Приложение

Рассмотрим порядок заполнения книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя на условном примере. При этом будем заполнять только те таблицы книги, заполнение которых необходимо исходя из условий примера. Так, например, не приводятся те таблицы, которые предназначены для учета операций, не облагаемых НДС.

Пример

ПБОЮЛ Дубровин Александр Иванович зарегистрировался (получил свидетельство о государственной регистрации в качестве предпринимателя) в ноябре 2003 года. Для налогообложения своих доходов он выбрал традиционную систему налогообложения, и поэтому является плательщиком НДС. Реально осуществлять предпринимательскую деятельность он начал также в ноябре 2003 года. Одним из видов его деятельности, указанных в свидетельстве о регистрации, является производство швейных изделий.

Помещение, необходимое для предпринимательской деятельности, он арендует. Стоимость арендной платы - 2400 руб. в месяц, в том числе НДС - 400 руб. Согласно условиям договора, оплатить стоимость аренды за текущий месяц предприниматель должен не позднее 25-го числа предшествующего месяца. Дубровин А.И. 25 ноября перечислил арендную плату за ноябрь и декабрь и 25 декабря 2003 года - за январь 2004 года по 2400 руб. за каждый месяц.

В ноябре 2003 года он приобрел швейную машину по цене 18 000 руб., включая НДС - 3000 руб.

По Общероссийскому классификатору основных фондов (ОК 013-94), утвержденному постановлением Госстандарта России от 26.12.94 N 359, это основное средство имеет код 14 2926070 "Машины швейные (включая бытовые), кроме книгопрошивных машин". Поэтому оно относится к пятой амортизационной группе "Машины и оборудование для производства текстильных и кожаных изделий" по Классификации основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. Согласно пункту 3 статьи 258 НК РФ, по имуществу, входящему в пятую группу, срок полезного использования устанавливается в пределах свыше 7 лет и до 10 лет включительно. ПБОЮЛ Дубровин А.И. установил минимальный срок полезного использования для швейной машины, равный 85 мес. (7 лет x 12 мес. + 1 мес.).

С 15 ноября предприниматель принял на работу Иванова Г.И. на должность подсобного рабочего с окладом 3000 руб. в месяц. Общая сумма начисленной зарплаты за два месяца 2003 года составила 4500 руб. Зарплата была выплачена также в 2003 году.

Все остальные совершаемые данным предпринимателем хозяйственные операции в декабре 2003 года далее будем указывать последовательно в порядке их отражения в соответствующих разделах и таблицах книги учета доходов и расходов.

Допустим, что кроме рассматриваемых нами в примере операций других хозяйственных операций у ПБОЮЛ Дубровина А.И. в 2003 году не было.

Таблица N 1-1А. В ней ведется количественный и стоимостной учет приобретенного и израсходованного сырья по видам товаров (работ, услуг).

Платежным поручением N 1 10 ноября 2003 года оплачено и получено по накладной N 198 300 метров ситца по цене 36,00 руб. за погонный метр с учетом НДС. Всего на сумму 10 800 руб., в том числе НДС - 1800 руб. Числовые данные операции отражены в графах 6-19.

Платежным поручением N 2 13 ноября 2003 года оплачено и получено по накладной N 207 300 метров сатина по цене 60,00 руб. за погонный метр с учетом НДС. Всего на сумму 18 000 руб., в том числе НДС - 3000 руб. Числовые данные операции отражены в графах 6-19.

Из общего количества закупленного ситца и сатина 20 ноября 2003 года направлено в производство швейных изделий по 200 метров каждого. Данные операции отражены в графах 15-19.

Алгоритм расчета всех показателей указан в соответствующих графах самой таблицы и не требует дополнительных пояснений, за исключением графы 17 "Сумма НДС, уплаченная поставщикам". В самой графе 17 данной таблицы указывается, что в нее переносится значение из графы 13 строки, в которой была отражена закупка соответствующего имущества (работ, услуг). Нам же представляется, что более логичным здесь было бы отражать сумму НДС, уплаченную поставщикам именно по израсходованному сырью, перемножив значения граф 9 и 15. Вероятнее всего в тексте документа была допущена техническая ошибка.

Хотя может быть и другой вариант: составители просто хотели еще раз продублировать сумму НДС, фактически уплаченную поставщикам по полученным товарам (работам, услугам), принимаемую к вычету при расчете НДС (при наличии счетов-фактур).

