книги из ГПНТБ / Безруких П.С. Учет и калькулирование себестоимости продукции

Г л а в а I

ОБЩ ИЕ М ЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ

ПОЛОЖЕНИЯ ПО УЧЕТУ

П РО И ЗВО Д СТВЕН Н Ы Х З А Т Р А Т

И КАЛЬКУЛИРОВАНИЮ

СЕБЕСТОИ М ОСТИ ПРОДУКЦИИ

Основные положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на про­ мышленных предприятиях были утверждены центральными органами СССР в июле 1970 г. Означает ли это, что раньше не существовало общей и в то же время единой и принципиальной регламентации методологии планирования и учета производственных затрат?

Работа по унификации учета издержек производства и калькулирования себестоимости в промышленности нашей страны относится к периоду становления Советского госу­ дарства, и особенно к периоду борьбы за социалистическую индустриализацию страны, когда бурный рост промышлен­ ности и капитального строительства поставил перед бух­ галтерским учетом задачи правильного и единообразного отражения процессов развития хозяйства, согласованности учетных и плановых показателей.

Уже в начале 20-х годов ВСН Х СССР издает ряд приказов, в которых были определены группировка статей калькуляций себестоимости выпускаемой продукции, формы калькуляционных листов и другие положения производст­ венного учета. В дальнейшем, в связи с взятым ЦК ВКП(б) курсом на социалистическую индустриализацию страны, ВСН Х СССР и его органы проводят большую работу по созданию специальных инструкций по калькулированию почти для всех имевшихся в то время отраслей промышлен­ ности. В основе этих инструкций и форм калькуляционных листов были предусмотрены такие принципы, как унифика­ ция и сравнимость калькуляций на всех промышленных

И

предприятиях, составление калькуляций по данным бухгал­ терского учета, и др.

В последующем Коммунистическая партия Советского Союза и Советское правительство неоднократно уделяли внимание надлежащей организации учета издержек произ­ водства и калькулирования себестоимости продукции. По­ мимо принципиальных установок по калькулированию, со­ держащихся в решениях партийных съездов, пленумов и конференций1, был принят ряд постановлений Советского правительства или его органов. Достаточно сослаться на постановления СТО от 20 января 1932 г. «О порядке ис­ числения себестоимости промышленной продукции», Сов­ наркома СССР от 29 сентября 1932 г. «О правах и обя­ занностях главных и старших бухгалтеров в учреждениях и хозяйственных организациях обобществленного сектора», Совнаркома СССР от 29 июля 1936 г. «О Положении о бухгалтерских отчетах и балансах государственных и коо­ перативных хозяйственных органов и предприятий» и др. В них, особенно в постановлении СТО, были регламенти­ рованы многие вопросы учета производственных затрат: порядок составления калькуляций фактической себестои­ мости, состав калькуляционных статей расходов, методы учета издержек и калькулирования, права и обязанности бухгалтеров в области производственного учета, порядок опенки готовой продукции и незавершенного производ­ ства и др.

В развитие этих решений союзные промышленные нар­ коматы, созданные в 30-х годах вместо ВСН Х СССР, из­ дали ряд положений и инструкций о порядке учета за­ трат на производство и составления калькуляции себестои­ мости на подведомственных промышленных предприятиях. Не вдаваясь в содержание этих положений и инструкций, отметим, что они сыграли известную положительную роль

ворганизации производственного учета и калькулировании себестоимости. Однако в них не было достигнуто единства

вметодологии этого важнейшего участка бухгалтерского учета в связи с тем, что каждый наркомат издавал свои инструкции, не сообразуясь с необходимостью унификации затрат на производство по промышленности нашей страны

вцелом. Понятно поэтому стремление к общей регламента­

12

ции учета издержек производства промышленных пред­ приятий независимо от их ведомственной подчиненности. Но Великая Отечественная война 1941 — 1945 гг. надолго отодвинула решение этой проблемы.

