затраты на топливо и энергию связаны с обслуживанием производства и управлением и поэтому должны быть отне­ сены на статью «Цеховые расходы», а если здания и помещения служат целям общезаводского назначения, то на статью «Общезаводские расходы».

Иногда издержки производства исходя из их эконо­ мического содержания подразделяют на одноэлементные (простые) и комплексные (сложные), относя к первым те статьи основных расходов, которые не содержат разнород­ ных видов затрат, а ко вторым — все статьи расходов на обслуживание производства и управление и те статьи основных расходов, которые содержат различные элементы затрат. Но в этом случае содержание элементов при группировке затрат на производство по экономическим эле­ ментам и одноэлементных статей при группировке по статьям калькуляции различно. Например, статья кальку­ ляции «Сырье и материалы» отличается от элемента «Сырье и основные материалы» и тем, что в постатейном разрезе учитываются все затраты на приобретение и за­ готовление сырья и материалов, включая и расходы по до­ ставке их на склады предприятия не только сторонним транспортом, но и транспортом и персоналом предприятия,

однородной продукции). В поэлементном разрезе найдут отражение затраты на сырье и материалы независимо от того, на какие цели они израсходованы (на непосредствен­ ный выпуск продукции, на нужды содержания и эксплуа­ тации оборудования, на цеховые или общезаводские нужды и т. д.), но при условии, что это покупные сырье и матери­ алы и доставлены транспортом сторонней организации. Собственные затраты предприятий по созданию сырья и материалов и по доставке покупных сырья и материалов на свои склады должны быть отражены по соответству­ ющим экономическим элементам (заработной плате, амор­ тизации и др.). То же можно сказать об элементах и статьях, по которым отражаются топливо и энергия, за­ работная плата и др.

Вообще же следует отметить, что для практического применения группировки затрат на основные и накладные, одноэлементные и комплексные большого значения не имеют. На многих предприятиях отнесение отдельных ста­ тей к тому или иному виду расходов зависит от конкрет-

64

ного характера, типа и условий производства. Поэтому эти группировки в основном имеют экономико-теоретичес­ кий характер познания сущности производственных затрат.

В экономической работе на предприятиях большое зна­ чение имеет группировка расходов по местам их возникно­ вения. В этом случае следует иметь в виду группировку затрат по характеру видов производств, а внутри их по отдельным цехам и другим структурным подразделениям. Сюда же следует, по нашему мнению, отнести и группи­ ровку затрат по способам добычи, по фазам и переделам процесса производства.

Затраты прежде всего группируются в разрезе основ­ ного и вспомогательных производств. Под основным при­ нято понимать производство, предназначенное по своей организации и установленному технологическому процессу изготовлять продукцию, для выпуска которой создано предприятие. Иными словами, основное — это производство, продукция которого явилась целью создания данного пред­ приятия. К основному производству относят не только производства по выпуску промышленной продукции, вклю­ чая предметы широкого потребления как из полноценного сырья, так и из отходов, но и по выполнению работ и ус­ луг промышленного характера, а также изготовлению полу­ фабрикатов, необходимых для выпуска продукции.

Под вспомогательными производствами промышленного предприятия принято понимать производства, предназна­ ченные для обслуживания основного производства. К ним, в частности, относят производства, цехи и другие анало­ гичные им структурные подразделения (мастерские, кон­ торы и т. д.) по выпуску инструментов, приспособлений, моделей, штампов и запасных частей для ремонта оборудо­ вания, используемых в основном производстве, выработке различных видов энергии (электро-, теплоэнергии, пара, воздуха и пр.), эксплуатации транспорта, ремонту основ­ ных фондов и других видов работ и услуг цехам основ­ ного производства.

На практике может происходить взаимное проникно­

присущие вспомогательным производствам, и, следователь­ но, нести затраты, относящиеся к затратам этих произ­ водств (ремонт оборудования, изготовление отдельных ви­ дов приспособлений и др.). Между тем вспомогательные3

производства могут выпускать продукцию, а также выпол­ нять работы и услуги промышленного характера (изго­ товление нестандартного оборудования, оказание услуг ка­ питальному строительству и др.). В этих случаях груп­ пировка затрат должна быть осуществлена по видам про­ дукции основного и вспомогательных производств.