Однако следует отметить, что заполнение данной графы по любому из вариантов никак не влияет на правильность расчета сумм доходов и расходов ни в этой, ни в следующих таблицах. Принцип учета расходов в книге построен на использовании покупных цен сырья и материалов, товаров, работ и услуг уже без НДС.

В графу 18 заносится количество оставшегося после операций по расходу каждого вида исходного сырья в натуральном измерении.

В итоговые строки вносятся показатели только по обобщающим графам, в которых отражается движение всего сырья, а не учетных единиц.

Таблица N 1-2 предназначена для количественного и стоимостного учета выработанных и израсходованных полуфабрикатов по видам товаров (работ, услуг).

Для правильного расчета показателей данной таблицы необходимы соответствующие технические первичные документы. В данном случае речь может идти о раскройных картах, показывающих, сколько деталей для готовых изделий может быть выкроено из определенного количества ткани. Допустим, что ПБОЮЛ Дубровин А.И. производит из ситца и сатина два разных вида кофт, а остатки материалов идут на выкройку элементов для пошива кухонных фартуков.

Согласно технологическим картам, при кройке ситца на детали для одной кофты (присвоим ей индекс А) уходит 2 погонных метра ткани. При кройке сатина на детали для одной кофты (присвоим ей индекс Б) уходит 2,5 погонных метра ткани.

Кроме того, из обоих видов материала выкраиваются детали фартуков, которые шьются из деталей этих разных видов тканей. Из 200 погонных метров (по 100 каждого вида ткани) удается выкроить 20 комплектов деталей для пошива фартуков. Возникающие при этом технологические потери в виде обрезков и мелких лоскутов ткани для дальнейшего использования в производственных целях или для продажи непригодны. Их отдельный учет в натуральных измерителях (погонных метрах исходной ткани) невозможен. Поэтому в таблице они не указаны, а их возникновение учтено при нормировании расхода тканей на выкройку основных изделий.

Отметим, что если бы натуральные показатели исходного сырья и вырабатываемых из него полуфабрикатов совпадали, то можно было бы отдельно указывать в данной таблице фактическое количество полученных отходов в натуральном измерении. Например, в пищевой промышленности при переработке мяса в тушах выход полуфабрикатов или готовой продукции учитывается также в килограммах, и количество килограммов отходов должно быть отражено.

Учитывая, что определить стоимость выкроек на каждый фартук весьма затруднительно, так как элементы кроя фартуков уже учтены в расходе ткани на детали кофт, для их оценки можно использовать тот же метод, что должен использоваться при стоимостной оценке возвратных отходов.

Для этого они могут быть оценены по пониженной цене исходного материала или по цене возможной реализации. В нашем случае первый вариант не подходит, так как мы не можем точно определить расход исходных материалов. Второй же вариант возможен и является экономически оправданным при небольшом удельном весе выпуска фартуков. Допустим, что цена возможной реализации третьим лицам комплекта деталей для пошива одного кухонного фартука будет составлять 8 руб.

Из общего количества переданного для раскроя ситца и сатина (200 метров каждого) 25 ноября 2003 года получено деталей кроя для пошива:

- кофт А - 100 комплектов (200 м : 2 м);

- кофт Б - 80 комплектов (200 м : 2,5 м);

- кухонных фартуков - 40 комплектов (20 шт. x 400 м : 200 м).

Учетная цена комплектов кроя кухонных фартуков составит 320 руб. (8 руб. х 40 компл.). Зная, что детали фартуков выкраиваются из ситца и сатина примерно в равной пропорции, данную величину для расчета учетной стоимости комплектов кофт из разных тканей следует распределить также поровну.

Тогда учетная цена всех произведенных комплектов кроя для пошива кофт А составит 5840 руб. (200 м x 30 руб. - 320 руб. : 2). Соответственно, учетная цена одного комплекта будет равна 58,4 руб. (5840 руб. : 100 компл.).

Учетная цена всех произведенных комплектов кроя для пошива кофт Б составит 9840 руб. (200 м x 50 руб. - 320 руб. : 2). Учетная цена одного комплекта будет равна 123 руб. (9840 руб. : 80 компл.).

Числовые данные этих операций отражены в графах 6-8 и 11-12 таблицы.

Из полученного количества полуфабрикатов (комплектов кроя для пошива готовых изделий) 27 ноября 2003 года передано для пошива готовых изделий комплектов кроя: кофты А - 90 штук, кофты Б - 70 штук, фартуков - 20 штук (строки 4-6, графы 6, 9-12 таблицы).

