![](/user_photo/_userpic.png)
книги из ГПНТБ / Безруких П.С. Учет и калькулирование себестоимости продукции
.pdfМежду подразделениями затрат по элементам и статьям существует тесная связь и взаимозависимость. Они во многом дополняют друг друга. В самом деле, такое под разделение затрат позволяет, с одной стороны, знать по требность в средствах производства, предметах труда и затратах труда для выполнения всех производственных аспектов деятельности предприятия, а с другой — знать себестоимость выпущенной продукции и даже ее отдельных видов. Об этой тесной связи двух подразделений затрат говорит и факт увязки отчетов по формам № 5 «Затраты на производство (без внутризаводского оборота)» и № 6 «Себестоимость товарной продукции» годовой отчетности промышленного предприятия, хотя в первом затраты при ведены на валовой выпуск, а во втором — на товарный выпуск '.
Нет неоправданного дублирования и в бухгалтерском учете затрат в двух разрезах. Бухгалтерский учет отра жает затраты на производство в целом по предприятию и по отдельным экономическим элементам, как правило, исходя из системы корреспонденции счетов, а не из си стемы самих синтетических счетов. Затраты по калькуля
ционным статьям отражаются в бухгалтерском учете |
как |
по видам производства, структурным подразделениям |
и |
соответствующим статьям калькуляции, так и в целом по
предприятию. К этому |
виду группировки приспособлена |
и система синтетических |
счетов бухгалтерского учета. |
В отдельных социалистических странах — членах СЭВ (например, в ЧССР и ВНР) система счетов бухгалтерского учета приспособлена как к поэлементному учету затрат на производство, так и к учету издержек в постатейном раз резе. Но учет в разрезе элементов обязаны организовать не только промышленные предприятия (как определено в нашей стране), но и строительные, сельскохозяйственные, торговые и другие предприятия и организации (а в ряде1
1 Себестоимость товарной продукции в отчете по ф. № 5 опреде ляется путем корректировки общей суммы затрат на производство валовой продукции по элементам без внутризаводского оборота на величину изменения за квартал или год остатков расходов буду щих периодов и предстоящих расходов, а также остатков незавер шенного производства, полуфабрикатов, инструментов и приспособ лений собственной выработки, включаемых в валовую продукцию. Однако в части последних такой метод применяется только в тех отраслях промышленности, на предприятиях которых имеются раз личия между объемами валовой и товарной продукции.
стран и бюджетные учреждения). Что касается учета за трат во втором разрезе, то он ни в положениях по учету и калькулированию себестоимости продукции, ни в планах счетов бухгалтерского учета, как правило, детально не ре
гламентирован. Организация учета затрат по статьям опре деляется самими предприятиями или реже их вышесто ящими органами исходя из потребности в информации о затратах по назначениям и местам возникновения.
В условиях централизованного планирования, единства показателей плана и учета важна регламентация не только состава затрат на производство, но и единообразного оп ределения состава затрат, образующих себестоимость про
мышленной продукции. Вот почему в Основных поло жениях 1970 г. определена типовая номенклатура статей
для планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции. В нее включены следующие статьи:
1.Сырье и материалы;
2.Возвратные отходы (вычитаются);
3.1 опливо и энергия на технологические цели;
4.Основная заработная плата производственных рабо
чих;
5.Дополнительная заработная плата производствен ных рабочих;
6.Отчисления на социальное страхование;
7.Расходы на подготовку и освоение производства;
8.Расходы на содержание и эксплуатацию оборудова
ния;
9.Цеховые расходы;
10.Общезаводские расходы;
11.Потери от брака;
12.Прочие производственные расходы;
13.Внепроизводственные расходы.
По сравнению с Основными положениями 1955 г. но менклатура калькуляционных статей несколько расширена в основном за счет выделения из состава расходов на об служивание производства и управление (в первую очередь из состава расходов на содержание и эксплуатацию обо рудования) статей «Топливо и энергия на технологические цели» и «Отчисления на социальное страхование» и из состава внепроизводственных и других расходов статей «Расходы на подготовку и освоение производства» и «Прочие производственные расходы».
