2. Методи оперативного контролінгу

Служби контролінгу в процесі виконання своїх функцій використовують чимало методів. Поряд із окремими загальноекономічними методами використовуються і специфічні методи. До основних специфічних оперативних методів контролінгу відносять:

- методи розподілу витрат на постійні та змінні;

- функціонально-вартісний аналіз;

- метод розрахунку операційного важеля;

- аналіз беззбитковості;

- АВС-аналіз;

- ХZY-аналіз.

Існує достатньо широкий спектр методів поділення витрат на постійні та змінні. У всякому разі всі методи визначення постійних та змінних витрат можна поділити на аналітичний та статистичні.

При аналітичному методі всі витрати підприємства, виходячи з досвіду минулих років, спочатку постатейно підрозділяють на постійні, повністю змінні (пропорційні) та частково змінні (напівзмінні). Потім на основі аналізу співвідношення витрат та результатів попередніх звітних періодів по кожній статті частково змінних витрат обчислюється питома вага змінної частини. Постійна та змінна частини на півзмінних витрат додаються до початкової нарахованої суми постійних та змінних витрат. В результаті загальна сума витрат основної діяльності на підприємстві поділяється на дві сукупності: постійні та змінні витрати залежно від їх поведінки відносно обсягу виробництва або продажу за минулі звітні періоди.

Аналітичний метод групування та систематизації витрат залежно від обсягу виробництва дозволяє визначити лише загальну тенденцію поведінки витрат та допускає можливість погрішності. Більш точні результати варто очікувати від застосування методів математичної статистики, які є порівняно працемісткими.

До основних статистичних методів диференціації загальної суми витрат на постійні та змінні відносять:

- регресійний аналіз;

- метод найменших квадратів;

- метод вищої та нижчої точки;

- графічний (візуальний) метод.

Регресійний аналіз (Regression Analysis) – статистична модель, яку використовують для визначення зміни середнього значення залежної змінної величини під впливом зміни значення однієї або кількох незалежних величин.

Під час застосування регресійного аналізу для визначення функції витрат загальну суму витрат розглядають як змінну величину, залежну від певного чинника (обсягу виробництва, кількості замовлень тощо), який виступає як незалежна величина.

Лінійний взаємозв'язок між залежною та незалежною змінними величинами можна описати графічно як лінію регресії або за допомогою формули (рівняння регресії).

Модель, яка використовує тільки одну незалежну змінну величину для визначення зміни незалежної змінної величини, називають простим регресійним аналізом. Вона має вигляд:

Y = a + bx, (18)

Модель, що використовує кілька незалежних змінних величин для визначення зміни залежної змінної величини, має назву множинний регресійний аналіз і може бути описана так:

Y = a + b1x1 + b2x2 + … + bnxn, (19)

Поряд із цим регресійний аналіз уможливлює уникнення вад візуального підходу, оскільки передбачає застосування методу найменших квадратів.

Метод найменших квадратів (Least-Square Method) – це статичний метод, який дає змогу розрахувати елементи функції витрат a і b так, що сума квадратів відстані від усіх точок сукупності, що вивчається, до лінії регресії є найменшою.

Процес розділення витрат на змінні і постійні складається з наступних етапів:

- угрупування витрат;

- збір статистичної інформації;

- побудова графіка залежності витрат від об'єму;

- визначення чисельних параметрів залежності витрат від випуску;

- перевірка сили зв'язку між витратами і об'ємом виробництва.

Для визначення функції витрат методом найменших квадратів необхідно розв'язати систему рівнянь:

де х – незалежна змінна величина (рівень спостережуваної діяльності);

Y – залежна змінна величина (загальні або змішані витрати);

a – загальні постійні витрати;

b – ставка змінних витрат на одиницю діяльності;

n – кількість спостережень.

Наведену систему рівнянь розв'язують у такій послідовності:

1. Розраховують рівняння ∑y , ∑x , ∑xy , ∑x2 , n.