Сопоставляя таблицы, можно увидеть, что итоговая сумма за месяц графы 8 таблицы N 1-2 будет равна итоговой сумме за месяц по графе 16 таблицы N 1-1А. Это можно использовать для проверки правильности ведения учета при закрытии книги за месяц. Ведь с экономической точки зрения понятно, что учетная стоимость выработанных полуфабрикатов, рассчитанная по методу прямых затрат, должна быть равна стоимости затраченных на их производство исходных сырья и материалов.

Таблица N 1-3А. В ней ведется учет вспомогательного сырья и материалов по видам товаров (работ, услуг).

Правила ее заполнения аналогичны изложенным для таблицы N 1-1А.

По накладной N 156 27 ноября 2003 года оплачены и получены нитки белые и черные, а также пуговицы, необходимые при пошиве готовых изделий.

Отпущено в производство необходимое количество ниток и пуговиц 27 ноября 2003 года. Пуговицы отпущены из расчета: три пуговицы на кофту А и четыре пуговицы на кофту Б. Пошито кофт А - 70 и кофт Б - 50. Нитки отпускались по мере их расходования.

Таблица N 1-4А предназначена для учета иных материальных расходов (в том числе топливо, электроэнергия, транспортные услуги и т.п.).

Платежным поручением N 5 25 ноября 2003 года оплачена стоимость коммунальных платежей за ноябрь и декабрь в сумме 4800 руб., в том числе НДС - 800 руб. Так как в ноябре мы не можем учесть расходы декабря, данный платеж отражается в таблицах двумя записями: за ноябрь - 2000 руб. (без НДС) и за декабрь то же года - еще 2000 руб.

Таблица N 1-5А. В ней ведется количественно-суммовой учет израсходованных материальных ресурсов по видам товаров (работ, услуг). В эту таблицу заносятся данные только о тех материальных ресурсах, которые являются непосредственными компонентами готовой продукции, без учета материальных расходов, отраженных в таблице N 4А.

Графа "Процент выхода" готовой продукции в данном случае не заполняется, так как согласно условиям нашего примера учет ведется не в суммовом, а в количественном выражении. Эта строка будет заполняться, например, предпринимателями, работающими в пищевой промышленности, когда при обработке сырья или полуфабрикатов, измеряемых в килограммах, получаем готовый продукт, измеряемый также в килограммах, но уже меньшего веса в результате процессов технической обработки (термической и т.п.). Ясно, что из одного комплекта деталей получается одно изделие (кофта или фартук). В принципе в этой ситуации в данной графе можно указать и 100%.

Стоимость израсходованных ниток учтена равномерно путем деления на количество изготовленных кофт, без учета производства фартуков (ввиду незначительности расхода на них). Допустим, что фактически произведено предпринимателем кофт А - 70 штук и кофт Б - 50 штук. Тогда расход ниток в стоимостном выражении на одну кофту составит 6,67 руб. (800 руб. : 120 шт.), где 800 руб. - стоимость фактически израсходованных 80 катушек черных и белых ниток. В принципе расход ниток можно было бы показать и единой суммой в таблице N 1-7А. Это менее точный, но более простой вариант учета. Его приемлемость в данном случае объясняется крайне незначительной стоимостью потраченных ниток в себестоимости готового изделия и трудностями точного прямого учета.

Общая стоимость пошитых кофт А рассчитывается как сумма стоимостей всех составляющих израсходованных материалов и указывается в последней графе таблицы (70 компл. x 58,4 руб. + 3 пуговицы x 70 кофт x 5 руб. + 800 руб. : 120 кофт x 70 кофт = 5604,67 руб.).

Общая стоимость пошитых кофт Б рассчитывается как сумма стоимостей всех составляющих израсходованных материалов и указывается в последней графе таблицы (50 компл. x 123 руб. + 4 пуговицы x 50 кофт x 5 руб. + 800 руб. : 120 кофт x 50 кофт = 7483,33 руб.).

Таким образом, в общей стоимости пошитых фартуков учитывается только ранее определенная стоимость комплекта раскроенных для него деталей.

Таблица N 6А предназначена для ежедневного учета произведенной готовой продукции и ее реализации.

В графах 6-8 отражается общее количество и стоимость готовой продукции (переносимые из таблицы N 5А). Цена единицы изделия, указываемая в графе 6, получается от деления данных графы 8 на данные графы 7. Затем в графах 9-20 фиксируется количество, учетная цена и продажная цена реализованной продукции. В графе 21 формируется финансовый результат от реализации по каждой операции.