61
До рассмотрения характера и целесообразности такой группировки производственных затрат и обстоятельств изменений в типовой номенклатуре калькуляционных ста тей расходов остановимся на классификации издержек про изводства.
Уже сам перечень расходов, образующих себестоимость промышленной продукции, показывает, что эти затраты очень многообразны и разнородны по своему составу, по экономическому значению и роли в изготовлении и реали зации продукции. Они различны по своему назначению и отношению к конкретным видам выпускаемой продукции. Разный подход к составу затрат объясняется также и тем, необходимы ли они в процессе производства продукции
или без них |
можно и должно обойтись. Эти и другие об |
||
стоятельства |
предопределяют необходимость |
правильной |
|
и экономически обоснованной |
их классификации с тем, |
||
чтобы можно было обеспечить |
единообразные |
планиро |
вание, учет и калькулирование себестоимости продукции, сопоставимость отдельных видов затрат как по однородным предприятиям в пределах одной отрасли промышленности, так и между отраслями и промышленностью в целом. Это важно и для глубокого изучения состава и характера за трат, определения влияния на них отдельных факторов производства и в свою очередь отдельных видов затрат на процесс производства продукции, что имеет большое зна чение в деле разработки и осуществления мероприятий по снижению себестоимости продукции, а значит, и дости жению наибольших результатов при минимальных затратах материальных, трудовых и денежных ресурсов.
Под классификацией издержек производства обычно принято понимать сведение всего разнообразия затрат предприятий в немногочисленные и экономически оправ данные группы (группировки), которые включали бы от дельные затраты, близкие между собой или однородные по определенным признакам.
В составе общепринятой классификации издержек про изводства применяются следующие основные группировки расходов: по экономическому содержанию затрат; по ме стам возникновения затрат; по этапам производственного процесса; по роли в процессе производства и реализации продукции; по охвату затрат планированием; по отно шению ко времени производства продукции; по характеру связи с объемом производства продукции; по способам
62
включения затрат в себестоимость отдельных видов про дукции. Указанные группировки рассмотрим исходя из де ления затрат предприятия по статьям калькуляции.
Группировка затрат исходя из их экономического со держания позволяет отделить расходы, непосредственно вызываемые процессом производства продукции, от рас ходов на обслуживание производства и управление. В ли
тературе первые принято |
называть основными расходами, |
а вторые — накладными. |
К основным относят затраты |
сырья, основных и вспомогательных материалов, техноло гических топлива и энергии, заработной платы производ ственных рабочих, расходы на содержание и эксплуатацию оборудования и другие расходы, непосредственно связан ные с производством и реализацией продукции. Затраты, связанные с организацией и обслуживанием процесса про изводства и управлением им как в масштабе отдельных подразделений, так и предприятия в целом, принято счи тать накладными расходами. В соответствии с этим к ним относят цеховые и общезаводские расходы. Раньше в состав накладных расходов относили и расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, хотя они больше связаны с
производством |
продукции |
(амортизация |
оборудования и |
|
др.), |
чем с |
обслуживанием производства. В настоящее |
||
время |
в литературе эти |
расходы более |
правильно стали |
относить к основным расходам. При группировке затрат на основные расходы и на расходы на обслуживание произ водства и управление расходы на содержание и эксплуа тацию оборудования можно в известной мере относить ко второму подразделению.
Перечисленные группировки затрат способствуют также подразделению расходов по их целевому направлению и назначению. Особенно это важно в практической работе предприятий при осуществлении контроля за правильно стью и рациональностью использования государственных средств. Например, при определении того, к какой кате гории расходов следует отнести израсходованные топливо и энергию, необходимо знать, на какие цели они израс ходованы. Если топливо и энергия израсходованы на тех нологические цели, т. е. эти затраты связаны непосред ственно с производством конкретных видов продукции, то они будут отнесены на статью «Топливо и энергия на технологические цели». В случае использования их на ото пление и освещение зданий и сооружений цехового характера
63
затраты на топливо и энергию связаны с обслуживанием производства и управлением и поэтому должны быть отне сены на статью «Цеховые расходы», а если здания и помещения служат целям общезаводского назначения, то на статью «Общезаводские расходы».