2. Здійснюють підставляння розрахованих величин у рівняння.

3. Розв'язують систему рівнянь для ставки змінних витрат (b).

4. Розв'язують одне з рівнянь для визначення загальної суми постійних витрат (а).

При використовуванні методу якнайменших квадратів виникають наступні проблеми:

- недостатність статистичної інформації (щоб результат був точним, необхідні дані приблизно за рік по місяцях);

- інфляція;

- неточність початкових даних.

Метод вищої та нижчої точки дозволяє прогнозувати поведінку витрат при зміні ділової активності підприємства.

З певної сукупності значень сумарних витрат і об'єму продукції, що випускається, вибираються відповідні показники з максимальним і мінімальним значеннями. Потім розраховується коефіцієнт реагування витрат (ставка змінних витрат) і визначається значення сумарних змінних витрат, що доводяться на продукцію, що випускається. Із значення сукупних витрат віднімається значення змінних витрат, частина, що залишилася, доводиться на постійні витрати.

Змінні витрати на одиницю продукції розраховуються по формулі:

, (21)

де Bmax, Bmin – максимальні та мінімальні витрати;

Qmax, Qmin – максимальний та мінімальний обсяг виробництва.

Постійні витрати розраховуються по формулі:

Rпост. = Bmax – rзм * Qmax, (22)

Перевагою методу вищої та нижчої точки є простота використання. К недолікам можливо віднести вірогідність помилки, тому що для визначення витрат використовується тільки дві крапки, що не є достатнім для визначення залежності та розрахунку сум витрат, тому при розрахунку необхідно виключити випадкові, нехарактерні дані.

Метод побудови графіка (візуальний) передбачає, що аналітик будує графік, на якому наголошує на крапках, що характеризують рівень витрат залежно від об'єму діяльності, а потім проводить пряму, яка на його думку, найбільш точно (адекватно) відображає поведінку витрат (їх залежність від об'ємів виробництва). Точка перетину цієї прямої з віссю У покаже рівень постійних витрат. Такий метод не може бути достатньо точним.

Функціонально-вартісний аналіз уявляє собою систематичне вивчення функцій визначених об’єктів (товарів, процесів) з метою зниження витрат та отримання ефекту. Між ефектом та затратами необхідно встановити оптимальне співвідношення. Функціонально-вартісний аналіз призначено для рішення комплексних економічних та технічних проблем. Співвідношення між затратами та ефектом піддається спеціальній перевірці.

Функціонально-вартісний аналіз може використовуватися для:

- конструювання нових продуктів;

- удосконалення продуктів, які випускаються;

- проектування нових робочих місць;

- розробки нових допоміжних засобів виробництва;

- удосконалення технологічних процесів.

Наряду з переліченими методами доцільно використовувати показник сила операційного важелю (СОВ), який розраховується по формулі:

СОВ = СП/ЧП, (23)

де СП – сума покриття;

ЧП – чистий прибуток.

Сила операційного важелю показує на скільки процентів зміниться прибуток при зміні виручки на 1%.

Розділення всієї сукупності витрат підприємства на постійні і змінні дозволяє використовувати механізм управління прибутком, відомий як «операційний леверидж», дія якого заснована на тому, що наявність у складі витрат будь-якої суми постійних витрат приводить до того, що при зміні об'єму реалізації, сума прибутку завжди змінюється ще більш високими темпами. Чим вище питома вага постійних витрат в загальній сумі операційних витрат підприємства, тім більшою мірою змінюється сума прибутку по відношенню до темпів зміни об'єму реалізації.

