22.3.7.1. Вычет ндс при возврате аванса в случаях расторжения договора или изменения его условий

Если при расторжении договора или изменении его условий вы возвращаете аванс покупателю, то НДС, который вы уплатили с этого аванса в бюджет, подлежит вычету (абз. 2 п. 5 ст. 171 НК РФ, Письмо ФНС России от 24.05.2010 N ШС-37-3/2447).

На практике возможны случаи, когда при расторжении (изменении) договора фактического возврата аванса от продавца покупателю не происходит. Тем не менее, по мнению контролирующих органов и судебных инстанций, обязательство по возврату считается исполненным и потому вычет НДС может быть признан обоснованным. Например, это происходит в следующих ситуациях:

1) обязательство по возврату аванса заменяется заемным обязательством (новация). ВАС РФ в Определении от 28.01.2008 N 15837/07 указал, что в данном случае обязательство по возврату аванса прекратилось, а сумма аванса впоследствии будет возвращена на основании договора займа;

2) у сторон имелись взаимные встречные обязательства по возврату авансов, и они были прекращены взаимозачетом. Суммы предоплаты будут считаться возвращенными (Письмо Минфина России от 22.06.2010 N 03-07-11/262).

Например, по договору купли-продажи ООО "Альфа" должно было поставить товар ООО "Бета". Покупатель перечислил аванс в размере 118 тыс. руб. (включая НДС).

В свою очередь, по договору подряда ООО "Бета" как исполнитель обязалось выполнить для ООО "Альфа" ремонтные работы. Заказчик (ООО "Альфа") перечислил исполнителю аванс в сумме 118 тыс. руб. (включая НДС).

Впоследствии оба договора были расторгнуты. Обязательства по возврату авансов были прекращены взаимозачетом. Фактического перечисления денежных средств не производилось. Тем не менее обе организации имеют право на вычет НДС, уплаченного с аванса.

Однако эту ситуацию необходимо отличать от случаев, когда продавец засчитывает аванс, поступивший от покупателя по прекращенному договору, в счет оплаты по другому договору с тем же покупателем. При таких обстоятельствах возврата аванса не происходит, поэтому оснований для вычета не имеется (Письмо Минфина России от 29.08.2012 N 03-07-11/337);

3) подрядчик перечисляет полученный от заказчика аванс новому подрядчику в связи с заключением трехстороннего соглашения. При этом трехстороннее соглашение должно предусматривать выполнение работ новым подрядчиком (Письмо Минфина России от 27.04.2010 N 03-07-11/149).

Этот вычет производится в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по возврату аванса, но не позднее одного года с момента его возврата (п. 4 ст. 172 НК РФ). Как указал ФАС Уральского округа, вычет можно заявлять в том налоговом периоде, в котором операции по возврату авансовых платежей отражены (скорректированы) в бухгалтерском учете (Постановление от 25.06.2008 N Ф09-4526/08-С2).

Кроме того, после отражения в учете операций по корректировке вы должны зарегистрировать в книге покупок авансовый счет-фактуру, который ранее был зарегистрирован в книге продаж (абз. 2 п. 22 Правил ведения книги покупок).

Нередко аванс возвращается покупателю не полностью, а лишь частично (например, при уменьшении договорной цены, если покупатель отказался от части товара или выбрал товар, который облагается НДС по ставке 10%, а не по ставке 18%).

Сумма превышения предоплаты над новой (уменьшенной) договорной стоимостью может быть либо фактически перечислена покупателю, либо зачтена в счет оплаты будущих поставок.

При этом продавец имеет право на вычет суммы НДС, исчисленной и уплаченной при получении авансового платежа, при условии фактического возврата покупателю денежных средств (абз. 2 п. 5 ст. 171 НК РФ).

Например, организацией "Гамма" получена от организации "Дельта" 100%-ная предоплата по договору купли-продажи товара в размере 118 000 руб.

С суммы полученной предоплаты организацией "Гамма" исчислен и уплачен в бюджет НДС по расчетной ставке 18/118 в размере 18 000 руб.

Сторонами договора подписано дополнительное соглашение о поставке товара другого наименования, облагаемого НДС по ставке 10%. В связи с этим стороны уменьшили договорную стоимость реализуемого товара на 8000 руб. (вместо 118 000 руб. указали 110 000 руб.).

Сумма превышения предоплаты над новой договорной стоимостью товара в размере 8000 руб. была возвращена организацией "Гамма" покупателю. В этом же налоговом периоде организация "Гамма" приняла сумму НДС, уплаченную в бюджет с части возвращенного аванса, к вычету (8000 руб. x 18/118 = 1220,34 руб.).

На дату реализации товаров организация "Гамма" сможет принять к вычету и оставшуюся сумму НДС, начисленную при получении аванса. Сумма вычета составит 16 779,66 руб. (110 000 руб. x 18/118). То, что при реализации будет применяться ставка 10%, роли не играет (см. также Письмо ФНС России от 09.12.2004 N 03-1-08/2458/17).