Иногда издержки производства исходя из их эконо мического содержания подразделяют на одноэлементные (простые) и комплексные (сложные), относя к первым те статьи основных расходов, которые не содержат разнород ных видов затрат, а ко вторым — все статьи расходов на обслуживание производства и управление и те статьи основных расходов, которые содержат различные элементы затрат. Но в этом случае содержание элементов при группировке затрат на производство по экономическим эле ментам и одноэлементных статей при группировке по статьям калькуляции различно. Например, статья кальку ляции «Сырье и материалы» отличается от элемента «Сырье и основные материалы» и тем, что в постатейном разрезе учитываются все затраты на приобретение и за готовление сырья и материалов, включая и расходы по до ставке их на склады предприятия не только сторонним транспортом, но и транспортом и персоналом предприятия,
но |
при условии, |
что |
они |
израсходованы непосредственно |
на |
производство |
того |
или |
иного вида продукции (группы |
однородной продукции). В поэлементном разрезе найдут отражение затраты на сырье и материалы независимо от того, на какие цели они израсходованы (на непосредствен ный выпуск продукции, на нужды содержания и эксплуа тации оборудования, на цеховые или общезаводские нужды и т. д.), но при условии, что это покупные сырье и матери алы и доставлены транспортом сторонней организации. Собственные затраты предприятий по созданию сырья и материалов и по доставке покупных сырья и материалов на свои склады должны быть отражены по соответству ющим экономическим элементам (заработной плате, амор тизации и др.). То же можно сказать об элементах и статьях, по которым отражаются топливо и энергия, за работная плата и др.
Вообще же следует отметить, что для практического применения группировки затрат на основные и накладные, одноэлементные и комплексные большого значения не имеют. На многих предприятиях отнесение отдельных ста тей к тому или иному виду расходов зависит от конкрет-
64
ного характера, типа и условий производства. Поэтому эти группировки в основном имеют экономико-теоретичес кий характер познания сущности производственных затрат.
В экономической работе на предприятиях большое зна чение имеет группировка расходов по местам их возникно вения. В этом случае следует иметь в виду группировку затрат по характеру видов производств, а внутри их по отдельным цехам и другим структурным подразделениям. Сюда же следует, по нашему мнению, отнести и группи ровку затрат по способам добычи, по фазам и переделам процесса производства.
Затраты прежде всего группируются в разрезе основ ного и вспомогательных производств. Под основным при нято понимать производство, предназначенное по своей организации и установленному технологическому процессу изготовлять продукцию, для выпуска которой создано предприятие. Иными словами, основное — это производство, продукция которого явилась целью создания данного пред приятия. К основному производству относят не только производства по выпуску промышленной продукции, вклю чая предметы широкого потребления как из полноценного сырья, так и из отходов, но и по выполнению работ и ус луг промышленного характера, а также изготовлению полу фабрикатов, необходимых для выпуска продукции.
Под вспомогательными производствами промышленного предприятия принято понимать производства, предназна ченные для обслуживания основного производства. К ним, в частности, относят производства, цехи и другие анало гичные им структурные подразделения (мастерские, кон торы и т. д.) по выпуску инструментов, приспособлений, моделей, штампов и запасных частей для ремонта оборудо вания, используемых в основном производстве, выработке различных видов энергии (электро-, теплоэнергии, пара, воздуха и пр.), эксплуатации транспорта, ремонту основ ных фондов и других видов работ и услуг цехам основ ного производства.
На практике может происходить взаимное проникно
вение |
основного |
и вспомогательных |
производств, |
когда |
цехи |
основного |
производства могут |
выполнять |
работы, |
присущие вспомогательным производствам, и, следователь но, нести затраты, относящиеся к затратам этих произ водств (ремонт оборудования, изготовление отдельных ви дов приспособлений и др.). Между тем вспомогательные3
3 П. С. Безруких |
65 |
производства могут выпускать продукцию, а также выпол нять работы и услуги промышленного характера (изго товление нестандартного оборудования, оказание услуг ка питальному строительству и др.). В этих случаях груп пировка затрат должна быть осуществлена по видам про дукции основного и вспомогательных производств.