Співвідношення постійних і змінних операційних витрат підприємства характеризується «коефіцієнтом операційного левериджа»:

К_ОЛ = Р_пост/Р_заг., (24)

Чим вище значення коефіцієнта операційного левериджа, тим більшою мірою підприємство здатне прискорювати темпи приросту валового прибутку по відношенню до темпів приросту об'єму реалізації. Конкретне співвідношення приросту суми валового прибутку і суми об'єму реалізації, що досягається при певному коефіцієнті операційного левериджа, характеризується показником «ефект операційного левериджа». Формула розрахунку має вигляд:

Е_ОЛ = ТП_вп/ТП_Q, (25)

де Е_ОЛ – ефект операційного левериджа;

ТП_ВП – темп приросту валового прибутку, %;

ТП_Q – темп приросту об'єму реалізації, %.

Задаючи той або інший темп приросту об'єму реалізації можна визначити в яких розмірах зростає сума операційного прибутку при коефіцієнті операційного левериджа, що склався на підприємстві.

Аналіз беззбитковості базується на концепції, що підприємство функціонує і прагне максимізації прибутку.

Залежність виручки, змінних, постійних витрат і прибутку від об'єму випуску і реалізації продукції можна представити у вигляді формули:

П= D – (R_змін.+ R_пост.)=(р – r_змін.)* Q – R_пост. , (26)

де: П – прибуток, грн.;

D – виручка від реалізації продукції грн.;

R_змін. – змінні витрати на весь об'єм випуску, грн.;

R_пост. – сумарні постійні витрати, грн.;

р – ціна за одиницю продукції, грн./од.;

r_змін. – змінні витрати на одиницю продукції, грн./од.;

Q – об'єм випуску і реалізації продукції, од.

Визначення точки беззбитковості показано на рис. 9.

D , R D

R

R_пост.

Q

Q_з Q_без

Рис. 9. Визначення точки беззбитковості

Для проведення аналізу беззбитковості необхідно визначити наступні категорії: сума покриття, коефіцієнт виручки, точка беззбитковості, точка закриття, кромка безпеки, запас фінансовій міцності.

Сума покриття (маржинальний прибуток) – різниця між виручкою підприємства і величиною змінних витрат:

П_марж. = D – R_змін. , ⁽²⁷⁾

Коефіцієнт виручки – показує, яка частина виручки підприємства йде на покриття постійних витрат і утворення прибутку:

К_вируч. = (D – R_змін.)/ D *100% , (28)

Точка беззбитковості (критична точка) – точка, в якій об'єм виробництва забезпечує виконання наступного співвідношення: виручка від реалізації рівна сумарним витратам підприємства.

Розрахунок об’єму беззбитковості робиться по формулі:

Q_{беззбит.} = R_пост./(р – r_змін.), (29)

Точка закриття – це точка, в якій виручка від реалізації рівна постійним витратам. Точка закриття розраховується по формулі:

Q _закр. = R_пост./р, (30)

Отже, знаходження точки закриття зводиться до визначення об'єму виробництва, при якому виручка від реалізації цього об'єму повністю покриває лише постійні витрати. В даному випадку підприємство працює в збиток, проте ще в стані покривати свої постійні витрати, не покриваючи змінні.

Кромка безпеки – це різниця між і критичним об'ємом виробництва (об'ємом виробництва в точці беззбитковості) в натуральному виразі:

КБ = Q факт. – Q_{беззбит.} , (31)

Запас фінансовій міцності – це різниця між фактичним об'ємом виробництва і критичним об'ємом (об'ємом в точці беззбитковості) у вартісному виразі:

ЗФМ = D факт. – Q_{беззбит.}*р , (32)

Одним із методів контролінгу, який найбільш частіше використовується для аналізу відхилень є АВС-аналіз.

АВС-аналіз – аналіз груп продукції, виробничих підрозділів і/або груп клієнтів в залежності від їхніх вкладень (в пайовому або відсотковому вира­женні) у прибуток і/або їхньої долі у витратах, обігу. Стосовно до витрат на утворення матеріальних запасів закон розподілу витрат формулюється таким чином: 80% витрат приходиться на 20% видів матеріалів.