Только с конца 40-х годов Министерство финансов

СССР, на которое, как известно, было возложено методо­ логическое руководство бухгалтерским учетом и отчет­ ностью в стране, приступило к разработке общих положе­ ний по учету производственных затрат и калькулированию себестоимости продукции. Была проведена большая работа по изучению практики производственного учета на пред­ приятиях различных министерств, по обобщению и систе­ матизации накопленного опыта, по подготовке на основе практики и теоретических разработок лучшей методологии учета производства.

В условиях социалистической системы хозяйства возни­ кает объективная необходимость обеспечения единства пока­ зателей плана и учета. Применительно к издержкам произ­ водства и себестоимости продукции это означает установ­ ление единых в планировании и учете номенклатур элементов затрат на производство и калькуляционных статей рас­ ходов с одинаковым содержанием элементов и статей, об­ щих номенклатур заказов, объектов и единиц калькулиро­ вания, одинакового порядка распределения затрат между объектами калькулирования, одинакового состава и содер­ жания форм калькуляционных листов плановой и факти­ ческой себестоимости единицы продукции, периодичности их составления и других важных положений.

Вдекабре 1953 г. Госпланом, Министерством финансов

иЦСУ СССР впервые были утверждены единые для всех промышленных предприятий страны независимо от их ве­ домственной подчиненности «Основные положения по пла­ нированию, учету и калькулированию себестоимости про­

мышленной продукции». Остановимся кратко на их со­ держании.

В разделе «Общие указания» были приведены задачи, стоящие перед планированием и учетом затрат на производство, состав себе­

водство и калькулирование себестоимости продукции» последователь­ но рассмотрены соответственно вопросы планирования и учета себе­ стоимости товарной продукции, включая вопросы снижения себе­

13

В связи с этим приведены группировки затрат в разрезе калькуля­ ционных статей расходов, по характеру производства и по видам продукции, изложен порядок составления плановых и отчетных калькуляций, приведены методы калькулирования себестоимости про­

пуском товарной продукции и незавершенным производством, опре­ делен порядок распределения косвенных расходов между объектами калькулирования. Специальные подразделы были посвящены планиро­ ванию и учету расходов по освоению производства и специальных расходов, учету потерь от брака и потерь от простоев, внепроизводственных расходов.

Третий раздел был посвящен вопросам планирования себестои­ мости всей товарной (сравнимой и несравнимой) продукции; чет­ вертый — составлению сметы затрат на производство (приведены

дения их до предприятий.

Следовательно, в Основных положениях были регламентированы состав и классификация затрат на производство, принципы планиро­ вания и организации учета издержек производства, рекомендованы основные методы учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции. Они предусматривали порядок составления плановых и отчетных калькуляций себестоимости продукции. Устра­ нялся известный разнобой в вопросах планирования, учета и каль­ кулирования, было определено единство показателей планирования и учета себестоимости продукции.

В то же время отдельные вопросы были чрезмерно регламен­ тированы и даже усложнены по сравнению с действующей практи­ кой. Так, устанавливались обширные типовые номенклатуры кальку­ ляционных статей расходов и расходов по обслуживанию производ­ ства и управлению. 13 статей насчитывалось в калькуляции фаб­ рично-заводской себестоимости. В свою очередь типовая номенкла­ тура статей расходов по содержанию и эксплуатации оборудования состояла из 11 статей (не считая 9 запасных статей), цеховых рас­ ходов— из 20 статей (не считая 7 запасных статей), общезаводских расходов — из 35 статей (не считая специальной номенклатуры статей административно-управленческих и других расходов, регист­ рируемых в финансовых органах). Сложными были и калькуляции себестоимости единицы продукции и калькуляции забракованных деталей и полуфабрикатов. Отчетные калькуляции предусматривалось составлять ежемесячно. Развернутые калькуляции (с обязательной расшифровкой отдельных видов затрат) необходимо было составлять по большому числу видов продукции.

Был регламентирован порядок планирования затрат и себестои­ мости товарной продукции не только на промышленных предприяти­ ях, но и в министерствах и их главных управлениях, что еще более осложнило и без того усложненный нормативный документ.