В нашей таблице отражена реализация по безналичному расчету 70 кофт А по накладной от 20 декабря 2003 года N 1 и выписке банка от того же числа и 40 кофт Б по накладной N 2 и выписке банка от того же 20 декабря.

Кроме того, 22 декабря были реализованы населению за наличный расчет в ходе выездной торговли 20 сшитых фартуков.

Если предприниматель продаст не готовую продукцию, а какой-либо из видов полуфабрикатов (например, комплект кроя для кофт или фартука), то в графах 6-8 надо будет отразить общее количество и стоимость данного полуфабриката (переносимые из таблицы N 2). В таблице же N 2 это будет показано как расход соответствующего полуфабриката, но без переноса этих данных в таблицу N 5А (учет производства), так как они будут учтены в составе расходов сразу в таблице N 1-6А.

Из-за того что были реализованы не все 50 изготовленных кофт Б, в таблице N 6А отражен переходящий остаток затрат на производство оставшихся 10 нереализованных кофт. Это еще раз наглядно показывает, что в книге учета доходов и расходов четко соблюдается временной принцип соотнесения доходов и соответствующих им расходов.

Если в остатках окажутся изделия разных видов, то предпринимателю в целях дальнейшего ведения учета по видам продукции надо будет вести какой-либо дополнительный регистр суммового и количественного учета таких остатков готовой продукции по их видам.

Таблица N 7А предназначена для учета доходов и расходов по видам продукции за месяц. Она ведется аналогично таблице N 6А. Однако в ней, кроме того, учитываются и иные расходы, которые по мере их возникновения были отражены в таблице N 4А.

Раздел II, таблица N 2-1. В ней учитывается имеющееся у предпринимателя амортизируемое имущество, предназначенное для осуществления предпринимательской деятельности, и расчет амортизации такого имущества.

Таблица N 5. В ней фиксируются суммы заработной платы, начисленной и выплаченной работникам, чей труд используется индивидуальными предпринимателями. В данном случае это заработная плата работника Иванова Г.И. за половину ноября - 1500 руб. и за весь декабрь - 3000 руб. Но так как фактически вся заработная плата выплачена в декабре 2003 года, вся она отражена в таблице N 5 за один месяц - декабрь.

Таблица N 6-2 используется для отражения прочих расходов, произведенных налогоплательщиком в отчетном периоде. В нашем примере это платеж за аренду помещения для занятия предпринимательской деятельностью в ноябре и декабре 2003 года на общую сумму 4000 руб. (без учета НДС).

Кроме того, здесь отражены:

- ЕСН с заработной платы работника в сумме 1602 руб. [4500 руб. x (28% + 4% + 3,4% + 0,2%)];

- расходы на страхование работников от несчастных случаев на производство в ФСС России в сумме 76,5 руб. (4500 руб. x 1,7%);

- ЕСН с доходов от предпринимательской деятельности в сумме 500,6 руб. [(29 900 руб. - 15 752,67 руб. - 176,4 руб. - 4500 руб. - 4000 руб. - 1602 руб. - 76,5 руб.) x 13,2%].

Если считать, что фиксированные взносы на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемые индивидуальным предпринимателем из расчета 150 руб. в месяц за себя лично, могут быть учтены в составе его профессиональных налоговых вычетов, то они должны также отражаться в этом разделе книги учета доходов и расходов. Тогда и при расчете налоговой базы по ЕСН со своих доходов эти платежи вычитаются из доходов. Подробнее тема учета данных взносов отражена в главе 10.

Таблица N 6-1. Она является итоговой и в ней отражается сгруппированная по видам информация по всем доходам и расходам предпринимателя за отчетный налоговый период. Данная таблица необходима для определения налоговой базы по итогам года и служит основой для заполнения налоговой декларации о доходах, подаваемой предпринимателем в налоговые органы.

Таблица N 6-3. Регистр расходов, произведенных в отчетном налоговом периоде, но связанных с получением доходов в следующих налоговых периодах. В нем фиксируются расходы будущих периодов, понесенные в текущем году, для включения их в состав расходов того налогового периода, в котором будут получены доходы. В данном случае это арендная плата за январь 2004 года, уплаченная в декабре 2003 года.

Остальные расходы из нашего примера (на покупку сырья, не использованного в производстве, учетная стоимость оставшихся в остатке полуфабрикатов, учетная цена изготовленной, но не реализованной готовой продукции), понесенные предпринимателем в 2003 году, но не связанные с доходами 2003 года, здесь не отражаются. Они будут учтены в составе расходов 2004 года в других соответствующих таблицах, через ввод этих данных в составе входящего сальдо таблиц.