3. Классификация затрат для контроля и регулирования деятельности центров ответственности

Располагая сведениями о себестоимости продукции, невозможно точно определить, как распределяются затраты между отдельными производственными участками (центрами ответственности). Эту задачу можно решить, если установить связь затрат и доходов с действиями лиц, ответственных за расходование ресурсов. Такой подход в управленческом учете назван учетом затрат по центрам ответственности, он может реализо­вываться на практике при делении затрат на регулируемые и нерегулируемые (или контролируемые и неконтролируемые).

Нерегулируемые (неконтролируемые) затраты — затраты, на кото­рые руководитель центра ответственности влиять не способен.

Регулируемые (контролируемые) затраты — затраты, подверженные влиянию со стороны руководителя центра ответственности.

126 Бюджетирование как основная часть управленческого учета

Бюджетирование - технология финансового планирования, учета и контроля доходов и расходов, получаемых от коммерческой деятельности на всех уровнях управления, которая позволяет анализировать прогнозируемые и полученные финансовые показатели. Это процесс разработки, исполнения, контроля и анализа финансового плана, охватывающего все стороны деятельности организации, позволяющей сопоставить все понесенные затраты и полученные результаты на предстоящий период в целом и по отдельным периодам.

Роль бюджетирования в системе управленческого учета заключается в том, чтобы представить необходимую финансовую информацию, показать движение денежных средств, финансовых ресурсов, счетов и активов организации в максимально удобной форме для управленца (менеджера), представить соответствующие показатели хозяйственной деятельности в наиболее приемлемом для принятия эффективных управленческих решений виде.

Система бюджетирования охватывает как производственные, так и функциональные службы и подразделения непроизводственной обслуживающей сферы деятельности данного хозяйства.

В целях организации системы управления затратами через механизм их бюджетирования следует создать в организации сквозную систему из функциональных бюджетов по элементам затрат:

- материальных затрат и потребления энергии всех видов, в том числе электроэнергии;

- фонда оплаты труда;

- амортизации;

- финансовых затрат;

- прочих затрат.

Это позволит повысить конкурентоспособность по отдельным видам продукции и услуг, видам бизнес-процессов и структурным подразделениям организации, обеспечивая, в конечном счете, финансовую устойчивость всего предприятия.

Под бюджетированием в бухгалтерском управленческом учете понимается процесс планирования. Соответственно бюджет (или смета) —это план.

Планирование — особый тип процесса принятия решений, который касается не одного события, а охватывает деятельность всего предприятия. Процесс планирования неразрывно связан с процессом контроля. Без контроля планирование становится бессмысленным. Планирование наряду с контролем является одной из функций управления и представляет собой процесс определения действий, которые должны быть выполнены в будущем.

В основе планирования и контроля лежит анализ прошлой финансовой и нефинансовой информации. Финансовая информация, необходимая для планирования, собирается и обрабатывается в системе бухгалтерского учета.

Различают текущее (краткосрочное) планирование (разработка смет, бюджетов) — сроком до года — и перспективное (сроком более года). Обычно перспективные планы разрабатываются на 3-5 лет, а в электроэнергетике и добывающих отраслях промышленности — и на более длительный период (15 лет).

Планирование и контроль являются необходимыми атрибутами управления предприятием. При этом под управлением понимается процесс обеспечения деятельности предприятия для достижения его целей в соответствии с намеченными планами.

При рассмотрении планирования деятельности предприятия речь пойдет о краткосрочном (или сметном) бюджетировании.

Смета (или бюджет) представляет собой финансовый документ, созданный до выполнения предполагаемых действий. Это прогноз будущих финансовых операций.

Бюджет — это количественный план в денежном выражении, подготовленный и принятый до определенного периода, обычно показывающий планируемую величину дохода, которая должна быть достигнута, и (или) расходы, которые должны быть понесены в течение это­го периода, и капитал, который необходимо привлечь для достижения дан­ной цели.

Бюджет является количественным выражением планов деятельности и развития организации, координирующим и конкретизирующим в цифрах проекты руководителей. В результате его составления становится ясно, ка­кую прибыль получит предприятие при одобрении того или иного плана развития. Использование бюджета создает для организации следующие пре­имущества.