Второй ступенью группировки затрат служат производ ства, переделы, способы, фазы и др. подразделения основ ного производства, которые при планировании, учете и калькулировании себестоимости выделяются отдельно как места возникновения и формирования издержек производ ства. Обычно их перечень определяется в отраслевых ин струкциях по планированию, учету и калькулированию себе стоимости продукции. Так, на предприятиях черной метал лургии к ним относят производства, а внутри их переделы и даже отдельные агрегаты (в доменном производстве — каждая доменная печь, кроме небольших, в прокатном про изводстве— каждый прокатный стан), в цементной про мышленности — переделы (подготовка сырья, подготовка добавок, обжиг клинкера, помол цемента и тарирование цемента).
Новыми Основными положениями рекомендовано под разделять (группировать) затраты также и по этапам про изводственного процесса. Сущность этой группировки за ключается в том, что из общей суммы затрат, включаемых в себестоимость отдельных видов продукции, выделяются расходы, относящиеся к соответствующим процессам, ви дам работ, операциям и т. п. При этом плановые расчеты затрат составляются на основе проектно-конструкторской
или технологической |
документации и расходных норм. |
В учете затраты по |
этапам производственного процесса |
группируются на основе первичной документации о расхо дах, данных учета работы оборудования, вспомогательных производств и т. д. Такая группировка затрат применяется в основном на промышленных предприятиях, вырабатываю щих или добывающих крайне ограниченное по ассортименту число видов продукции, в частности на шахтах по добыче угля, на электростанциях, по добыче нерудных ископаемых и др. Эта группировка используется для контроля и анали за за уровнем затрат по отдельным звеньям технологиче ского процесса, выявления экономической эффективности различных способов и схем организации производства как внутри предприятия, так и на других предприятиях одной
66
отрасли промышленности, а также для сравнительного ана лиза себестоимости одинаковой продукции, выпускаемой различными предприятиями.
Следующей ступенью группировки затрат служат цехи и подобные им структурные подразделения. О целесооб разности такой группировки, а отсюда планирования и учета затрат в разрезе цехов существовали различные мнения. Одни авторы считали, что основные расходы и расходы це хового характера надо группировать по статьям в целом по предприятию, без подразделения по местам их возникнове ния, т. е. цехам, производственным участкам и другим ана логичным подразделениям. Другие, наоборот, склонялись к тому, чтобы учитывать не только цеховые расходы и долю участия цехов в основных расходах в разрезе каждого цеха, но и включать в эти затраты расходы предыдущих цехов, т. е. группировать расходы не путем суммирования доли участия каждого цеха, а посредством определения за трат цеха с учетом комплекса затрат, связанных с выпуском или изготовлением продукции на всех предыдущих стадиях производства. Кроме того, было и третье предложение. Оно заключалось в том, что группировать затраты следует по каждому структурному подразделению в пределах тех калькуляционных статей, размер которых зависит от дея тельности каждого подразделения.
Прежде всего следует напомнить, что в Основных поло жениях 1955 г. группировка затрат по цехам была реко мендована в зависимости от характера, типа и условий производства и технологических процессов. В соответствии с этим в них предусматривались как планирование и учет цеховой себестоимости с учетом полуфабрикатов предыду щих переделов, так и доля участия каждого цеха в про изводстве продукции и даже сводный учет затрат в целом по предприятию, без подразделения по цехам. Но при этом цеховые расходы каждого цеха должны относиться только на продукцию, которая изготовляется данным цехом. Кроме того, в прежних Основных положениях были изложены общие рекомендации по доведению до цехов заданий по себестоимости продукции и организации учета затрат це хов, согласно которым предусматривалось устанавливать задания по себестоимости отдельным крупным цехам, а дру гим подразделениям — нормы и другие технико-экономиче ские показатели в зависимости от сложности ассортимента выпускаемой ими продукции.