АВС-аналіз є одним з методів раціоналізації, який може використовуватися в усіх функціональних сферах діяльності підприємства. АВС-аналіз дозволяє виділити найбільш суттєві напрями діяльності та направити ділову активність в сферу підвищеної економічної значущості і одночасно понизити витрати в інших сферах за рахунок усунення зайвих функцій і видів робіт. Крім того, використання АВС-аналізу дозволяє підвищити ефективність організаційних і управлінських рішень завдяки їх цільовій орієнтації.

При диференційованому підході до організації закупівель і управління складськими запасами ABC-аналіз дозволяє добитися істотного зниження витрат.

ABC-аналіз показує значення кожної групи запасів і допомагає звернути увагу на основні.

Запаси класу А – це нечисленні, але найважливіші запаси, на які доводиться велика частина грошових коштів (близько 80%), вкладених в запаси.

Запаси класу В – відносяться до другорядних і вимагають меншої уваги, чим матеріали класу А. З придбанням запасів класу В пов'язано приблизно 15% грошових коштів.

Запаси класу С – можуть складати значну частину в номенклатурі використовуваних запасів, але їхня ціна невелика та на них доводиться найменша частина вкладень – 5%.

Контроль і регулювання запасів здійснюються по-різному залежно від класу матеріалу. Нижче наводиться перелік операцій, які проводяться з матеріальними запасами.

Запаси класу А. Ретельно визначаються розміри і моменти видачі замовлень. Величина витрат на видачу і оформлення замовлень, зберігання запасів переглядаються кожного разу при розміщенні чергового замовлення. Встановлюється строгий контроль і регулювання запасів, а також контроль за розрахунком періоду випередження.

Запаси класу В. Визначаються економічні розміри і момент видачі повторного замовлення. Здійснюється звичайний контроль і збір інформації про запаси, що дозволяє своєчасно виявити основні зміни у їх використанні. Хід виконання постачальником зобов'язань по постачанню матеріалів класу А і В контролюється шляхом створення безперервної або періодичної системи обліку запасів.

Запаси класу С. Ніяких розрахунків не робиться. Розмір повторного замовлення встановлюється так, щоб постачання здійснювати впродовж 1-2 років. Поповнення запасів реєструється, але поточний облік рівня запасів не ведеться. Перевірка проводиться періодично один раз в рік.

Поряд з співвідношенням кількості та вартості, які досліджуються при АВС-аналізі, для оцінки показників об’ємів можуть бути використані і інші критерії, наприклад, знання о структурі споживання окремих видів матеріалів. Для цього можливо використання XYZ-аналізу.

При XYZ-аналізі матеріали розподіляються у відповідності зі структурою споживання. Інформація про матеріали, які класифіковані по структурі споживання – найкращий інструмент прийняття рішень по кожному заходу по закупкам. Класифікація матеріалів, використовуючи XYZ-аналіз, представлена в табл. 19.

Таблиця 19

Класифікація матеріалів, використовуючи XYZ-аналіз

Матеріал	Структура споживання	Умови по закупці	Точність прогнозу
X	Споживання носить постійний характер	Синхронно процесу виготовлення	Висока точність прогнозу
Y	Споживання має тенденції до підвищення чи зниження або схилено до сезонного коливання	Створення запасів	Середня точність прогнозу
Z	Споживання носить нерегулярний характер	Індивідуальні замовлення по закупці	Незначна точність прогнозу

Результати АВС- та XYZ-аналізу можна комбінувати. Загальний вигляд результатів такої комбінації оформлюється матрицею наступного вигляду:

	А	В	С
Х
Y
Z

Рис. 11. Матриця результатів АВС- та XYZ-аналізу

Приведені методи оперативного контролінгу дозволяють підприємству контролювати бюджет, встановлювати відхилення планових і фактичних величин, аналізувати причини відхилень та визначати заходи для поліпшення ситуації.