1. Планирование, как стратегическое, так и тактическое, помогает контролировать производственную ситуацию. Без наличия плана управляющему, как правило, остается только реагировать на обстановку, вместо того чтобы ее контролировать. Бюджет, являясь составной частью плана, содей­ствует четкой и целенаправленной деятельности предприятия.

2. Бюджет, будучи составной частью управленческого контроля, создает объективную основу оценки результатов деятельности организации в целом и ее подразделений.

3. Бюджет как средство координации работы различных подразделений организации побуждает управляющих отдельных звеньев строить свою де­ятельность с учетом интересов организации в целом.

4. Бюджет—основа для оценки выполнения плана центрами ответственности и их руководителей: работа менеджеров оценивается по отчетам о выполнении бюджета; сравнение фактически достигнутых результатов с данными бюджета указывает области, куда следует направить внимание и действия.

Процесс составления организацией бюджета называется бюджетным циклом, который состоит из таких этапов, как:

• планирование, с участием руководителей всех центров ответственности, деятельности организации в целом, а также ее структурных подразделений;

• определение показателей, которые будут использоваться при оценке

этой деятельности;

• обсуждение возможных изменений в планах, связанных с новой ситуацией;

• корректировка планов, с учетом предложенных поправок.

В зависимости от поставленных задач различают следующие виды бюджетов:

а) генеральный и частные;

б) гибкие и статические.

Бюджет, который охватывает общую деятельность предприятия, назы­вается генеральным. Его цель — объединить и суммировать сметы и планы различных подразделений предприятия, называемые частными бюджетами.

В результате составления генерального бюджета создаются:

• прогнозируемый баланс;

• план прибылей и убытков;

• прогноз движения денежных средств.

Генеральный бюджет любой организации состоит из двух частей:

1) операционного бюджета — включающего план прибылей и убыт­ков, который детализируется через вспомогательные (частные) сметы, от­ражающие статьи доходов и расходов организации;

2) финансового бюджета — включающего бюджеты капитальных вло­жений, движение денежных средств и прогнозируемый баланс.

В отличие от финансовой отчетности (баланса, формы № 2 и др.), фор­ма бюджета не стандартизирована. Его структура зависит от объекта плани­рования, размера организации и степени квалификации разработчиков Информация, содержащаяся в бюджете, должна быть предельно точной — определенной и значащей для ее пользователя. Этот документ может:

1) содержать лишь данные:

а) о доходах,

б)о расходах,

в) о доходах и расходах, которые могут быть не всегда сбалансированы;

2) разрабатываться в любых единицах измерения — как стоимостных, так и натуральных;

3) составляться как для организации в целом, так и для ее подразделений — центров ответственности, что позволяет скоординировать их действия.

Бюджеты разрабатываются управленческой бухгалтерией совместно с руководителями центров ответственности, процесс разработки, как прави­ло, идет снизу вверх.

Бюджет может разрабатываться на годовой основе (с разбивкой по ме­сяцам) и на основе непрерывного планирования (когда в течение I квартала пересматривается смета II квартала и составляется смета на I квартал следующего года, т.е. бюджет все время проецируется на год вперед).

Несмотря на единую структуру, состав элементов генерального бюд­жета (особенно его операционной части) во многом зависит от вида деятельности организации. В связи с этим можно выделить такие основ­ные его типы, как:

1) генеральный бюджет торговой организации;

2) генеральный бюджет производственного предприятия;

3) генеральный бюджет кредитной организации и.т.д.

Генеральный бюджет любой организации состоит из операционного и финансового бюджетов. Оба бюджета содержат ряд частных бюджетов, которые связаны между собой, взаимозависимы и взаимообусловлены.

Операционный бюджет. Разработка данного документа начинается с определения плана продаж, т.е. с формирования бюджета реализации.

Первый шаг в его планировании — составление бюджета продаж. Он определяется не столько производственными возможностями предприятия, сколько возможностями сбыта на рынке. Здесь учитывают влияние следующих факторов:

• деятельность конкурентов;

• стабильность поставщиков и покупателей;

• результативность рекламы;

• сезонные и другие колебания спроса;

• политика ценообразования.