Второй ступенью группировки затрат служат производ­ ства, переделы, способы, фазы и др. подразделения основ­ ного производства, которые при планировании, учете и калькулировании себестоимости выделяются отдельно как места возникновения и формирования издержек производ­ ства. Обычно их перечень определяется в отраслевых ин­ струкциях по планированию, учету и калькулированию себе­ стоимости продукции. Так, на предприятиях черной метал­ лургии к ним относят производства, а внутри их переделы и даже отдельные агрегаты (в доменном производстве — каждая доменная печь, кроме небольших, в прокатном про­ изводстве— каждый прокатный стан), в цементной про­ мышленности — переделы (подготовка сырья, подготовка добавок, обжиг клинкера, помол цемента и тарирование цемента).

Новыми Основными положениями рекомендовано под­ разделять (группировать) затраты также и по этапам про­ изводственного процесса. Сущность этой группировки за­ ключается в том, что из общей суммы затрат, включаемых в себестоимость отдельных видов продукции, выделяются расходы, относящиеся к соответствующим процессам, ви­ дам работ, операциям и т. п. При этом плановые расчеты затрат составляются на основе проектно-конструкторской

группируются на основе первичной документации о расхо­ дах, данных учета работы оборудования, вспомогательных производств и т. д. Такая группировка затрат применяется в основном на промышленных предприятиях, вырабатываю­ щих или добывающих крайне ограниченное по ассортименту число видов продукции, в частности на шахтах по добыче угля, на электростанциях, по добыче нерудных ископаемых и др. Эта группировка используется для контроля и анали­ за за уровнем затрат по отдельным звеньям технологиче­ ского процесса, выявления экономической эффективности различных способов и схем организации производства как внутри предприятия, так и на других предприятиях одной

66

отрасли промышленности, а также для сравнительного ана­ лиза себестоимости одинаковой продукции, выпускаемой различными предприятиями.

Следующей ступенью группировки затрат служат цехи и подобные им структурные подразделения. О целесооб­ разности такой группировки, а отсюда планирования и учета затрат в разрезе цехов существовали различные мнения. Одни авторы считали, что основные расходы и расходы це­ хового характера надо группировать по статьям в целом по предприятию, без подразделения по местам их возникнове­ ния, т. е. цехам, производственным участкам и другим ана­ логичным подразделениям. Другие, наоборот, склонялись к тому, чтобы учитывать не только цеховые расходы и долю участия цехов в основных расходах в разрезе каждого цеха, но и включать в эти затраты расходы предыдущих цехов, т. е. группировать расходы не путем суммирования доли участия каждого цеха, а посредством определения за­ трат цеха с учетом комплекса затрат, связанных с выпуском или изготовлением продукции на всех предыдущих стадиях производства. Кроме того, было и третье предложение. Оно заключалось в том, что группировать затраты следует по каждому структурному подразделению в пределах тех калькуляционных статей, размер которых зависит от дея­ тельности каждого подразделения.

Прежде всего следует напомнить, что в Основных поло­ жениях 1955 г. группировка затрат по цехам была реко­ мендована в зависимости от характера, типа и условий производства и технологических процессов. В соответствии с этим в них предусматривались как планирование и учет цеховой себестоимости с учетом полуфабрикатов предыду­ щих переделов, так и доля участия каждого цеха в про­ изводстве продукции и даже сводный учет затрат в целом по предприятию, без подразделения по цехам. Но при этом цеховые расходы каждого цеха должны относиться только на продукцию, которая изготовляется данным цехом. Кроме того, в прежних Основных положениях были изложены общие рекомендации по доведению до цехов заданий по себестоимости продукции и организации учета затрат це­ хов, согласно которым предусматривалось устанавливать задания по себестоимости отдельным крупным цехам, а дру­ гим подразделениям — нормы и другие технико-экономиче­ ские показатели в зависимости от сложности ассортимента выпускаемой ими продукции.