3* |
67 |
В новых условиях планирования и экономического сти мулирования группировка издержек производства по це хам, а в ряде случаев и по производственным участкам становится необходимой в деле осуществления и усиления хозрасчетных принципов не только предприятия в целом, но и всех его звеньев. В этой связи в новых Основных по ложениях 1970 г. четко определена группировка расходов не только по основному и вспомогательным производствам, но и по цехам, производственным участкам и другим ад министративно обособленным структурным частям пред приятия. Объяснена и цель указанной группировки: необ ходимость правильного определения себестоимости каждого вида продукции, организация внутризаводского хозрасчета и контроля за затратами по местам их возникновения. Ко нечно, при этом должно быть оговорено, что выбор кон кретных признаков группировки, состав затрат и порядок их планирования и учета в разрезе цехов должны опреде ляться министерствами в отраслевых инструкциях или ме тодических указаниях по внутризаводскому хозрасчету. Пе редача этих вопросов на решение министерств и ведомств объясняется большим многообразием в деятельности пред приятий, организационных структурах их и особенностях производственных и технологических процессов. Известно, например, что на предприятиях по добыче угля (угольных шахтах) подразделение на цехи отсутствует. На многих небольших предприятиях легкой и пищевой промышлен ности применяется бесцеховая структура управления про изводством. В этих условиях общие указания о группиров ке затрат по цехам вряд ли удовлетворят все предприя тия.
Таким образом, применение группировки затрат по калькуляционным статьям в разрезе цехов зависит от кон кретных условий производства. При этом (при наличии структурных частей предприятий) планирование и учет затрат должны осуществляться, как правило, по статьям основных расходов и цеховых расходов.
Обычно под группировкой затрат по роли в процессе производства и реализации продукции принято понимать подразделение расходов на производственные и внепроизводственные. К первым относят затраты, связанные с про изводством продукции, а ко вторым — затраты, связанные с ее реализацией. Такое деление чаще всего связано с ор ганизацией внутризаводского хозрасчета производственных
68
подразделений и имеет целью определить затраты по изго товлению продукции и затраты по сбыту продукции и их соотношение в структуре себестоимости продукции.
К этой группировке затрат очень тесно примыкает пред лагаемая некоторыми авторами группировка по принципу постепенности нарастания затрат, которую иногда обосно вывают наличием понятий «фабрично-заводская (производ ственная) себестоимость» и «полная себестоимость». Из вестно, что различают цеховую, производственную (фаб рично-заводскую) и полную себестоимость. Затраты по производству продукции в пределах цеха, отдельного про изводства или другого структурного подразделения пред приятия образуют цеховую себестоимость, затраты, свя занные с производством продукции в целом по предприя тию, образуют производственную, а затраты по производству и сбыту продукции — полную себестоимость промышлен ной продукции. Однако сказанное больше относится к со ставу затрат, к последовательности формирования себестои мости продукции, нежели к группировке затрат по прин ципу их нарастания.
До последнего времени не совсем был выдержан прин цип группировки затрат на производственные и внепроизводственные. Это в основном относится к составу затрат по статье «Внепроизводственные расходы». Ранее в нее вклю чались не только расходы на тару и упаковку изделий на складах и на транспортировку продукции и другие расходы по сбыту, но и производственные затраты, непосредственно (расходы по стандартизации продукции и др.) или косвенно (отчисления на подготовку кадров, на научно-исследова тельские работы и др.) связанные с производством продук ции. В настоящее время состав затрат по этой статье более выдержан и в основном соответствует понятию расходов по сбыту продукции в связи с тем, что затраты по стандар тизации продукции и указанные выше отчисления включены в состав производственной себестоимости и показываются по статье «Прочие производственные расходы» и другим статьям расходов.
По характеру охвата затрат планированием принято за траты подразделять на планируемые и непланируемые. От дельные экономисты предлагают классифицировать затраты еще на производительные и непроизводительные. Однако последнее имеет скорее теоретическое, чем практическое применение.
69