При планировании объема продаж используются различные методы:статистические прогнозы с применением математических методов, экспер­тные оценки специалистов отдела сбыта и др.

После того как руководству организации становится ясен возможный объем реализации товара, с учетом имеющихся запасов на начало планируемого периода и бюджета запасов товаров на конец периода, разрабатывается бюджет закупок товаров. От предполагаемых объемов закупок зависят бюджеты себестоимости товаров, затрат на маркетинг, коммерческих затрат.

Исходя из бюджета продаж разрабатывают производственный бюджет на основе которого составляют бюджет закупки материалов, бюджет по труду и бюджет общепроизводственных расходов. Далее готовят бюджет затрат по маркетингу и бюджет коммерческих расходов.

Конечная цель операционного бюджета — разработка плана прибылей и убытков. В общем виде его можно представить следующим образом.

Финансовый бюджет. Его цель заключается в разработке прогнозируемого баланса, который является результатом как финансовых, так и не­финансовых операций организации. Он составляется с использованием дан­ных плана прибылей и убытков, бюджета капитальных вложений и прогноза движения денежных средств.

Данные, необходимые для составления бюджета денежных средств. Условия погашения дебиторской задолженности; Условия погашения кредиторской задолженности; Минимальное сальдо денежных средств на расчетном счете и в кассе предприятия ; Объемы и условия внешнего финансирования; капитальные вложения.

Функции бюджета как средства контроля и оценки деятельности пред­приятия раскрываются только тогда, когда прогнозируемые показатели срав­ниваются с фактическими. Иными словами, по завершении планового пери­ода необходимо составить отчет о деятельности предприятия, в котором будут сравниваться прогнозируемые и фактические показатели.

Среди анализируемых показателей деятельности организации особый интерес представляет прибыль. Для любого управляющего основным является вопрос: каковы причины отклонения фактической прибыли от запланированной? Ответить на него можно путем проведения пофакторного анализа прибыли, который выполняется на четырех уровнях — нулевом, первом, втором и третьем. Каждый последующий уровень анализа детализирует результаты, полученные на предыдущих уровнях.

Нулевой уровень анализа прибыли предполагает сравнение фактически достигнутых результатов с данными статического бюджета, рассчитанного на конкретный уровень деловой активности организации. Иными словами, в статическом бюджете доходы и расходы планируются исходя только из одного уровня реализации. Все частные бюджеты, входящие в состав генерального бюджета, являются статическими, так как доходы и затраты предприятия прогнозируются в составных частях генерального бюджета, исходя из определенного запланированного уровня реализации. При сравнении статического бюджета с фактически достигнутыми результатами не учитывается реальный уровень деятельности организации, т.е. все фактические результаты сравниваются с прогнозируемыми вне зависимости от достигнутого объема реализации. Вот почему этот уровень пофакторного анализа прибыли считается нулевым. С него обычно начинаются отчеты о деятельности западных компаний. в основе нулевого уровня анализа лежит сравнение статического бюджета с фактическими результатами. Для анализа используется информация плана прибылей и убытков, при этом производственные и административные затраты делятся на переменные и постоянные.

В основе составления гибкого бюджета лежит разделение затрат на пе­ременные и постоянные. Если в статическом бюджете затраты планируют­ся, то в гибком бюджете они рассчитываются. В идеальном случае после­дний составляется после анализа влияния изменений объема реализации на каждый вид затрат.

Постоянные затраты не зависят от деловой активности организации, поэтому их сумма остается неизменной как для статического, так и для гибкого бюджета.

Первый уровень. Анализ отклонений от гибкого бюджета может углубляться и детали­зироваться с целью выявления проблем на отдельных производственных участках.

Недопустим упрощенный подход к анализу отклонений, когда все благоприятные отклонения однозначно расцениваются как успех предприятия, а неблагоприятные — как следствие допущенных недостатков в работе. Уже сам факт появления отклонений должен насторожить бухгалтера-аналитика и явиться побудительным мотивом к проведению серьезного анализа причин возникновения отклонений.