14

В 1954 г. было принято решение поручить Госплану, Министерству финансов и ЦСУ СССР пересмотреть дей­ ствующие Основные положения в сторону упрощения пла­ нирования и учета издержек производства и калькулиро­ вания себестоимости промышленной продукции. Промыш­ ленные министерства обязаны были разработать и по со­ гласованию с Госпланом СССР, Министерством финансов

СССР и ЦСУ СССР утвердить отраслевые инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции для подведомственных предприятий1.

Новые Основные положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости промышленной продукции были утверждены Госпланом СССР, Министерством фи­ нансов СССР и ЦСУ СССР 18 марта 1955 г. В связи

стем, что эти положения в свое время сыграли большую роль в совершенствовании методики планирования и орга­ низации учета производственных затрат и в калькуляцион­ ном деле и просуществовали до января 1971 г., целесооб­ разно остановиться на них более подробно.

Прежде всего в новых Основных положениях четко опре­ делялись задачи планирования и учета издержек произ­ водства. Планы по себестоимости и плановые калькуляции «должны предусматривать систематическое значительное снижение затрат на единицу промышленной продукции» за счет роста производительности труда, экономии матери­ альных затрат в производстве, ритмичности выпуска про­ дукции, сокращения и ликвидации потерь от брака и непро­ изводительных расходов и других факторов. В соответствии

сэтим планы по себестоимости должны разрабатываться на основе передовых норм использования оборудования, сырья, материалов, топлива, энергии и затрат труда.

Всвою очередь перед учетом затрат на производство и калькулированием фактической себестоимости отдельных видов продукции были поставлены серьезные задачи по

обеспечению своевременного, полного и достоверного отра­ жения фактических затрат, связанных с производством и реализацией продукции, организации контроля за правиль­ ным использованием материальных и трудовых затрат, за соблюдением установленных смет расходов, по выявлению

15

результатов производственной деятельности предприятия и его структурных подразделений.

Особое внимание обращалось на обеспечение единства показателей плана и учета по затратам на производство и калькулированию себестоимости продукции. «В плане и учете должны применяться единые номенклатуры затрат на производство, с одинаковым содержанием статей основ­ ных затрат и расходов по обслуживанию производства и управлению, единые принципы группировки и распределе­ ния затрат, общие номенклатуры внутризаводских заказов, единые объекты калькулирования себестоимости продукции, а также правила открытия, прохождения и закрытия за­ казов и т. д.» На эти важные установки, хотя они содер­ жались и в Основных положениях 1953 г., обращается вни­ мание потому, что на практике, в связи с отсутствием со­ ответствующих указаний, плановые работники часто приме­ няли одну систему показателей (например, состав затрат, принципы распределения затрат и др.), а работники бух­ галтерского учета — другую систему показателей. Такое по­ ложение нередко приводило к несопоставимости плановых и отчетных данных, к разногласиям между плановиками и бухгалтерами.

Основные положения обеспечивали единство и в составе производственных затрат. Хотя в них не было четкого определения состава затрат, образующих себестоимость про­ мышленной продукции, но зато был подробно определен круг расходов, потерь и убытков, не включаемых при пла­ нировании и учете в себестоимость продукции. Специально оговаривались затраты и потери, включаемые в состав фак­ тических издержек производства и в калькуляции факти­ ческой себестоимости, но не подлежащие планированию (дополнительные затраты и потери, вызываемые отступ­ лениями от установленного технологического процесса; по­ тери от брака, за исключением потерь в производствах, пе­ речень которых приводился в Основных положениях; не­ производительные расходы, в частности штрафы, недостачи и порча продукции, сырья и материалов). Такие установки благоприятно сказались на единстве формирования состава затрат на производство и себестоимости продукции во всей промышленности нашей страны. В последующем эти прин-

’ Основные положения по планированию, учету и калькулиро­ ванию себестоимости промышленной продукции. М., Госстатиздат, 1955, с. 5.

16

ло, прямым путем. Все же другие расходы (включая и часть основных расходов, если отнесение их прямым путем было по каким-либо причинам затруднено) предлагалось распре­ делять между объектами калькулирования косвенным пу­ тем.