В новых условиях планирования и экономического сти­ мулирования группировка издержек производства по це­ хам, а в ряде случаев и по производственным участкам становится необходимой в деле осуществления и усиления хозрасчетных принципов не только предприятия в целом, но и всех его звеньев. В этой связи в новых Основных по­ ложениях 1970 г. четко определена группировка расходов не только по основному и вспомогательным производствам, но и по цехам, производственным участкам и другим ад­ министративно обособленным структурным частям пред­ приятия. Объяснена и цель указанной группировки: необ­ ходимость правильного определения себестоимости каждого вида продукции, организация внутризаводского хозрасчета и контроля за затратами по местам их возникновения. Ко­ нечно, при этом должно быть оговорено, что выбор кон­ кретных признаков группировки, состав затрат и порядок их планирования и учета в разрезе цехов должны опреде­ ляться министерствами в отраслевых инструкциях или ме­ тодических указаниях по внутризаводскому хозрасчету. Пе­ редача этих вопросов на решение министерств и ведомств объясняется большим многообразием в деятельности пред­ приятий, организационных структурах их и особенностях производственных и технологических процессов. Известно, например, что на предприятиях по добыче угля (угольных шахтах) подразделение на цехи отсутствует. На многих небольших предприятиях легкой и пищевой промышлен­ ности применяется бесцеховая структура управления про­ изводством. В этих условиях общие указания о группиров­ ке затрат по цехам вряд ли удовлетворят все предприя­ тия.

Таким образом, применение группировки затрат по калькуляционным статьям в разрезе цехов зависит от кон­ кретных условий производства. При этом (при наличии структурных частей предприятий) планирование и учет затрат должны осуществляться, как правило, по статьям основных расходов и цеховых расходов.

Обычно под группировкой затрат по роли в процессе производства и реализации продукции принято понимать подразделение расходов на производственные и внепроизводственные. К первым относят затраты, связанные с про­ изводством продукции, а ко вторым — затраты, связанные с ее реализацией. Такое деление чаще всего связано с ор­ ганизацией внутризаводского хозрасчета производственных

68

подразделений и имеет целью определить затраты по изго­ товлению продукции и затраты по сбыту продукции и их соотношение в структуре себестоимости продукции.

К этой группировке затрат очень тесно примыкает пред­ лагаемая некоторыми авторами группировка по принципу постепенности нарастания затрат, которую иногда обосно­ вывают наличием понятий «фабрично-заводская (производ­ ственная) себестоимость» и «полная себестоимость». Из­ вестно, что различают цеховую, производственную (фаб­ рично-заводскую) и полную себестоимость. Затраты по производству продукции в пределах цеха, отдельного про­ изводства или другого структурного подразделения пред­ приятия образуют цеховую себестоимость, затраты, свя­ занные с производством продукции в целом по предприя­ тию, образуют производственную, а затраты по производству и сбыту продукции — полную себестоимость промышлен­ ной продукции. Однако сказанное больше относится к со­ ставу затрат, к последовательности формирования себестои­ мости продукции, нежели к группировке затрат по прин­ ципу их нарастания.

До последнего времени не совсем был выдержан прин­ цип группировки затрат на производственные и внепроизводственные. Это в основном относится к составу затрат по статье «Внепроизводственные расходы». Ранее в нее вклю­ чались не только расходы на тару и упаковку изделий на складах и на транспортировку продукции и другие расходы по сбыту, но и производственные затраты, непосредственно (расходы по стандартизации продукции и др.) или косвенно (отчисления на подготовку кадров, на научно-исследова­ тельские работы и др.) связанные с производством продук­ ции. В настоящее время состав затрат по этой статье более выдержан и в основном соответствует понятию расходов по сбыту продукции в связи с тем, что затраты по стандар­ тизации продукции и указанные выше отчисления включены в состав производственной себестоимости и показываются по статье «Прочие производственные расходы» и другим статьям расходов.

По характеру охвата затрат планированием принято за­ траты подразделять на планируемые и непланируемые. От­ дельные экономисты предлагают классифицировать затраты еще на производительные и непроизводительные. Однако последнее имеет скорее теоретическое, чем практическое применение.

69