При проведении анализа отклонений фактических показателей от бюджетных в управленческом учете используются понятия эффективности и производительности. Эффективность — это степень достижения постав­ленной цели. Производительность — степень использования ресурсов для достижения поставленной цели. (В этом смысле показатель производитель­ности труда, например, характеризует степень использования организацией трудовых ресурсов.)

Второй и третий уровни анализа позволяют более подробно исследовать влияние на прибыль затратного фактора. Это связано с тем, что общая сумма расхода любого вида ресурса (в денежной оценке) складывается под влиянием двух составляющих:

• цены единицы этого ресурса;

• нормы потребления ресурса в натуральном выражении на единицу про­дукции.

Фактические цены могут отклоняться от запланированных. Фактичес­кий расход ресурсов (в натуральном выражении) также не всегда соответ­ствует бюджету. При этом каждый фактор по-своему влияет на отклонение фактической прибыли от запланированной.

Второй уровень. Данный уровень анализа предполагает расчет откло­нений по цене ресурсов. Результаты расчетов, выполненные на этом этапе, показывают, как повлияло на прибыль отклонение фактической цены при­обретения ресурсов от нормативной (предусмотренной в бюджете). Откло­нение по цене — это разница между фактической и нормативной ценами приобретения ресурсов, умноженная на фактический объем реализованной продукции (работ, услуг).

Отклонения по цене в факторном анализе прибыли выделяются в от­дельную группу, так как они в меньшей степени, чем отклонения по произ­водительности, зависят от управленческих решений. В рыночной экономи­ке цены в значительной степени определяются спросом и предложением.

Третий уровень. Задача заключительного уровня анализа состоит в том, чтобы выяснить, как повлияло на прибыль отклонение фактического расхо­да того или иного вида ресурсов от расхода, предусмотренного нормативной базой организации.

То ЧТО НИЖЕ НАДО ЗНАТЬ!!!!!!!

Бюджет (смета) — количественный план в денежном выражении, подго­товленный и принятый до определенного периода, обычно показывающий пла­нируемую величину дохода, которая должна быть достигнута, и (или) расхо­ды, которые должны быть понесены в течение этого периода, а также капитал, который необходимо привлечь для достижения данной цели. Является осно­вой для оценки выполнения плана центрами ответственности.

Бюджетная ставка распределения косвенных расходов — заранее рас­считанный норматив, позволяющий предварительно распределить косвен­ные расходы по носителям затрат.

Генеральный (общий) бюджет (смета) — финансовый документ, ох­ватывающий всю деятельность организации.

Гибкий бюджет — бюджет, составленный на несколько альтернатив­ных уровней деловой активности организации.

Дисконтирование — процедура приведения денежных средств к их сто­имости в момент сравнения.

Деловая активность — производственная активность организации, ко­торая может измеряться как натуральным, так и стоимостным показателем (например, деловая активность вуза — контингентом студентов; банка — количеством обслуживаемых клиентов; больницы — количеством койко-мест и т.д.).

Дисконтированная стоимость — расчетная величина денежных средств будущих поступлений, выраженная через текущую стоимость и ко­эффициент дисконтирования.

Операционный бюджет — часть генерального бюджета, включающая план прибылей и убытков, который детализируется через вспомогательные (частные) бюджета (сметы), отражающие статьи расходов и доходов орга­низации.

Период окупаемости — время, по истечении которого чистый доход организации полностью покроет первоначально вложенный капитал.

Сводный учет — система обобщения производственных затрат по стать­ям расходов в разрезе цехов основного и вспомогательного производства, ви­дам продукции (работ, услуг) в целом по предприятию с целью подготовки ин­формации для исчисления себестоимости отдельных видов готовой продукции, всей выпущенной продукции и для распределения понесенных предприятием затрат между готовой продукцией и незавершенным производством. Существует в двух вариантах — бесполуфабрикатном и полуфабрикатом.

Статический (жесткий) бюджет — бюджет, рассчитанный на конкрет­ный уровень деловой активности организации.

Финансовый бюджет— часть генерального бюджета, включающая бюджеты капитальных вложений, денежных средств и прогнозируемый баланс.

Чистая приведенная (дисконтированная) стоимость — дисконтиро­ванная стоимость, уменьшенная на сумму первоначальных инвестиционных затрат.