Из всей совокупности вопросов, связанных со статьями калькуляции, рассмотрим только два — об учете потерь от отходов сырья и материалов и потерь от брака продук­ ции. Эти вопросы выбраны потому, что величина и объем отходов и брака и особенно их оценка влияют на себестои­ мость товарной продукции и отдельных изделий.

Основными положениями 1955 года было определено, что от­ ходами производства считаются остатки материальных ценностей, возникающие в процессе производства продукции, если они утратили полностью или частично потребительные качества исходного матери­ ала и потому могут быть использованы по прямому назначению с

на возвратные (используемые и не используемые в основном произ­ водстве) и безвозвратные. К первым относились остатки материаль­ ных ценностей, которые могут быть вторично потреблены самим предприятием для изготовления основной продукции (возвратные ис­ пользуемые отходы) и продукции, работ и услуг вспомогательными производствами, а также для использования на хозяйственные на­ добности и др. (возвратные неиспользуемые или окончательные от­ ходы). К безвозвратным относились отбросы, не имеющие реализаци­

оценивалась применительно к действующим оптовым ценам на отходы

оценки отходов может способствовать нерациональному их использо­ ванию в связи с тем, что заниженная стоимость отходов мало ока­ зывает влияния на уровень себестоимости готовой продукции. И на­ оборот, оценка отходов на уровне полноценных материалов может

ства. В то же время такие отходы неохотно используют для выпус­ ка основной продукции.

Не менее важное значение имеет и определение потерь от брака продукции. Если раньше потери определялись и учитывались в от­

полуфабрикаты, детали, узлы и т. п., качество которых не соответст­ вует установленным государственным стандартам или техническим ус­

18

ловиям и которые не могут быть использованы по своему прямому на­ значению или используются лишь после дополнительных затрат на исправление.

В зависимости от характера дефектов брак при приемке про­ дукции классифицируется на исправимый брак, когда изделия (полу­ фабрикаты, детали, узлы) могут быть использованы по прямому назначению после устранения всех дефектов, если исправление брака технически возможно и экономически целесообразно, и окончательный (неисправимый) брак, когда изделия (полуфабрикаты, детали, уз­ лы) не могут быть использованы по прямому назначению и исправ­

ление которых технически невозможно или экономически нецелесо­ образно.

Потери по исправимому браку слагаются из стоимости матери­ алов и полуфабрикатов, израсходованных на исправление дефектной продукции, из заработной платы, начисленной за операции по ис­ правлению брака, а также из соответствующей доли расходов по содержанию и эксплуатации оборудования и цеховых расходов. Если брак был выявлен у потребителя, то в состав потерь также вклю­ чаются расходы по замене и транспортировке дефектной продукции или расходы по исправлению забракованной продукции у потреби­ теля.

Стоимость потерь от окончательного брака определяется исходя из фактических затрат по изготовлению по всем статьям расходов,

и приспособлений целевого назначения и прочие специальные рас­

стоимость потерь от брака определяется исходя из фабрично-завод­ ской себестоимости продукции и расходов по замене и транспорти­ ровке окончательно забракованной потребителем продукции.

Что же касается определения потерь от брака, относимых на себестоимость продукции, то к стоимости потерь от окончательного брака присоединяют затраты по исправлению брака и вычитают стоимость забракованной продукции по цене ее возможного исполь­ зования, суммы, фактически удержанные с виновников брака внутри предприятия, и суммы, признанные поставщиком, фактически взыс­ канные или присужденные арбитражем с поставщиков за поставку недоброкачественных материалов (полуфабрикатов), в результате чего был допущен брак.

По вопросам определения потерь от брака продукции возникла дискуссия. В Основных положениях 1953 г. было определено, что в потери по исправимому внутреннему браку необходимо включать и долю общезаводских расходов. Да и в стоимость внутреннего окон­ чательного брака также предлагалось включать долю этих расходов Многие из участвующих в дискуссии предлагали упростить кальку­ лирование потерь от брака продукции. Исходя из этих предложений, в Основных положениях 1955 г. потери от брака предлагается опре­ делять по сокращенной себестоимости, т. е. без доли общезаводских1

1 Последние две статьи являлись факультативными в типовой номенклатуре калькуляционных статей расходов.

19